T/2517.
számú
pénzügyminiszter
2000. április
2000. évi ….… törvény
a számvitelről
A piacgazdaság működéséhez nélkülözhetetlen, hogy a piac szereplői számára hozzáférhetően, döntéseik megalapozása érdekében mind a vállalkozók, mind a nem nyereség-orientált szervezetek, valamint az egyéb gazdálkodást folytató szervezetek vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről és azok alakulásáról objektív információk álljanak rendelkezésre.
E törvény olyan számviteli szabályokat rögzít, amelyek összhangban állnak az Európai Közösségnek e jogterületre vonatkozó irányelveivel, figyelemmel vannak a nemzetközi számviteli elvekre, és amelyek alapján megbízható és valós összképet biztosító tájékoztatás nyújtható e törvény hatálya alá tartozók jövedelemtermelő képességéről, vagyonáról, vagyonának alakulásáról, pénzügyi helyzetéről és jövőbeli terveiről.
Ennek érdekében az Országgyűlés a számvitelről a következő törvényt alkotja:
I. FEJEZET
ÁLTALÁNOS RENDELKEZÉSEK
A törvény célja
1. §
Ez a törvény meghatározza a hatálya alá tartozók beszámolási és könyvvezetési kötelezettségét, a beszámoló összeállítása, a könyvek vezetése során érvényesítendő elveket, az azokra épített szabályokat, valamint a nyilvánosságra hozatalra, a közzétételre és a könyvvizsgálatra vonatkozó követelményeket.
A törvény hatálya
2. §
(1) A törvény hatálya – a (3) bekezdésben foglaltak kivételével – kiterjed a gazdaság minden olyan résztvevőjére, amelynek működéséről a nemzetgazdaság más szereplői tájékoztatást igényelnek.
(2) A törvény hatálya alá tartozik a gazdálkodó.
(3) A törvény hatálya nem terjed ki az egyéni vállalkozóra, akkor sem, ha egyéni cégként a cégbíróságon bejegyezték, a polgári jogi társaságra, az építőközösségre, továbbá a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi kereskedelmi képviseletére.
Értelmező rendelkezések, fogalmak
3. §
(1) E törvény alkalmazásában
1. gazdálkodó: a vállalkozó, az államháztartás szervezetei, az egyéb szervezet, a Magyar Nemzeti Bank, továbbá az általuk, illetve a természetes személy által alapított egészségügyi, szociális és oktatási intézmény;
2. vállalkozó: minden olyan gazdálkodó, amely a saját nevében és kockázatára nyereség- és vagyonszerzés céljából üzletszerűen, ellenérték fejében termelő vagy szolgáltató tevékenységet (a továbbiakban: vállalkozási tevékenység) végez, ideértve a hitelintézetet, a pénzügyi vállalkozást, a befektetési vállalkozást és a biztosító intézetet is, továbbá az egyesülés, a vízitársulat, az erdőbirtokossági társulat, a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe, de nem tartozik a 3. és 4. pontban felsoroltak közé;
3. államháztartás szervezetei: azok a szervezetek, amelyeket az államháztartási törvény alapján az államháztartás működési rendjéről szóló jogszabály ilyennek minősít;
4. egyéb szervezet:
a) a lakásszövetkezet,
b) a társasház,
c) a társadalmi szervezet, a köztestület,
d) az egyházi jogi személy,
e) az alapítvány, ideértve a közalapítványt is,
f) az ügyvédi iroda, a szabadalmi ügyvivő iroda,
g) a közhasznú társaság,
h) a Műsorszolgáltatási Alap,
i) a Munkavállalói Résztulajdonosi Program keretében létrejött szervezet,
j) a víziközmű társulat,
k) a befektetési alap, az egyéb alapok,
l) a tőzsde, az elszámolóház,
m) a magánnyugdíjpénztár,
n) az önkéntes nyugdíjpénztár,
o) az önkéntes kölcsönös egészség- és önsegélyező pénztár,
p) a közraktár,
r) külön jogszabályban meghatározott, jogi személynek minősülő egyéb szervezet.
(2) E törvény alkalmazásában
1. anyavállalat: az a vállalkozó, amely egy másik vállalkozónál (a továbbiakban: leányvállalat) közvetlenül vagy leányvállalatán keresztül közvetetten meghatározó befolyást képes gyakorolni, mert az alábbi feltételek közül legalább eggyel rendelkezik:
a) a tulajdonosok (a részvényesek) szavazatának többségével (50 százalékot meghaladóval) tulajdoni hányada alapján egyedül rendelkezik; vagy
b) más tulajdonosokkal (részvényesekkel) kötött megállapodás alapján a szavazatok többségét egyedül birtokolja; vagy
c) a társaság tulajdonosaként (részvényeseként) jogosult arra, hogy a vezető tisztségviselők és a felügyelő bizottság tagjai többségét megválassza vagy visszahívja; vagy
d) a tulajdonosokkal (a részvényesekkel) kötött szerződés (vagy a létesítő okirat rendelkezése) alapján - függetlenül a tulajdoni hányadtól, a szavazati aránytól, a megválasztási és visszahívási jogtól - döntő irányítást, ellenőrzést gyakorol;
2. leányvállalat: az a gazdasági társaság, amelyre az 1. pont szerinti anyavállalat meghatározó befolyást képes gyakorolni;
3. közös vezetésű vállalkozás: az a gazdasági társaság, ahol egyrészt az anyavállalat (az anyavállalat konszolidálásba bevont leányvállalata), másrészt egy (vagy több) másik vállalkozás az 1. pont szerinti jogosultságokkal paritásos alapon – legalább 33 százalékos szavazati aránnyal – rendelkezik. A közös vezetésű vállalkozást a tulajdonostársak közösen irányítják;
4. társult vállalkozás: az a - konszolidálásba teljes körűen be nem vont - gazdasági társaság, ahol az anyavállalat vagy a konszolidálásba bevont leányvállalata jelentős részesedéssel rendelkezik, mértékadó befolyást gyakorol a gazdasági társaság üzleti és pénzügyi politikájára. Mértékadó befolyást gyakorlónak tekintendő az a vállalkozás, amely egy másik gazdasági társaságnál legalább a szavazatok 20 százalékával (hitelintézetnél legalább 10 százalékával) közvetlenül vagy közvetetten rendelkezik. A részesedés szavazati arányának meghatározása során a 115. § (4) bekezdésében előírt számítási eljárást kell értelemszerűen alkalmazni;
5. egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás: az a gazdasági társaság, ahol az anyavállalat vagy annak leányvállalata nem gyakorol mértékadó befolyást a gazdasági társaság üzleti és pénzügyi politikájára, amely nem tartozik a 2-4. pont szerinti vállalkozások közé;
6. konszolidálásba bevont vállalkozások: az anyavállalat, a konszolidálásba bevont leányvállalat, a konszolidálásba bevont közös vezetésű vállalkozás együttesen;
7. kapcsolt vállalkozás: az 1. pont szerinti anyavállalat és a 2-4. pont szerinti vállalkozások [ha a fölérendelt anyavállalat készíti az összevont (konszolidált) éves beszámolót, akkor a 2-4. pont szerinti vállalkozások is a fölérendelt anyavállalat szempontjából minősítendők].
(3) E törvény alkalmazásában
1. ellenőrzés: a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott beszámolóval lezárt üzleti év(ek) adatainak – a gazdálkodó, illetve az adóhatóság általi – utólagos ellenőrzése az önellenőrzés, illetve az adóhatósági ellenőrzés keretében;
2. ellenőrzés megállapítása: az ellenőrzés során feltárt, az eszközöket-forrásokat, az eredményt, a saját tőkét érintő hibák és hibahatások, amelyek a beszámolóval lezárt üzleti évvel (évekkel) kapcsolatosak, a hatályos jogszabályi előírások nem vagy nem megfelelő alkalmazásából, helytelen értelmezéséből, vagy nem megengedett, tiltott cselekmény elkövetéséből származnak;
3. jelentős összegű hiba: ha a hiba feltárásának évében, a különböző ellenőrzések során, egy adott üzleti évet érintően (évenként külön-külön) feltárt hibák és hibahatások – eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő – értékének együttes (előjeltől független) összege meghaladja a számviteli politikában meghatározott értékhatárt. Minden esetben jelentős összegű a hiba, ha a hiba feltárásának évében az ellenőrzések során - ugyanazon évet érintően - megállapított hibák, hibahatások eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő értékének együttes (előjeltől független) összege meghaladja az ellenőrzött üzleti év mérlegfőösszegének 1 százalékát, illetve ha a mérlegfőösszeg 1%-a meghaladja az 500 millió forintot, akkor az 500 millió forintot;
4. nem jelentős összegű hiba: ha a hiba feltárásának évében, a különböző ellenőrzések során, egy adott üzleti évet érintően (évenként külön-külön) feltárt hibák és hibahatások – eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő – értékének együttes (előjeltől független) összege nem haladja meg a jelentős összegű hiba 3. pont szerinti értékhatárát;
5. megbízható és valós képet lényegesen befolyásoló hiba: ha a jelentős összegű hibák és hibahatások összevont értéke a saját tőke értékét lényegesen – a számviteli politikában meghatározott módon és mértékben – megváltoztatja, és ezért a már közzétett – a vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetre vonatkozó – adatok megtévesztőek. Minden esetben a megbízható és valós képet lényegesen befolyásoló hibának kell tekinteni, ha a megállapítások következtében a hiba feltárásának évét megelőző üzleti év mérlegében kimutatott saját tőke 20 százalékkal változik (nő vagy csökken).
(4) E törvény alkalmazásában
1. közvetített szolgáltatás: a gazdálkodó által saját nevében vásárolt és a harmadik személlyel (a megrendelővel) kötött szerződés alapján, a szerződésben rögzített módon részben vagy egészben, de változatlan formában továbbértékesített (továbbszámlázott) szolgáltatás; közvetített szolgáltatásnál a gazdálkodó vevője és nyújtója is a szolgáltatásnak, a gazdálkodó a vásárolt szolgáltatást részben vagy egészben közvetíti úgy, hogy a megrendelővel kötött szerződésből a közvetítés lehetősége, a számlából a közvetítés ténye, vagyis az, hogy a gazdálkodó nemcsak a saját, hanem az általa vásárolt szolgáltatást is értékesíti változatlan formában, de nem feltétlenül változatlan áron, egyértelműen megállapítható;
2. alapkutatás: olyan kísérleti és elméleti munka, amelynek elsődleges célja új ismeretek szerzése a jelenségek alapvető lényegéről és a megfigyelhető tényekről, bármiféle konkrét alkalmazási és felhasználási célkitűzés nélkül;
3. alkalmazott kutatás: új ismeretek megszerzésére irányuló eredeti vizsgálat, amelyet elsődlegesen valamely konkrét gyakorlati cél érdekében végeznek;
4. kísérleti fejlesztés: olyan a kutatásból és a gyakorlati tapasztalatokból nyert, már létező tudásra támaszkodó, rendszeres munka, amelynek célja új anyagok, termékek és szerkezetek létrehozása, új eljárások, rendszerek és szolgáltatások bevezetése vagy a már létrehozottak vagy bevezetettek lényeges javítása;
5. hasznos élettartam: az az időszak, amely alatt az amortizálható eszközt a gazdálkodó időarányosan vagy teljesítmény-arányosan az eredmény terhére elszámolja;
a) hasznos élettartam az az időszak, amely alatt az amortizálható eszközt a gazdálkodó a várható fizikai elhasználódás (műszakok száma, tevékenységre jellemző körülmények, az eszköz fizikai jellemzői), erkölcsi avulás (technológiai változások, termékek iránti kereslet), az eszköz használatával kapcsolatos jogi és egyéb korlátozó tényezők figyelembe vételével várhatóan használni fogja, vagy
b) hasznos élettartam az a megtermelhető darabszám, elvégezhető teljesítmény vagy egyéb egységszám figyelembe vételével meghatározott időszak, amely időszak alatt a gazdálkodó az előbbieket várhatóan elő tudja állítani az amortizálható eszköz felhasználásával;
6. maradványérték: a rendeltetésszerű használatbavétel, az üzembehelyezés időpontjában – a rendelkezésre álló információk alapján, a hasznos élettartam függvényében – az eszköz meghatározott, a hasznos élettartam végén várhatóan realizálható értéke. Nulla lehet a maradványérték, ha annak értéke valószínűsíthetően nem jelentős;
7. beruházás: a tárgyi eszköz beszerzése, létesítése, saját vállalkozásban történő előállítása, a beszerzett tárgyi eszköz üzembe helyezése, rendeltetésszerű használatba vétele érdekében az üzembehelyezésig, a rendeltetésszerű használatbavételig végzett tevékenység (szállítás, vámkezelés, közvetítés, alapozás, üzembe helyezés, továbbá mindaz a tevékenység, amely a tárgyi eszköz beszerzéséhez hozzákapcsolható, ideértve a tervezést, az előkészítést, a lebonyolítást, a hiteligénybevételt, a biztosítást is); beruházás a meglévő tárgyi eszköz bővítését, rendeltetésének megváltoztatását, átalakítását, élettartamának, teljesítőképességének közvetlen növelését eredményező tevékenység is, az előbbiekben felsorolt, e tevékenységhez hozzákapcsolható egyéb tevékenységekkel együtt;
8. felújítás: az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga (kapacitása, pontossága) helyreállítását szolgáló, időszakonként visszatérő olyan tevékenység, amely mindenképpen azzal jár, hogy az adott eszköz élettartama megnövekszik, eredeti műszaki állapota, teljesítőképessége megközelítően vagy teljesen visszaáll, az előállított termékek minősége vagy az adott eszköz használata jelentősen javul és így a felújítás pótlólagos ráfordításából a jövőben gazdasági előnyök származnak; felújítás a korszerűsítés is, ha az a korszerű technika alkalmazásával a tárgyi eszköz egyes részeinek az eredetitől eltérő megoldásával vagy kicserélésével a tárgyi eszköz üzembiztonságát, teljesítőképességét, használhatóságát vagy gazdaságosságát növeli; a tárgyi eszközt akkor kell felújítani, amikor a folyamatosan, rendszeresen elvégzett karbantartás mellett a tárgyi eszköz oly mértékben elhasználódott (szerkezeti elemei elöregedtek), amely elhasználódottság már a rendeltetésszerű használatot veszélyezteti; nem felújítás az elmaradt és felhalmozódó karbantartás egyidőben való elvégzése, függetlenül a költségek nagyságától;
9. karbantartás: a használatban lévő tárgyi eszköz folyamatos, zavartalan, biztonságos üzemeltetését szolgáló javítási, karbantartási tevékenység, ide értve a tervszerű megelőző karbantartást, a hosszabb időszakonként, de rendszeresen visszatérő nagyjavítást, és mindazon javítási, karbantartási tevékenységet, amelyet a rendeltetésszerű használat érdekében el kell végezni, amely a folyamatos elhasználódás rendszeres helyreállítását eredményezi;
10. behajthatatlan követelés: az a követelés,
a) amelyre az adós ellen vezetett végrehajtás során nincs fedezet, vagy a talált fedezet a követelést csak részben fedezi (amennyiben a végrehajtás közvetlenül nem vezetett eredményre és a végrehajtást szüneteltetik, az óvatosság elvéből következően a behajthatatlanság – nemleges foglalási jegyzőkönyv alapján – vélelmezhető);
b) amelyet a hitelező a csődeljárás, a felszámolási eljárás, az önkormányzatok adósságrendezési eljárása során egyezségi megállapodás keretében elengedett;
c) amelyre a felszámoló által adott írásbeli igazolás (nyilatkozat) szerint nincs fedezet;
d) amelyre a felszámolás, az adósságrendezési eljárás befejezésekor a vagyonfelosztási javaslat szerinti értékben átvett eszköz nem nyújt fedezetet;
e) amelyet eredményesen nem lehet érvényesíteni, amelynél a végrehajtással kapcsolatos költségek nincsenek arányban a követelés várhatóan behajtható összegével (a végrehajtás veszteséget eredményez vagy növeli a veszteséget), amelynél az adós nem lelhető fel, mert a megadott címen nem található és a felkutatása “igazoltan” nem járt eredménnyel;
f) amelyet bíróság előtt érvényesíteni nem lehet;
g) amely a hatályos jogszabályok alapján elévült.
A behajthatatlanság tényét és mértékét bizonyítani kell. A devizában fennálló követelések behajthatatlanná minősítése során a devizajogszabályok előírásait figyelembe kell venni.
(5) E törvény alkalmazásában
1. üzleti vagy cégérték:
a) cégvásárlás esetén (amikor a megvásárolt társaság, annak telephelye, üzlethálózata eszközeit és kötelezettségeit a vevő tételesen állományba veszi): a fizetett ellenérték és az egyes eszközök piaci értékének az átvállalt kötelezettségek – e törvény szerinti értékeléssel meghatározott – értékével csökkentett értéke közötti különbözet, ha a fizetett ellenérték a magasabb;
b) cégvásárlás esetén (amikor az adott társaság részvényeit úgy szerzi meg a vevő, hogy ezzel a vásárlással az adott társaságban közvetlen irányítást biztosító befolyást szerez, és az adott társaság részvényeit a tőzsdén jegyzik, illetve forgalmazzák): az adott társaság megszerzett részvényeiért fizetett ellenérték lényegesen több, mint a megvásárolt részvények piaci értéke, a kettő közötti pozitív különbözet;
c) cégvásárlás esetén (amikor az adott társaság részvényeit, üzletrészeit, vagyoni betéteit a vevő úgy szerzi meg, hogy ezzel a vásárlással az adott társaságban közvetlen irányítást biztosító befolyást szerez, és az adott társaság részvényeit, üzletrészeit, vagyoni betéteit a tőzsdén nem jegyzik, nem forgalmazzák): az adott társaság megszerzett részvényeiért, üzletrészeiért, vagyoni betéteiért fizetett ellenérték lényegesen több, mint ezen befektetésre jutó – az adott társaság eszközei és kötelezettségei e törvény szerinti értékelésével meghatározott – saját tőke értéke, a kettő közötti pozitív különbözet;
d) átalakulás esetén: amennyiben e törvény szerint a gazdálkodó élhet a vagyonátértékelés lehetőségével és a vagyonértéket az üzleti értékelés, a jövedelemtermelő képesség módszerével határozzák meg, és az így meghatározott társasági vagyonérték és a kötelezettségek együttes összege több, mint az egyes eszközök piaci értékének együttes összege, a pozitív különbözet az üzleti vagy cégérték;
2. negatív üzleti vagy cégérték:
a) cégvásárlás esetén (amikor a megvásárolt társaság, annak telephelye, üzlethálózata eszközeit és kötelezettségeit a vevő tételesen állományba veszi): a fizetett ellenérték kevesebb, mint a cégvásárlás időpontjában az egyes eszközök piaci értékének az átvállalt kötelezettségek – e törvény szerinti értékeléssel megállapított – értékével csökkentett összege és ez a különbözet a megszerzett immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek reális értékének arányos csökkentésével sem szűnik meg, a fennmaradó többlet a negatív üzleti vagy cégérték;
b) cégvásárlás esetén (amikor az adott társaság részvényeit a vevő úgy szerzi meg, hogy ezzel a vásárlással az adott társaságban közvetlen irányítást biztosító befolyást szerez, és az adott társaság részvényeit a tőzsdén jegyzik, illetve forgalmazzák): az adott társaság megszerzett részvényeiért fizetett ellenérték lényegesen kevesebb, mint a megvásárolt részvények piaci értéke, a különbözet a negatív üzleti vagy cégérték;
c) cégvásárlás esetén (amikor az adott társaság részvényeit, üzletrészeit, vagyoni betéteit a vevő úgy szerzi meg, hogy ezzel a vásárlással az adott társaságban közvetlen irányítást biztosító befolyást szerez, és az adott társaság részvényeit, üzletrészeit, vagyoni betéteit a tőzsdén nem jegyzik, nem forgalmazzák): az adott társaság megszerzett részvényeiért, üzletrészeiért, vagyoni betéteiért fizetett ellenérték lényegesen kevesebb, mint az ezen befektetésre jutó – az adott társaság eszközei és kötelezettségei e törvény szerinti értékelésével meghatározott – saját tőke értéke, a különbözet a negatív üzleti vagy cégérték;
d) átalakulás esetén: amennyiben e törvény szerint a gazdálkodó élhet a vagyonátértékelés lehetőségével és a vagyonértéket az üzleti értékelés, a jövedelemtermelő képesség módszerével határozzák meg, és az így meghatározott társasági vagyonérték és a kötelezettségek együttes összege kevesebb, mint az egyes eszközök piaci értékének együttes összege és ez a különbözet a vagyonmérlegében szereplő immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek reális értékének arányos csökkentésével sem szűnik meg, a fennmaradó különbözet a negatív üzleti vagy cégérték;
3. közvetlen irányítást biztosító befolyás: amikor a részvényes, a tag az ellenőrzött társaságnál a szavazatok több, mint háromnegyed részével rendelkezik;
4. létesítő okirat: a gazdálkodó alapításához szükséges jogszabályban előírt okirat, ide tartozik különösen: a társasági szerződés, az alapító okirat, az alapszabály, az egyéb módon nevezett – a tulajdonosok közötti – megállapodás.
(6) E törvény alkalmazásában
1. mérlegkészítés időpontja: a mérleg egyes tételeihez kapcsolódóan meghatározott azon – az üzleti év mérlegfordulónapját követő – időpont, amely időpontig a megbízható és valós vagyoni helyzet bemutatásához szükséges értékelési feladatokat el lehet és el kell végezni (a mérlegkészítés időpontja az egyes mérlegtételek tekintetében különböző időpont lehet);
2. hitelviszonyt megtestesítő értékpapír: minden olyan nyomdai úton előállított (előállíttatható) vagy dematerializált értékpapír, illetve e törvény által értékpapírnak minősített, jogot megtestesítő okirat, amelyben a kibocsátó (adós) meghatározott pénzösszeg rendelkezésére bocsátását elismerve arra kötelezi magát, hogy a pénz (kölcsön) összegét, valamint annak meghatározott módon számított kamatát vagy egyéb hozamát, és az általa esetleg vállalt egyéb szolgáltatásokat az értékpapír birtokosának (a hitelezőnek) a megjelölt időben és módon megfizeti, illetve teljesíti. Ide tartozik különösen: a kötvény, a kincstárjegy, a letéti jegy, a pénztárjegy, a célrészjegy, a takaréklevél, a jelzáloglevél, a hajóraklevél, a közraktárjegy, az árujegy, a zálogjegy, a kárpótlási jegy, a határozott idejű befektetési alap által kibocsátott befektetési jegy;
3. tulajdoni részesedést jelentő befektetés: minden olyan nyomdai úton előállított (előállíttatható) vagy dematerializált értékpapír, illetve e törvény által értékpapírnak minősített, jogot megtestesítő okirat, amelyben a kibocsátó meghatározott pénzösszeg, illetve pénzértékben meghatározott nem pénzbeli vagyoni érték tulajdonba vagy használatba vételét elismerve arra kötelezi magát, hogy ezen értékpapír, okirat birtokosának meghatározott vagyoni és egyéb jogokat biztosít. Ide tartozik különösen: a részvény, az üzletrész, a részjegy, a vagyonjegy, a vagyoni betét, a határozatlan futamidejű befektetési alap által kibocsátott befektetési jegy, a kockázati tőkejegy, a kockázati tőkerészvény;
4. diszkont értékpapír: olyan hitelviszonyt megtestesítő, nem kamatozó értékpapír, amelyet névérték alatt bocsátottak ki, és a lejáratkor névértéken váltanak be;
5. vásárolt készletek: az anyagok [alap-, segéd-, üzem- és fűtőanyag, alkatrészek, a 28. § (3) bekezdésének a) pontja szerinti eszközök], az áruk (kereskedelmi készletek, betétdíjas göngyölegek, a közvetített szolgáltatások), a készletre adott előlegek;
6. saját termelésű készletek: a befejezetlen termelés, a félkész termékek, a késztermékek, a növendék-, hízó- és egyéb állatok;
7. FIFO módszer: az elsőként bevételezett eszköz elsőként kiadva; az elsőként megvásárolt (előállított) eszköz kerül először értékesítésre (felhasználásra), következésképpen az időszak végén az eszközök között maradó tételek a legutóbb megvásárolt (előállított) tételek.
(7) E törvény alkalmazásában
1. igénybe vett szolgáltatás: minden olyan szolgáltatás, amely nem tartozik a közvetített szolgáltatás, illetve az egyéb szolgáltatás közé; különösen az utazásszervezés, a szállítás-rakodás, a raktározás, a csomagolás, a kölcsönzés, a bérlet, a bérmunka, az eszközök karbantartása, a postai és távközlési szolgáltatás, a mosás és vegytisztítás, a bizományi tevékenység, az ügyletszerzés, az oktatás és továbbképzés, a hirdetés, a reklám és propaganda, a piackutatás, a könyvkiadás, a lapkiadás, a szállodai szolgáltatás, a vendéglátás, a kutatás és kísérleti fejlesztés, a tervezés és lebonyolítás, a könyvvizsgálat, a könyvviteli szolgáltatás;
2. egyéb szolgáltatás: a hitelintézeti, a biztosító intézeti, a hatósági igazgatási, az egyéb hatósági szolgáltatás;
3. személyi jellegű egyéb kifizetések: azok a kifizetések, amelyeket a munkáltató a munkavállaló részére jogszabályi előírás vagy saját elhatározása alapján teljesít és nem tartoznak a bérköltség fogalmába. Ilyenek különösen: a szerzői jogdíj, a lakhatási költségtérítés, a lakásépítésre nyújtott támogatás (ideértve az átvállalt kamatot és kezelési költséget is), az étkezési térítés, a munkábajárással kapcsolatos költségtérítés, a jubileumi jutalom, a dolgozó kötelezettség-vállalásának térítése, a bányászati keresetkiegészítés, a tárgyjutalmak, az egyéb természetbeni munkajövedelmek, a megváltozott munkaképességű munkavállalók kereset-kiegészítése, a betegszabadság díjazása, a munkáltatót terhelő táppénz, táppénz-kiegészítés, a munkavállaló részére kötött, de a munkáltató által fizetett baleset-, élet- és nyugdíjbiztosítás díja, az önkéntes pénztárba befizetett munkáltatói tagdíjhozzájárulás, a magánnyugdíjpénztárba befizetett munkáltatói tagdíj-kiegészítés, a munkáltatót terhelő, illetve általa átvállalt személyi jövedelemadó, a jóléti és kulturális költségek, a végkielégítés, a munkáltatói hozzájárulás a korengedményes nyugdíj igénybevételéhez, továbbá az alkalmazottakat, munkavállalókat megillető kifizetések, mint a napidíj, a különélési pótlék, a jogszabály alapján fizetett költségtérítések, a sorkatonai vagy polgári szolgálat teljesítését követően fizetett személyi alapbér, a találmányi díj, a szabadalom vételára és hasznosítási díja, az újítási díj, az ezekel kapcsolatosan fizetett közreműködői díj, valamint nem a munkaviszonnyal összefüggésben fizetett szerzői, írói és más szerzői jogvédelmet élvező munkák díjai, az azokkal kapcsolatos közreműködői díjak, a mezőgazdaságban részesmunkát végzők díjazása, a reprezentáció költségei, és minden egyéb, a statisztikai előírások szerint egyéb munkajövedelemnek, szociális költségnek minősített összegek.
(8) E törvény alkalmazásában
1. tőzsde, tőzsdei határidős, opciós és azonnali ügylet: a tőzsdéről és a tőzsdei tevékenységről szóló törvényben meghatározott fogalom;
2. nyitott pozíció, elszámolóház, központi értékpapírszámla, értékpapírszámla, ügyfélszámla, dematerializált értékpapír, tőzsdeforgalmi számla, forgalmazó, befektetési szolgáltató, portfolio-kezelés, származékok: a befektetési szolgáltatási tevékenységről és a befektetési szolgáltatásokról szóló törvény szerint meghatározott fogalmak;
3. pénzügyi instrumentum: a befektetési szolgáltatási tevékenységről és a befektetési szolgáltatásokról szóló törvény szerint meghatározott tőzsdei termék, valamint az értékpapír, a deviza, az opció és ezek származékai;
4. elszámoló ár: a tőzsde által a határidős ügyletek tárgyát képező tőzsdetermékre kereskedési naponként megállapított és kihirdetett árfolyam (piaci érték), amely a befektetési szolgáltató napi árfolyamalakulásból adódó pénzügyi kötelezettségei és követelései kiszámításának alapjául szolgál;
5. tőzsdén kívüli határidős ügylet: valamely áru, pénzügyi instrumentum szerződésben előre meghatározott áron (kötési ár), árfolyamon és mennyiségben egy a szerződésben rögzített későbbi időpontban (lejáratkor, amely a 9. pontban foglalt időszakot meghaladja) tőzsdén kívül történő adásvétele;
6. tőzsdén kívüli opciós ügylet: valamely árura, pénzügyi instrumentumra tőzsdén kívül kötött, a tőzsdéről és a tőzsdei tevékenységről szóló törvényben opciós ügyletként meghatározott fogalomnak megfelelő ügylet;
7. swap (deviza-, tőke- és kamatcsere) ügylet: valamely pénzügyi instrumentum cseréjére vonatkozó olyan összetett megállapodás, amely általában egy azonnali és egy határidős adásvételi ügyletből, illetve több határidős ügyletből tevődik össze és általában jövőbeni pénzáramlások cseréjét vonja maga után;
8. kamat swap ügylet: valamely tőkeösszegre rögzített kamatláb alapján számított fix kamat és – bizonyos piaci kamatlábhoz, feltételhez igazított – változó kamatláb alapján számított változó kamatösszeg meghatározott időközönkénti cseréje;
9. tőzsdén kívüli azonnali ügylet: az ügyletkötést követő legfeljebb 8 munkanapon belül, devizaügylet esetén 2 munkanapon belül teljesített, értékpapír adásvételi-, illetve csereügylet;
10. fedezeti ügylet: olyan kockázatfedezeti céllal kötött határidős, opciós, swap, illetve azonnali ügylet, amelynek várható árfolyamnyeresége, illetve kamatbevétele egy másik ügyletből vagy ügyletek sorozatából (fedezett ügyletek) adódó nyitott pozíció, várható kamatveszteség, illetve árfolyamveszteség kockázatának fedezetére szolgál. A fedezeti ügylet eredménye és a fedezett ügylet eredménye nagyságrendileg azonos vagy megközelítőleg azonos, ellenkező előjelű, nagy valószínűséggel realizálódó, egymással szoros korrelációt mutató, egymást ellentételező nyereség és veszteség;
11. penziós (elhelyezési) ügylet: olyan ügylet, amelyben egy hitelintézet, pénzügyi vállalkozás vagy ügyfél (“penzióba adó”) a mérlegében szereplő, tulajdonában lévő vagyontárgyakat – különösen váltót, követeléseket vagy értékpapírokat – (ide nem értve a devizát) ruház át egy másik hitelintézetre, pénzügyi vállalkozásra vagy ügyfélre (a “penzió átvevője”), olyan megállapodás mellett, hogy ugyanezeket a vagyontárgyakat – sorozatban kibocsátott értékpapírok esetén az azonos sorozathoz tartozó, azonos mennyiségű és névértékű értékpapírokat – egy későbbi, a megállapodásban rögzített időpontban (időpontig) visszaszármaztatja az előre meghatározott áron, az a), illetve a b) pontban foglaltak szerint a penzióba adónak;
a) valódi penziós (elhelyezési) ügylet: a penzió átvevője kötelezi magát, hogy a vagyontárgyakat egy meghatározott vagy az átadó által meghatározandó időpontban visszaadja;
b) nem valódi penziós (elhelyezési) ügylet: a penzió átvevője jogosult arra, hogy a vagyontárgyakat az eladási áron, vagy egy – a szerződésben ettől eltérő feltételeknek megfelelően – előzetesen megállapított más összeg ellenében egy előre meghatározott vagy egy általa későbbiekben meghatározandó időpontban szolgáltassa vissza, a penzióba adó pedig köteles az átadott vagyontárgyakat visszavenni. Nem valódi penziós ügyletnek minősül az is, ha a penzióba adó és a penzióba vevő úgy állapodnak meg, hogy egy, a későbbiekben bekövetkező feltétel beálltakor a penzióba vevő visszaadja, a penzióba adó pedig visszaveszi a penzió tárgyát képező vagyontárgyat az eladási áron, vagy egy általuk közösen megállapított áron.
12. elektronikus pénzeszköz: az elektronikus fizetési eszközök kibocsátására és használatára vonatkozó egyes szabályokról szóló kormányrendeletben meghatározott fogalom;
13. pénzügyi lízing: olyan szerződés alapján valósul meg, amely szerződés értelmében a lízingbeadó a lízingbevevő igényei szerint beszerzett és a lízingbeadó tulajdonát képező eszközt lízingdíj ellenében, a szerződésben rögzített időtartamra a lízingbevevő használatába, birtokába adja azzal, hogy a lízingbevevőt terheli a használatból következően minden költség és kockázat, a lízingbevevő jogosult a hasznok szedésére, a szerződés időtartamának végén a lízingelt eszköz tulajdonjogát a lízingbevevő vagy az általa megjelölt megszerzi (vagy megszerezheti), a maradványérték megfizetésével vagy anélkül, illetve a lízingbevevőt elővételi jog illeti meg, a lízingbevevő azonban ezen jogairól a szerződés megszűnése előtt le is mondhat;
14. függő kötelezettség: az olyan – általában – harmadik személlyel szemben vállalt kötelezettség, amely a mérleg fordulónapján fennáll, de mérlegtételkénti szerepeltetése jövőbeni eseménytől függ. Ide tartoznak különösen: a kezességvállalás, az opciós ügyletek (ideértve az eladási opció kiírójának kötelezettségét, illetve a vételi opció vevőjének kötelezettségét), a garanciavállalás, a nem valódi penziós ügyletek, a váltókezesi kötelezettség, a le nem zárt peres ügyekkel kapcsolatban várható kötelezettség;
15. biztos (jövőbeni) kötelezettség: az olyan visszavonhatatlan kötelezettség, amely a mérleg fordulónapján már fennáll, de a szerződés teljesítése még nem történt meg, ezért mérlegtételként nem szerepeltethető. Ide tartoznak különösen: a határidős adásvételi ügyletek, a swap ügyletek határidős része miatti kötelezettségek. Nem tartoznak ide az üzleti tevékenységgel kapcsolatos, folyamatosan felmerülő költségek;
16. hátrasorolt eszköz: az a követelés, illetve hitelviszonyt megtestesítő értékpapír, amely az adósnál, illetve az értékpapír kibocsátójánál hátrasorolt kötelezettségnek minősül, és amely felett az adós, illetve az értékpapír kibocsátó felszámolása, csődje esetén csak a többi hitelező kielégítése után lehet rendelkezni, illetve kiegyenlíteni;
17. keresztárfolyam: a Magyar Nemzeti Bank által közzétett – az érintett két devizára az adott napon érvényes – hivatalos devizaárfolyamokból számított árfolyam (az érintett két deviza egymáshoz viszonyított aránya).
II. FEJEZET
BESZÁMOLÁS ÉS KÖNYVVEZETÉS
4. §
(1) A gazdálkodó működéséről, vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről az üzleti év könyveinek zárását követően, e törvényben meghatározott könyvvezetéssel alátámasztott beszámolót köteles – magyar nyelven – készíteni.
(2) Az (1) bekezdés szerinti beszámolónak megbízható és valós összképet kell adnia a gazdálkodó vagyonáról, annak összetételéről (eszközeiről és forrásairól), pénzügyi helyzetéről és tevékenysége eredményéről.
(3) A törvényben előírtakon túlmenő, további információkat kell a kiegészítő mellékletben megadni, amennyiben e törvény előírásainak alkalmazása, a számviteli alapelvek érvényesítése nem elegendő a megbízható és valós összképnek a mérlegben, az eredménykimutatásban történő bemutatásához.
(4) A törvény előírásaitól csak abban a kivételes esetben lehet – a könyvvizsgáló egyetértése és ilyen tartalmú nyilatkozata mellett – eltérni, ha az adott körülmények mellett e törvény valamely rendelkezésének alkalmazása [ide értve a (3) bekezdés szerint a kiegészítő mellékletben való bemutatást is] nem biztosítja a (2) bekezdés szerinti megbízható és valós összképet. Minden ilyen eltérést közölni kell a kiegészítő mellékletben, bemutatva annak indokait, valamint az eszközökre-forrásokra, a pénzügyi helyzetre és az eredményre gyakorolt hatását is.
(5) A törvény előírásaitól való (4) bekezdés szerinti – kivételes esetekre vonatkozó – eltérés nem eredményezheti azt, hogy a bemutatott összkép ellentétes az Európai Közösség e jogterületre vonatkozó irányelveiben foglaltakkal, illetve nem lehet olyan számviteli eljárás eredménye, amelynek alkalmazása nincs összhangban azokkal.
5. §
Az államháztartás szervezetei beszámolási kötelezettségét, a beszámolót alátámasztó könyvvezetési kötelezettségét, a beszámolás és a könyvvezetés során érvényesítendő sajátos fogalmi meghatározásokat – e törvény alapján és az államháztartási törvényben foglaltakra figyelemmel – kormányrendelet szabályozza.
6. §
(1) A Magyar Nemzeti Bank, a hitelintézet, a pénzügyi vállalkozás, a befektetési vállalkozás, a biztosító intézet könyvvezetésének és éves beszámolókészítésének sajátosságait kormányrendelet szabályozza.
(2) Az egyéb szervezet beszámolási kötelezettségének, beszámolót alátámasztó könyvvezetési kötelezettségének sajátosságait a vonatkozó külön jogszabály és e törvény alapján kormányrendelet szabályozza.
(3) A gazdálkodó, illetve a természetes személy által alapított egészségügyi, szociális és oktatási intézmény könyvvezetési, beszámoló készítési kötelezettségét – e törvény és a vonatkozó külön jogszabály rendelkezései alapul vételével – a létrehozó szervezet állapítja meg azzal, hogy a létrehozott szervezetet – jogi személyiségének megfelelően – a 3. § (1) bekezdése 2-4. pontjai szerinti szervezetek közé kell besorolnia.
7. §
(1) Az 5-6. §-ban hivatkozott kormányrendelet a megjelölt szervezetek tekintetében azokat a sajátos szabályokat tartalmazhatja, amelyek – egyéb jogszabályi előírásokból következően – eltérnek a vállalkozókra előírt szabályoktól, de nem ellentétesek e törvény alapelveivel. A kormányrendelettel nem érintett törvényi előírásokat az 5-6. §-ban megjelölt szervezeteknél – a kormányrendeletben meghatározott sajátosságokon túlmenően – alkalmazni kell.
(2) A törvény 17-158. §-ai a vállalkozóra vonatkozó előírásokat tartalmazzák, amelyeket a kormányrendelet előírásai figyelembe vételével kell alkalmazni az 5-6. §-ban hivatkozott kormányrendeletben megjelölt szervezeteknek is.
8. §
(1) A beszámoló formája az éves nettó árbevétel nagyságától, a mérleg főösszegétől, a foglalkoztatottak létszámától, mindezek határértékeitől függ.
(2) Az (1) bekezdés szerinti beszámoló lehet:
a) éves beszámoló,
b) egyszerűsített éves beszámoló,
c) összevont (konszolidált) éves beszámoló,
d) egyszerűsített beszámoló.
(3) A vállalkozónak a (2) bekezdés szerinti beszámolót kettős könyvitellel kell – a (4) bekezdésben foglalt kivétellel – alátámasztania.
(4) Ha törvény másként nem rendelkezik, egyszeres könyvvitellel alátámasztott – a (2) bekezdés d) pontja szerinti – egyszerűsített beszámolót készíthet az iskolai szövetkezet, a jogi személyiséggel rendelkező munkaközösség, a jogi személyiség nélküli gazdasági társaság, amely e törvény hatályba lépésekor is egyszerűsített beszámolót készít, és akkor, ha a vállalkozási tevékenységből származó éves nettó árbevétele – két egymást követő évben – nem haladja meg az 50 millió forintot, függetlenül az általa foglalkoztatottak létszámától és a mérlegfőösszegtől.
9. §
(1) Éves beszámolót és üzleti jelentést köteles készíteni a kettős könyvvitelt vezető vállalkozó, a (2) bekezdésben foglaltak kivételével.
(2) Egyszerűsített éves beszámolót készíthet a kettős könyvvitelt vezető vállalkozó, ha két egymást követő évben a mérleg fordulónapján a következő, a nagyságot jelző három mutatóérték közül bármelyik kettő nem haladja meg az alábbi határértéket:
a) a mérlegfőösszeg a 150 millió forintot,
b) az éves nettó árbevétel a 300 millió forintot,
c) a tárgyévben átlagosan foglalkoztatottak száma az 50 főt.
(3) A (2) bekezdés előírásait részvénytársaság, a konszolidálásba bevont vállalkozás, a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe nem alkalmazhatja.
(4) Nem készíthet egyszerűsített éves beszámolót az a vállalkozó, ahol az üzleti év a naptári évtől a 11. § (2)-(3) bekezdésében foglaltak alapján tér el.
10. §
Összevont (konszolidált) éves beszámolót és összevont (konszolidált) üzleti jelentést is köteles készíteni – a 116-117. §-ban foglaltak kivételével – az a vállalkozó, amely egy vagy több vállalkozóhoz fűződő viszonyában a 3. § (2) bekezdésének 1. pontja értelmében anyavállalatnak minősül.
11. §
(1) Az üzleti év az az időtartam, amelyről a beszámolót kell készíteni. Az üzleti év időtartama megegyezik – a (2)-(13) bekezdésben foglaltak kivételével – a naptári évvel.
(2) Az üzleti év a naptári évtől eltérhet:
a) a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél, ha az a külföldi székhelyű vállalkozásnál is eltér;
b) a hitelintézetek, a pénzügyi vállalkozások, a biztosító intézetek kivételével a külföldi anyavállalat konszolidálásba bevont leányvállalatánál, ezen leányvállalat leányvállalatánál, ha az a külföldi anyavállalatnál, illetve a külföldi anyavállalat összevont (konszolidált) beszámolójánál is eltér.
(3) Az üzleti év mérlegfordulónapjának újabb megváltoztatására – a (2) bekezdésben rögzítettek mellett is – három, beszámolóval lezárt üzleti év után, vagy az anyavállalat személyében bekövetkezett változás esetén van lehetőség, a létesítő okirat ennek megfelelő módosítása mellett. Ez esetben a megváltoztatott mérlegfordulónappal készített éves beszámoló kiegészítő mellékletében be kell mutatni a mérleg és az eredménykimutatás adatai mellett az azokkal összehasonlítható (egy üzleti évvel korábbi) bázisadatokat tartalmazó mérleget és eredménykimutatást is.
(4) Az üzleti év időtartama – az (5)-(13) bekezdésben foglaltak kivételével – 12 naptári hónap.
(5) Üzleti év a jogelőd nélkül alapított vállalkozónál alapítása időpontjától (létesítő okirata ellenjegyzésének, illetve közokiratba foglalásának napjától) létrejöttének (a cégjegyzékbe való bejegyzésének), illetve a cégbejegyzés iránti kérelem jogerős elutasításának, vagy a cégbejegyzési eljárás megszüntetésének napjáig – mint mérlegfordulónapig – terjedő időszak, függetlenül annak időtartamától (előtársasági időszak).
(6) Az üzleti év 12 naptári hónapnál rövidebb időtartamú lehet az előtársasági időszak, valamint az azt követő üzleti év esetében, továbbá a naptári évről a naptári évtől eltérő üzleti évre, illetve az üzleti évről új üzleti évre történő áttéréskor.
(7) Üzleti év az átalakulás során megszűnő vállalkozónál az előző üzleti év mérlegfordulónapját követő naptól az átalakulás cégbírósági (bírósági) bejegyzésének napjáig – mint mérlegfordulónapig – terjedő időszak.
(8) Üzleti év az átalakulással létrejövő új vállalkozónál az átalakulás cégbírósági (bírósági) bejegyzésének napját követő naptól a vállalkozó által – az (1)-(3) bekezdés szerinti feltételekkel – az üzleti év végeként megjelölt napig – mint mérlegfordulónapig – terjedő időszak.
(9) A beszámolóban rögzített adatoknál forintról devizára, devizáról forintra, illetve devizáról más devizára való áttéréskor, továbbá a gazdasági társaságokról szóló törvényben nem szabályozott átalakulásnál az üzleti év az (5)-(8) bekezdésnek megfelelően határozható meg azzal, hogy – értelemszerűen – a mérlegfordulónap az áttérés, az átalakulás napja.
(10) Üzleti év a vállalkozó felszámolása, illetve végelszámolása esetén az előző üzleti év mérlegfordulónapját követő naptól a felszámolás, illetve a végelszámolás kezdő időpontját megelőző napig – mint mérlegfordulónapig – terjedő időszak. Amennyiben a felszámolás, a végelszámolás úgy fejeződik be, hogy a vállalkozó nem szűnik meg, az eljárás befejezését követő üzleti év az erről szóló végzés jogerőre emelkedésének napját követő naptól a vállalkozó által – az (1)-(3) bekezdés szerinti feltételekkel – az üzleti év végeként megjelölt napig – mint mérlegfordulónapig – terjedő időszak.
(11) A felszámolás időszaka egy üzleti évnek minősül, függetlenül annak időtartamától.
(12) A végelszámolás időszaka általában egy üzleti év. Amennyiben a végelszámolás 12 naptári hónap alatt nem fejeződik be, a végelszámolás időszaka alatt az üzleti év(ek) időtartama 12 hónap, míg az utolsó üzleti év 12 naptári hónapnál rövidebb is lehet.
(13) Az anyavállalat összevont (konszolidált) éves beszámolóját az anyavállalat éves beszámolójának üzleti évéről kell elkészíteni. Amennyiben az anyavállalat leányvállalatainak üzleti éve eltér az anyavállalat éves beszámolójának üzleti évétől, akkor az összevont (konszolidált) éves beszámoló üzleti éve lehet a leglényegesebb leányvállalat vagy a leányvállalatok többsége éves beszámolójának üzleti éve is.
12. §
(1) A könyvvezetés az a tevékenység, amelynek keretében a gazdálkodó a tevékenysége során előforduló, a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetére kiható gazdasági eseményekről - e törvényben rögzített szabályok szerint - folyamatosan nyilvántartást vezet és azt az üzleti év végével lezárja.
(2) A könyvvezetés a 159-169. §-okban foglaltak és a számviteli alapelvek figyelembe vételével az egyszeres és a kettős könyvvitel rendszerében, csak magyar nyelven történhet.
(3) Kettős könyvvitelt köteles vezetni minden vállalkozó, a (4) bekezdésben foglaltak kivételével, a Magyar Nemzeti Bank, továbbá az 5-6. §-ban megjelölt szervezet, ha azt kormányrendelet előírja.
(4) Egyszeres könyvvitelt köteles vezetni a 8. § (4) bekezdése szerint egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozó. Egyszeres könyvvitelt vezethet az 5-6. §-ban megjelölt szervezet, ha azt kormányrendelet lehetővé teszi.
13. §
(1) Az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó áttérhet a kettős könyvvitelre – saját elhatározása alapján – bármelyik év január 1-jével. Köteles áttérni a kettős könyvvitel vezetésére azt az évet követő második év január 1-jével, amikor az egyszerűsített beszámoló készítésére a 8. § (4) bekezdésében rögzített feltételnek két egymást követő évben már nem felel meg.
(2) Az a 8. § (4) bekezdésében említett vállalkozó, amely a törvény hatályba lépésekor kettős könyvvitelt vezet, az egyszeres könyvvitel vezetésére e törvény hatályba lépését követően nem térhet át.
Számviteli alapelvek
14. §
(1) A beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során a 15-16. §-ban meghatározott alapelveket kell érvényesíteni.
(2) Az alapelvektől csak e törvényben szabályozott módon lehet eltérni.
(3) A törvényben rögzített alapelvek, értékelési előírások alapján ki kell alakítani és írásba kell foglalni a gazdálkodó adottságainak, körülményeinek leginkább megfelelő – a törvény végrehajtásának módszereit, eszközeit meghatározó – számviteli politikát.
(4) A számviteli politika keretében írásban rögzíteni kell – többek között – azokat a gazdálkodóra jellemző szabályokat, előírásokat, módszereket, amelyekkel meghatározza, hogy mit tekint a számviteli elszámolás, az értékelés szempontjából lényegesnek, jelentősnek, nem lényegesnek, nem jelentősnek, továbbá meghatározza azt, hogy a törvényben biztosított választási, minősítési lehetőségek közül melyeket, milyen feltételek fennállása esetén alkalmaz, az alkalmazott gyakorlatot milyen okok miatt kell megváltoztatni.
(5) A számviteli politika keretében el kell készíteni:
a) az eszközök és a források leltárkészítési és leltározási szabályzatát;
b) az eszközök és a források értékelési szabályzatát;
c) az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belső szabályzatot;
d) a pénzkezelési szabályzatot.
(6) A (5) bekezdés c) pontjában előírt kötelezettség alól mentesül az egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozó, az egyszerűsített éves beszámolót készítő vállalkozó, továbbá a (7) bekezdésben meghatározott értékhatárt el nem érő vállalkozó.
(7) Amennyiben az értékesítésnek az eladott áruk beszerzési értékével, a közvetített szolgáltatások értékével csökkentett nettó árbevétele valamely üzleti évben az egymilliárd forintot vagy a költségnemek szerinti költségek együttes összege az ötszáz millió forintot meghaladja, az ezt követő évtől kezdődően a saját előállítású termékek, a végzett szolgáltatások 51. § szerinti önköltségét az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belső szabályzat szerinti utókalkuláció módszerével kell megállapítani. Ezen kötelezettsége alól a vállalkozó a későbbiek során – a feltételek ismételt teljesülése esetén – sem mentesül.
(8) Az újonnan alakuló gazdálkodó a (3)-(4) bekezdés szerinti számviteli politikát, az (5) bekezdés szerint elkészítendő szabályzatokat a megalakulás időpontjától számított 90 napon belül köteles elkészíteni. Törvénymódosítás esetén a változásokat annak hatálybalépését követő 90 napon belül kell a számviteli politikán keresztülvezetni.
(9) A számviteli politika elkészítéséért, módosításáért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy felelős.
15. §
(1) A beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során abból kell kiindulni, hogy a gazdálkodó a belátható jövőben is fenn tudja tartani működését, folytatni tudja tevékenységét, nem várható a működés beszüntetése vagy bármilyen okból történő jelentős csökkenése (a vállalkozás folytatásának elve).
(2) A gazdálkodónak könyvelnie kell mindazon gazdasági eseményeket, amelyeknek az eszközökre és a forrásokra, illetve a tárgyévi eredményre gyakorolt hatását a beszámolóban ki kell mutatni, ideértve azokat a gazdasági eseményeket is, amelyek az adott üzleti évre vonatkoznak, amelyek egyrészt a mérleg fordulónapját követően, de még a mérleg elkészítését megelőzően váltak ismertté, másrészt azokat is, amelyek a mérleg fordulónapjával lezárt üzleti év gazdasági eseményeiből erednek, a mérleg fordulónapja előtt még nem következtek be, de a mérleg elkészítését megelőzően ismertté váltak (a teljesség elve).
(3) A könyvvitelben rögzített és a beszámolóban szereplő tételeknek a valóságban is megtalálhatóknak, bizonyíthatóknak, kívülállók által is megállapíthatóknak kell lenniük. Értékelésük meg kell, hogy feleljen az e törvényben előírt értékelési elveknek és az azokhoz kapcsolódó értékelési eljárásoknak (a valódiság elve).
(4) A könyvvezetést és a beszámolót áttekinthető, érthető, e törvénynek megfelelően rendezett formában kell elkészíteni (a világosság elve).
(5) A beszámoló tartalma és formája, valamint az azt alátámasztó könyvvezetés tekintetében az állandóságot és az összehasonlíthatóságot biztosítani kell (a következetesség elve).
(6) Az üzleti év nyitóadatainak meg kell egyezniük az előző üzleti év megfelelő záróadataival. Az egymást követő években az eszközök és a források értékelése, az eredmény számbavétele csak e törvényben meghatározott szabályok szerint változhat (a folytonosság elve).
(7) Az adott időszak eredményének meghatározásakor a tevékenységek adott időszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételeknek megfelelő költségeit (ráfordításait) kell számításba venni, függetlenül a pénzügyi teljesítéstől. A bevételeknek és a költségeknek ahhoz az időszakhoz kell kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek (az összemérés elve).
(8) Nem lehet eredményt kimutatni akkor, ha az árbevétel, a bevétel pénzügyi realizálása bizonytalan. A tárgyévi eredmény meghatározása során az értékvesztés elszámolásával, a céltartalék képzésével kell figyelembe venni az előrelátható kockázatot és feltételezhető veszteséget akkor is, ha az az üzleti év mérlegének fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között vált ismertté. Az értékcsökkenéseket, az értékvesztéseket és a céltartalékokat el kell számolni, függetlenül attól, hogy az üzleti év eredménye nyereség vagy veszteség (az óvatosság elve).
(9) A bevételek és a költségek (ráfordítások), illetve a követelések és a kötelezettségek egymással szemben – az e törvényben szabályozott esetek kivételével – nem számolhatók el (a bruttó elszámolás elve).
16. §
(1) Az eszközöket és a kötelezettségeket a könyvvezetés és a beszámoló elkészítése során egyedileg kell rögzíteni és értékelni (az egyedi értékelés elve). A beszámoló elkészítése során – a (3)-(5) bekezdésben és a 46. § (3) bekezdésében foglaltak alapján - az egyedi értékelés elve e törvény szerinti esetekben sajátosan érvényesülhet.
(2) Az olyan gazdasági események kihatásait, amelyek két vagy több üzleti évet is érintenek, az adott időszak bevételei és költségei között olyan arányban kell elszámolni, ahogyan az az alapul szolgáló időszak és az elszámolási időszak között megoszlik (az időbeli elhatárolás elve).
(3) A beszámolóban és az azt alátámasztó könyvvezetés során a gazdasági eseményeket, ügyleteket a tényleges gazdasági tartalmuknak megfelelően – e törvény alapelveihez, vonatkozó előírásaihoz igazodóan – kell bemutatni, illetve annak megfelelően kell elszámolni (a tartalom elsődlegessége a formával szemben elve).
(4) Lényegesnek minősül a beszámoló szempontjából minden olyan információ, amelynek elhagyása vagy téves bemutatása – az ésszerűség határain belül – befolyásolja a beszámoló adatait felhasználók döntéseit (a lényegesség elve).
(5) A beszámolóban (a mérlegben, az eredménykimutatásban, a kiegészítő mellékletben) nyilvánosságra hozott információk hasznosíthatósága (hasznossága) álljon arányban az információk előállításának költségeivel (a költség-haszon összevetésének elve).
(6) Az egyszerűsített beszámolót készítőknél a számviteli alapelvek érvényesülésének sajátosságait a 100. § (1) bekezdése tartalmazza.
III. FEJEZET
AZ ÉVES BESZÁMOLÓ
Az éves beszámolóra vonatkozó általános szabályok
17. §
(1) A kettős könyvvitelt vezető vállalkozó a 11. § szerinti üzleti évről az üzleti év utolsó napjával, mint mérlegfordulónappal éves beszámolót köteles készíteni, illetve a 9. § (2) bekezdésében előírt feltételek esetén egyszerűsített éves beszámolót készíthet.
(2) Az egyszerűsített éves beszámolónak az éves beszámolótól eltérő előírásait a 96-98. §-ok tartalmazzák.
18. §
Az éves beszámolónak a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről és azok változásáról megbízható és valós képet kell mutatnia. Tartalmaznia kell minden eszközt, a saját tőkét, a céltartalékot és minden kötelezettséget (figyelembe véve az időbeli elhatárolások tételeit is), továbbá az időszak bevételeit és ráfordításait, az adózott és a mérleg szerinti eredményt, valamint azokat az adatokat, szöveges indokolásokat, amelyek a vállalkozó valós vagyoni, pénzügyi helyzetének, működése eredményének bemutatásához szükségesek.
19. §
(1) Az éves beszámoló mérlegből, eredménykimutatásból és kiegészítő mellékletből áll. Az éves beszámolóval egyidejűleg üzleti jelentést is kell készíteni.
(2) Az egymást követő üzleti évek éves beszámolóinak összehasonlíthatóságát a mérleg és az eredménykimutatás szerkezeti felépítésének, tagolásának és tartalmának, valamint a mérlegtételek értékelési elveinek és eljárásainak állandóságával kell biztosítani.
(3) A mérlegben és az eredménykimutatásban minden tételnél fel kell tüntetni az előző üzleti év megfelelő adatát. Ha az adatok nem hasonlíthatók össze, akkor ezt a kiegészítő mellékletben be kell mutatni és indokolni kell. Amennyiben az ellenőrzés az előző üzleti év(ek) éves beszámolójában elkövetett jelentős összegű hibá(ka)t állapított meg, akkor az előző év(ek)re vonatkozó – a mérlegkészítés napjáig megismert és nem vitatott, nem fellebbezett, illetve a jogerőssé vált megállapítások miatti – módosításokat a mérleg és az eredménykimutatás minden tételénél az előző év adatai mellett be kell mutatni, azok nem képezik részét az eredménykimutatás tárgyévi adatainak. Ez esetben a mérlegben is, az eredménykimutatásban is külön-külön oszlopban szerepelnek az előző üzleti év adatai, a lezárt üzleti év(ek)re vonatkozó módosítások, valamint a tárgyévi adatok.
(4) Ha egy eszköz vagy kötelezettség a mérleg több tételében is elhelyezhető, illetve ha egy adott eszköz vagy kötelezettség minősítése az egyik üzleti évről a másikra megváltozik, akkor az alkalmazott megoldást a kiegészítő mellékletben számszerűsítve, az összetartozás, az összehasonlíthatóság tételhivatkozásaival meg kell adni.
20. §
(1) Az éves beszámolót e törvényben meghatározott szerkezetben és legalább az előírt tagolásban, az 1-3. számú mellékletben előírt tételeket a megadott sorrendben, a tételek továbbtagolásának, illetve összevonásának szabályai figyelembe vételével, bizonylatokkal alátámasztott, szabályszerűen vezetett kettős könyvvitel adatai alapján, világos és áttekinthető formában magyar nyelven kell elkészíteni.
(2) Az éves beszámolóban az adatokat – a (3) bekezdésben foglalt kivétellel – ezer forintban kell megadni. Amennyiben a vállalkozó éves beszámolója mérlegének mérlegfőösszege meghaladja a száz milliárd forintot, akkor az adatokat millió forintban kell megadni.
(3) A vámszabadterületi társaságnak, ide értve a devizáról szóló törvény szerint devizakülföldinek minősülő társaságokat is, az éves beszámolót magyar nyelven, a létesítő okiratban rögzített konvertibilis devizában kell elkészíteni. Az adatokat a Magyar Nemzeti Bank hivatalos devizaárfolyam jegyzése szerinti devizaegységben kell megadni.
(4) Az éves beszámoló részét képező mérleget, eredménykimutatást és kiegészítő mellékletet a hely és a kelet feltüntetésével a vállalkozó képviseletére jogosult személy köteles aláírni.
21. §
(1) Ha törvény – osztalékelőleg fizetése feltételeként – közbenső mérleg készítését írja elő, akkor a közbenső mérleget az e törvény szerinti beszámoló mérlegére vonatkozó szabályok szerint kell elkészíteni.
(2) A közbenső mérleget a – vállalkozó által meghatározott – fordulónapra vonatkozó analitikus és főkönyvi nyilvántartások adatai alapján, a mérlegtételeknek az üzleti év végi értékelésére vonatkozó előírások figyelembe vételével, eredménykimutatással alátámasztottan, utólag is ellenőrizhető módon – leltár alapján – kell összeállítani.
(3) A leltárnak tartalmaznia kell az analitikus, illetve a főkönyvi nyilvántartásokból az eszközöknek és a forrásoknak a közbenső mérleg fordulónapjára vonatkozó adatait, továbbá azoknak az üzleti év végi értékelése során alkalmazandó korrekcióit (terven felüli értékcsökkenés, értékvesztés elszámolás, céltartalék-képzés, időbeli elhatárolások), az azokat alátámasztó számításokat.
(4) A közbenső mérleg fordulónapjára vonatkozóan az analitikus és a főkönyvi nyilvántartásokat nem lehet lezárni, azokat folyamatosan vezetni kell. A mérlegtételek értékelésére vonatkozó (3) bekezdés szerinti korrekciókat az analitikus és főkönyvi nyilvántartásokban nem lehet szerepeltetni, azokat csak a közbenső mérleg elkészítésénél lehet figyelembe venni.
A mérleg tagolása, tételeinek tartalma
22. §
(1) A mérleg tagolását az 1. számú melléklet tartalmazza, “A”, illetve “B” változatban. A vállalkozó az “A”, illetve “B” változat közül választhat. Amennyiben azonban a vállalkozó az egymást követő üzleti évben nem azonos változat szerint készíti a mérleget, biztosítania kell, hogy a tárgyév adataival az előző üzleti év adatai összehasonlíthatók legyenek. Egyik változatról a másikra való áttérést a kiegészítő mellékletben indokolni kell.
(2) Az 1. számú mellékletben megadott mérleg tételeinek további tagolása megengedett. Új tételek is felvehetők, ha azok jogszabály szerinti tartalmát az előírt séma szerinti tételek egyikének e törvény szerinti elnevezése, tartalma sem fedi le. Ez esetben az új tétel tartalmát, az elkülönítés indokait a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
(3) Az 1. számú mellékletben megadott mérleg arab számmal jelzett tételei egy-egy római számmal jelzett eszköz-, illetve forráscsoporton belül összevonhatók, ha
a) azok összegükben a megbízható és valós összkép szempontjából nem jelentősek,
b) azok összevonása elősegíti a világosság elvének érvényesülését,
c) az összevont tételek részletezését és az összevonás indokát a kiegészítő melléklet tartalmazza.
(4) A (3) bekezdés szerinti összevonás nem érintheti a kapcsolt vállalkozásokkal összefüggő tételeket.
(5) Nem kell a mérlegben feltüntetni azon arab számmal jelzett tételeket, amelyeknél sem az előző üzleti évre, sem a tárgyévre vonatkozóan adat nem szerepel.
23. §
(1) A mérlegben eszközként kell kimutatni a vállalkozó rendelkezésére, használatára bocsátott, a vállalkozó működését szolgáló befektetett eszközöket és forgóeszközöket – a bérbevett eszközök kivételével –, függetlenül attól, hogy azok tulajdonjoga csak törvényben, szerződésben rögzített feltételek teljesítése után kerül át a vállalkozóhoz, továbbá az aktív időbeli elhatárolásokat.
(2) A vagyonkezelőnél a mérlegben eszközként kell kimutatni a kezelésbe vett, a kincstári vagyon részét képező eszközöket is.
(3) Az eszközök között kell kimutatni a pénzügyi lízing keretében átvett eszközöket, továbbá a bérbevett (a használatra átvett) eszközökön végzett beruházások, felújítások, valamint a koncessziós szerződés alapján beszerzett, megvalósított eszközök értékét is.
(4) Az eszközöket rendeltetésük, használatuk alapján kell a befektetett eszközök vagy a forgóeszközök közé sorolni.
(5) Amennyiben az eszközök használata, rendeltetése a (4) bekezdés szerinti besorolást követően megváltozik, mert az eszköz a tevékenységet, a működést tartósan már nem szolgálja vagy fordítva, akkor azok besorolását meg kell változtatni; a befektetett eszközt át kell sorolni a forgóeszközök közé vagy fordítva.
24. §
(1) Befektetett eszközként olyan eszközt szabad kimutatni, amelynek az a rendeltetése, hogy a tevékenységet, a működést tartósan, legalább egy éven túl szolgálja.
(2) A befektetett eszközök közé az immateriális javakat, a tárgyi eszközöket, a befektetett pénzügyi eszközöket kell besorolni.
25. §
(1) Az immateriális javak között a mérlegben a nem anyagi eszközöket (a vagyoni értékű jogokat az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok kivételével, a szellemi terméket, az üzleti vagy cégértéket), továbbá az immateriális javakra adott előlegeket, valamint az immateriális javak értékhelyesbítését kell kimutatni.
(2) Az immateriális javak között kimutatható az alapítás-átszervezés aktivált értéke és a kísérleti fejlesztés aktivált értéke is.
(3) Alapítás-átszervezés aktivált értékeként a vállalkozási tevékenység indításával, megkezdésével, jelentős bővítésével, átalakításával, átszervezésével kapcsolatos – beruházásnak, felújításnak nem minősülő – a külső vállalkozók által számlázott, valamint a saját tevékenység során felmerült olyan – az 51. § szerinti – közvetlen önköltségbe tartozó költségeket lehet kimutatni, amelyek az alapítás-átszervezés befejezését követően a tevékenység során a bevételekben várhatóan megtérülnek. Ide tartoznak a minőségbiztosítási rendszer bevezetésével kapcsolatos tevékenység költségei is.
(4) A kísérleti fejlesztés aktivált értékeként a jövőben hasznosítható, a kísérleti fejlesztés eredményének jövőbeni hasznosításakor az árbevételben megtérülő, a kísérleti fejlesztés eredménye érdekében felmerült olyan számlázott összeget és a saját tevékenység során felmerült – az 51. § szerinti – közvetlen önköltségbe tartozó költségeket lehet figyelembe venni, amelyek aktiválható termékben – szellemi termék, tárgyi eszköz, készlet – nem vehetők számításba, mivel a létrehozott termék piaci – várható piaci – árát meghaladják. A kísérleti fejlesztés állományba vett aktivált értéke nem haladhatja meg azt az összeget, ami várhatóan megtérül a kapcsolódó jövőbeni gazdasági haszonból a további fejlesztési költségek, a várható termelési költségek, illetve a termék értékesítése során közvetlenül felmerülő értékesítési költségek levonása után.
(5) A kísérleti fejlesztés aktivált értékeként lehet kimutatni a megkezdett, de az üzleti év mérlegfordulónapjáig be nem fejezett kísérleti fejlesztés – a jövőben várhatóan megtérülő – közvetlen költségeit is. Ez esetben a kísérleti fejlesztés aktivált értéke nemcsak a kísérleti fejlesztés többletköltségeit foglalja magában, hanem azon termékek közvetlen költségeit is, amelyeket csak később, a kísérleti fejlesztés befejezésekor lehet a készletek, a tárgyi eszközök, a szellemi termékek között állományba venni a kísérleti fejlesztés aktivált értékének csökkentésével. Az alap- és alkalmazott kutatás költségei, valamint a kísérleti fejlesztés közvetett és általános költségei nem aktiválhatók.
(6) Az immateriális javak között vagyoni értékű jogként azokat a megszerzett jogokat kell kimutatni, amelyek nem kapcsolódnak ingatlanhoz, nem tartoznak a szellemi termékek közé. Ilyenek különösen: a bérleti jog, a használati jog, a koncessziós jog, a játékjog, továbbá a márkanév, a licencek, valamint az ingatlanhoz nem kapcsolódó egyéb jogok.
(7) Szellemi termékek közé sorolandók: a találmány, az iparjogvédelemben részesülő javak közül a szabadalom és az ipari minta, a szerzői jogvédelemben részesülő szoftver termékek, az egyéb szellemi alkotások, a jogvédelemben nem részesülő, de titkossága révén monopolizált javak közül a know-how és gyártási eljárás, a védjegy, függetlenül attól, hogy azt vásárolták vagy a vállalkozó állította elő, illetve használatba vették-e azokat vagy sem.
(8) Üzleti vagy cégértékként kell kimutatni cégvásárlás esetén a jövőbeni gazdasági haszon reményében teljesített – a 3. § (5) bekezdés 1. pontjában meghatározott – többletkifizetés összegét, átalakulás esetén az ilyen címen megállapított értéket.
(9) Az immateriális javakra adott előlegként kell kimutatni az ilyen címen a szállítóknak átutalt – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összeget.
(10) Az immateriális javak értékhelyesbítéseként csak a vagyoni értékű jogok, továbbá a szellemi termékek – könyv szerinti értéket meghaladó – piaci értéke és könyv szerinti értéke (a bekerülési értéknek a terv szerinti értékcsökkenés elszámolt összegével csökkentett értéke) közötti különbözet mutatható ki.
26. §
(1) A tárgyi eszközök között a mérlegben azokat a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett anyagi eszközöket (földterület, telek, telkesítés, erdő, ültetvény, épület, egyéb építmény, műszaki berendezés, gép, jármű, üzemi és üzleti felszerelés, egyéb berendezés, ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok), tenyészállatokat kell kimutatni, amelyek tartósan – közvetlenül vagy közvetett módon – szolgálják a vállalkozó tevékenységét, továbbá az ezen eszközök beszerzésére (a beruházásokra) adott előlegeket és a beruházásokat, valamint a tárgyi eszközök értékhelyesbítését.
(2) Az ingatlanok között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba vett földterületet és minden olyan anyagi eszközt, amelyet a földdel tartós kapcsolatban létesítettek. Az ingatlanok közé sorolandó: a földterület, a telek, a telkesítés, az épület, az épületrész, az egyéb építmény, az üzemkörön kívüli ingatlan, illetve ezek tulajdoni hányada, továbbá az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok, függetlenül attól, hogy azokat vásárolták vagy a vállalkozó állította elő, illetve azok saját tulajdonú vagy bérelt ingatlanon valósultak meg.
(3) Az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok különösen: a földhasználat, a haszonélvezet és használat, a bérleti jog, a szolgalmi jog, az ingatlanok rendeltetésszerű használatának előfeltételét jelentő – jogszabályban nevesített – hozzájárulások (víz- és csatornahasználati hozzájárulás, villamosfejlesztési hozzájárulás, gázelosztó vezetékre vonatkozó hálózatfejlesztési hozzájárulás) megfizetése alapján szerzett használati jog, valamint az ingatlanhoz kapcsolódó egyéb jogok.
(4) A műszaki berendezések, gépek, járművek között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett, a vállalkozó tevékenységét közvetlenül szolgáló erőgépeket, erőművi berendezéseket, egyéb gépeket, berendezéseket, műszereket és szerszámokat, szállítóeszközöket, hírközlő berendezéseket, számítástechnikai eszközöket, a tevékenységi profilt meghatározó vasúti, közúti, vízi- és légiközlekedési eszközöket, valamint az itt felsorolt, bérbevett eszközökön végzett és aktivált beruházást, felújítást.
(5) Az egyéb berendezések, felszerelések, járművek közé tartoznak azok a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett, a műszaki berendezések, gépek, járművek közé nem tartozó gépek, berendezések, felszerelések, járművek, amelyek a vállalkozó tevékenységét közvetetten szolgálják. Ilyenek különösen: az egyéb üzemi (üzleti) gépek, berendezések, felszerelések, járművek, az irodai, igazgatási berendezések, felszerelések, az üzemkörön kívüli berendezések, felszerelések, járművek, valamint az itt felsorolt, bérbevett eszközökön végzett és aktivált beruházás, felújítás.
(6) Tenyészállatok között kell kimutatni azokat az állatokat, amelyek a tenyésztés, a tartás során leválasztható terméket (szaporulatot, más leválasztható állati terméket) termelnek, és a tartási költségek ezen termékek értékesítése, vagy az egyéb (igateljesítmény, őrzési feladat, lovagoltatás) hasznosítás biztosítja a tartási költségek megtérülését, függetlenül attól, hogy azok meddig szolgálják a vállalkozási tevékenységet.
(7) A beruházások, felújítások között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba nem vett, üzembe nem helyezett, a (2)-(6) bekezdésben nevesített eszközök bekerülési értékét, továbbá a már használatba vett tárgyi eszközökön végzett bővítéssel, rendeltetésváltozással, átalakítással, élettartam-növeléssel, felújítással összefüggő munkák – még nem aktivált – bekerülési értékét.
(8) Beruházásokra adott előlegként kell kimutatni a beruházási szállítónak, importbeszerzésnél az importálást végző vállalkozónak, az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog eladójának ilyen címen átutalt – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összeget.
(9) A tárgyi eszközök értékhelyesbítéseként csak a (2)-(6) bekezdésben nevesített eszközök – könyv szerinti értéket meghaladó – piaci értéke és könyv szerinti értéke (a bekerülési értéknek a terv szerinti értékcsökkenés elszámolt összegével csökkentett értéke) közötti különbözet mutatható ki.
27. §
(1) A befektetett pénzügyi eszközök között a mérlegben azokat az eszközöket (részesedés, értékpapír, adott kölcsön) kell kimutatni, amelyeket a vállalkozó azzal a céllal fektetett be más vállalkozónál, adott át más vállalkozónak, hogy ott tartós jövedelemre (osztalékra, illetve kamatra) tegyen szert, vagy befolyásolási, irányítási, ellenőrzési lehetőséget érjen el. A befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítését szintén a befektetett pénzügyi eszközök között kell a mérlegben kimutatni.
(2) Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban mérlegtételként a 3. § (2) bekezdésének 7. pontja szerinti vállalkozásban lévő tulajdoni részesedést jelentő, tartósan befolyásolási, irányítási, ellenőrzési lehetőséget biztosító befektetéseket (részvényeket, üzletrészeket, vagyoni betéteket) kell kimutatni.
(3) Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban mérlegtétel azokat a pénzkölcsönöket (ideértve a pénzügyi lízing miatti, a részletre, a halasztott fizetéssel történt értékesítés miatti követeléseket is), tartós bankbetéteket tartalmazza, amelyeknél – a 3. § (2) bekezdésének 7. pontja szerinti adóssal kötött szerződés szerint – a pénzformában kifejezett fizetési igények teljesítése, a betét megszüntetése a tárgyévet követő üzleti évben még nem esedékes.
(4) Egyéb tartós részesedés mérlegtétel minden olyan tulajdoni részesedést jelentő befektetést tartalmaz, amely nem tartozik a (2) bekezdés körébe, de tartósan szolgálja a vállalkozó érdekeit.
(5) Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban álló vállalkozásban mérlegtétel tartalmazza az egyéb részesedési viszonyban lévő adóssal szembeni, a (3) bekezdés szerinti pénzkölcsönt és tartós bankbetétet.
(6) Egyéb tartósan adott kölcsönként kell kimutatni a – nem részesedési viszonyban lévő adóssal szembeni – (3) bekezdés szerinti pénzkölcsönt és tartós bankbetétet.
(7) Tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírként azokat a befektetési céllal beszerzett értékpapírokat kell kimutatni, amelyek lejárata, beváltása a tárgyévet követő üzleti évben még nem esedékes, és a vállalkozó azokat a tárgyévet követő üzleti évben nem szándékozik értékesíteni.
(8) Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítéseként a részesedések – bekerülési értéket meghaladó – piaci értéke és bekerülési értéke közötti különbözet mutatható ki.
28. §
(1) A forgóeszközök csoportjába a mérlegben a készleteket, a vállalkozó tevékenységét nem tartósan szolgáló követeléseket, hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat, tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket, pénzeszközöket kell besorolni.
(2) A készletek a vállalkozó tevékenységét közvetlenül vagy közvetve szolgáló olyan eszközök,
a) amelyeket a rendszeres (szokásos) üzleti tevékenység keretében értékesítési céllal szereztek be, és azok a beszerzés és az értékesítés között változatlan állapotban maradnak (áruk, göngyölegek, közvetített szolgáltatások), bár értékük változhat,
b) amelyek az értékesítést megelőzően a termelés, a feldolgozás valamely fázisában vannak (befejezetlen termelés, félkész termékek) vagy már feldolgozott, elkészült állapotban értékesítésre várnak (késztermékek),
c) amelyeket az értékesítendő termékek előállítása vagy a szolgáltatások nyújtása során fognak felhasználni (anyagok).
(3) A készletek között kell kimutatni továbbá
a) használatba vételükig azokat az anyagi eszközöket (szerszám, műszer, berendezés, felszerelés, munkaruha, egyenruha, védőruha), amelyek a vállalkozó tevékenységét legfeljebb egy évig szolgálják;
b) a növendék-, a hízó- és az egyéb állatokat, amelyek a termelés (a tartás) költségei eredményeként növekednek, gyarapszik tömegük (súlyuk), függetlenül attól, hogy a vállalkozási tevékenységet mennyi ideig szolgálják;
c) azokat az eszközöket, amelyeket a befektetett eszközök közül – a 23. § (5) bekezdése szerint – átsoroltak.
(4) A készletekre adott előlegként az anyag-, az áruszállítónak, a közvetített szolgáltatást nyújtónak, importbeszerzésnél az importálást végző vállalkozónak ilyen címen átutalt – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összeget kell kimutatni.
29. §
(1) Követelések azok a különféle szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb szerződésekből jogszerűen eredő, pénzértékben kifejezett fizetési igények, amelyek a vállalkozó által már teljesített, a másik fél által elfogadott, elismert termékértékesítéshez, szolgáltatás teljesítéséhez, hitelviszonyt megtestesítő értékpapír, tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítéséhez, kölcsönnyújtáshoz, előlegfizetéshez (ideértve az osztalékelőleget is) kapcsolódnak, ide értve a (6) bekezdés szerinti egyéb követeléseket, továbbá a vásárolt követeléseket, a térítés nélkül és egyéb címen átvett követeléseket is.
(2) Követelések áruszállításból és szolgáltatásból (vevők) között kell kimutatni minden olyan, a vállalkozó által teljesített – a vevő által elismert – termékértékesítésből, szolgáltatásnyújtásból származó követelést, amely nem tartozik a (3)-(4) bekezdés szerinti követelések és a 27. § (3), (5)-(6) bekezdésében nevesített pénzkölcsönök közé.
(3) Követelések kapcsolt vállalkozással szemben mérlegtétel azokat az (1) bekezdés szerinti követeléseket tartalmazza, amelyeknél az adós a 3. § (2) bekezdésének 7. pontja szerinti kapcsolt vállalkozás, és a követelés nem tartozik a 27. § (3), (5)-(6) bekezdése szerinti pénzkölcsönök közé.
(4) Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben mérlegtétel azokat az (1) bekezdés szerinti követeléseket tartalmazza, amelyeknél a követelés egyéb részesedési viszonyban lévő adóssal szemben áll fenn, és a követelés nem tartozik a 27. § (3), (5)-(6) bekezdése szerinti pénzkölcsönök közé.
(5) Váltókövetelések között csak a nem részesedési viszonyban lévő adóssal szembeni váltóköveteléseket szabad kimutatni.
(6) Egyéb követelésként kell kimutatni a munkavállalói tartozást, a visszatérítendő adót, az igényelt, de még nem teljesített támogatást, a rövid lejáratra kölcsönadott pénzeszközt.
(7) Egyéb követelésként kell kimutatni valódi penziós ügylet esetén a határidős viszonteladási kötelezettség mellett vásárolt eszköz kifizetett vételárát, illetve a határidős visszavásárlási kötelezettség mellett eladott eszköz kifizetett visszavásárlási árát, továbbá a határidős és opciós ügyletek esetén a fizetett letétek, pénzügyi biztosítékok, árkülönbözetek összegét, amíg az ügylet le nem zárul.
(8) Egyéb követelés mérlegtételnél kell kimutatni továbbá a nem részesedési viszonyban lévő adóssal szembeni (1) bekezdés szerinti követeléseket – a (2) és az (5) bekezdésben foglaltak kivételével –, a tartósan adott kölcsönből a mérlegfordulónapot követő egy éven belül esedékes részleteket, a peresített követelésekből azt az összeget, amelynek pénzügyi rendezése az üzleti év mérlegfordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között megtörtént.
30. §
(1) A forgóeszközök között értékpapírként a forgatási célból, átmeneti, nem tartós befektetésként vásárolt, hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat, illetve tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket kell kimutatni.
(2) Részesedés kapcsolt vállalkozásban mérlegtételnél a 3. § (2) bekezdés 7. pontja szerinti vállalkozásban lévő tulajdoni részesedést jelentő, forgatási célból, általában árfolyamnyereség elérése érdekében vásárolt befektetéseket (részvényeket, üzletrészeket, vagyoni betéteket) kell kimutatni.
(3) Egyéb részesedés minden olyan tulajdoni részesedést jelentő, forgatási célból vásárolt befektetés, amely nem tartozik a (2) bekezdés szerinti részesedések közé.
(4) Saját részvények, saját üzletrészek a vállalkozó által visszavásárolt tulajdoni részesedést jelentő saját befektetések.
(5) A forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok között azokat az értékpapírokat kell kimutatni, amelyeket forgatási célból, kamatbevétel, illetve árfolyamnyereség elérése érdekében szereztek be, továbbá azokat, amelyek a tárgyévet követő üzleti évben lejárnak.
31. §
A pénzeszközök a készpénzt, az elektronikus pénzeszközöket és a csekkeket, továbbá a bankbetéteket foglalják magukban.
32. §
(1) Aktív időbeli elhatárolásként – elkülönítetten – kell a mérlegben kimutatni az üzleti év mérlegének fordulónapja előtt felmerült, elszámolt olyan összegeket, amelyek költségként, ráfordításként (ide értve a halasztott ráfordításokat is) csak a mérleg fordulónapját követő időszakra számolhatók el, valamint az olyan járó árbevételt, kamat- és egyéb bevételeket, amelyek csak a mérleg fordulónapja után esedékesek, de a mérleggel lezárt időszakra számolandók el, továbbá a 68. § (1) bekezdése szerinti különbözetből az eredményt csökkentő tételként még el nem számolt összeget.
(2) Aktív időbeli elhatárolásként kell a mérlegben kimutatni a (kamatbevételekkel szemben elszámolt) névérték alatt kibocsátott, a névérték alatt vásárolt diszkont – hitelviszonyt megtestesítő, befektetett vagy forgóeszközként kimutatott – értékpapírok névértéke és kibocsátási értéke (vételára) közötti különbözet adott üzleti évre, időarányosan járó összegét mindaddig, amíg ezen értékpapírokat nem értékesítik, nem váltják be, a könyvekből nem vezetik ki.
(3) Aktív időbeli elhatárolásként kell a mérlegben kimutatni a (pénzügyi műveletek egyéb bevételeivel szemben elszámolt) befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt, névérték alatt vásárolt – hitelviszonyt megtestesítő – kamatozó értékpapír beszerzési értéke és névértéke közötti – nyereségjellegű – különbözetből a beszerzéstől az üzleti év mérlegfordulónapjáig terjedő időszakra időarányosan jutó összeget. Az így elhatárolt összeget ezen értékpapír értékesítésekor, beváltásakor, továbbá a könyvekből – egyéb jogcímen – történő kivezetése esetén, valamint akkor kell megszüntetni, ha az 54. § (4)-(7) bekezdése szerint olyan összegű értékvesztést kell elszámolni, amelynek hatására ezen értékpapír könyv szerinti értéke a beszerzési érték alá csökken.
(4) Amennyiben a hitelviszonyt megtestesítő, a forgóeszközök között kimutatott értékpapír beszerzéséhez kapcsolódóan fizetett (elszámolt), a beszerzési értékben figyelembe nem vett bizományi díj, vásárolt vételi opció díja jelentős összegű és az az értékpapír beváltásakor, értékesítésekor várhatóan megtérül, annak összegét időbelileg el lehet határolni.
33. §
(1) Az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként kell kimutatni az ellentételezés nélküli tartozásátvállalás során – a tartozásátvállalás beszámolási időszakában – a véglegesen átvállalt és pénzügyileg nem rendezett kötelezettség rendkívüli ráfordításként elszámolt szerződés (megállapodás) szerinti összegét. Az elhatárolást az átvállalt kötelezettségnek a szerződés (megállapodás) szerinti pénzügyi rendezésekor, a teljesítésnek megfelelően kell a rendkívüli ráfordításokkal szemben megszüntetni.
(2) Az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként elszámolható a devizaszámlán meglévő devizakészlettel nem fedezett, külföldi pénzértékre szóló – beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó – hiteltartozások, devizakötvény-kibocsátásból származó – beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó – tartozások esetén a tárgyévben, a mérlegfordulónapi értékelésből adódóan – a 60. § (2) bekezdésében foglaltakból következően – keletkezett és a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között elszámolt – árfolyamnyereséggel nem ellentételezett – árfolyamveszteség teljes összegét a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a csökkentésével (nem realizált árfolyamveszteség). A hiteltartozások, devizakötvény-kibocsátásból származó tartozások törlesztésekor – az előző időszakokban elhatárolt halmozott összegből – a törlesztő részletre jutó – halasztott ráfordításként kimutatott – nem realizált veszteséget meg kell szüntetni, a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a növelésével (realizált árfolyamveszteség).
(3) A (2) bekezdés szerint halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteséget – egyéb ráfordításkénti elszámolással – meg kell szüntetni, ha a külföldi pénzértékre szóló hiteltartozást, a devizakötvény-kibocsátásból származó tartozást teljes összegében visszafizették, illetve a devizahitellel, a devizakötvény-kibocsátással finanszírozott tárgyi eszközt, vagyoni értékű jogot értékesítették, vagy más jogcímen az állományból kivezették.
34. §
A mérlegben forrásként a saját tőkét, a céltartalékokat, a kötelezettségeket és a passzív időbeli elhatárolásokat kell szerepeltetni.
35. §
(1) Saját tőkeként a mérlegben csak olyan tőkerészt szabad kimutatni, amelyet a tulajdonos (a tag) bocsátott a vállalkozó rendelkezésére, vagy amelyet a tulajdonos (a tag) a 36. §-ban foglaltakon túlmenően az adózott eredményből hagyott a vállalkozónál. A saját tőke részeként kell kimutatni az 58. § szerinti piaci értékelésből származó értékhelyesbítéssel azonos összegű értékelési tartalékot is.
(2) A saját tőke a – jegyzett, de még be nem fizetett tőkével csökkentett – jegyzett tőkéből, a tőketartalékból, az eredménytartalékból, a lekötött tartalékból, az értékelési tartalékból és a tárgyév mérleg szerinti eredményéből tevődik össze.
(3) Jegyzett tőke részvénytársaságnál, korlátolt felelősségű társaságnál, egyéb vállalkozónál (ha e tekintetben cégbírósági bejegyzési kötelezettség terheli) a cégbíróságon bejegyzett tőke a létesítő okiratban meghatározott összegben, amelynek összegéig a tulajdonosokat (a tagokat) felelősség terheli.
(4) A (3) bekezdés szerinti vállalkozónál az alaptőke, a törzstőke, az alapítói vagyon, a vagyoni betét felemelése, illetve leszállítása miatti jegyzett tőke-változást a cégjegyzékbe való bejegyzés alapján, a bejegyzés időpontjával kell a könyvviteli nyilvántartásokban rögzíteni.
(5) A (3) bekezdés hatálya alá nem tartozó vállalkozónál jegyzett tőke a létesítő okiratban meghatározott, a tulajdonosok (a tagok) által tartósan rendelkezésre bocsátott – ténylegesen átadott – tőke.
(6) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél jegyzett tőkeként kell kimutatni – nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulás esetén az 50. § (7) bekezdése szerinti értékben – a működéshez, a tartozások kiegyenlítéséhez szükséges, a külföldi székhelyű vállalkozás által biztosított – tartósan és ilyen címen a fióktelep szabad rendelkezésére bocsátott – vagyont (ideértve törvényben meghatározott dotációs tőkét is).
(7) Jegyzett tőkén (alaptőkén, törzstőkén) felüli vagyoni fedezet alatt – eltérő rendelkezés hiányában – a jegyzett tőkével, a lekötött tartalékkal, továbbá az értékelési tartalékkal csökkentett saját tőke összegét kell érteni.
(8) Jegyzett, de még be nem fizetett tőkeként kell kimutatni alapításkor, illetve a jegyzett tőke emelésekor a (3) bekezdés szerint a cégbíróságon bejegyzett tőkének a tulajdonosok (a tagok) által még be nem fizetett, rendelkezésre nem bocsátott összegét.
36. §
(1) A tőketartalék növekedéseként kell kimutatni:
a) részvénytársaságnál a részvények kibocsátáskori, ide értve a tőkeemeléskori (jegyzési) ellenértéke és névértéke közötti különbözetet,
b) az a) ponton kívüli egyéb vállalkozónál a tulajdonosok (a tagok) által az alapításkor, illetve a tőkeemeléskor tőketartalékként (a jegyzési érték és a névérték különbözeteként) véglegesen átadott eszközök, pénzeszközök értékét,
c) a jegyzett tőke leszállítását a tőketartalékkal szemben,
d) a szövetkezeti üzletrész-bevonás miatt képzett fel nem osztható vagyon összegét,
e) a tőketartalékból lekötött tartalék visszavezetett összegét a lekötés feloldása alapján,
f) a pénzmozgással, illetve az eszközmozgással egyidejűleg a jogszabály alapján tőketartalékba helyezett pénzeszközöket, átvett eszközök értékét.
(2) A tőketartalék csökkenéseként kell kimutatni:
a) a jegyzett tőke emelését a szabad tőketartalékból,
b) a veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezésére felhasznált összeget,
c) a tőkekivonással megvalósított jegyzett tőke leszállításához kapcsolódó tőketartalék-kivonás összegét,
d) a tőketartalék lekötött tartalékba átvezetett összegét,
e) a pénzmozgással, illetve az eszközmozgással egyidejűleg a jogszabály alapján tőketartalékkal szemben átadott pénzeszközök, eszközök értékét.
(3) A 35. § (3) bekezdése szerinti vállalkozónál a tőketartalék (1) bekezdés a)-c) pontja sze-rinti növekedésének, a (2) bekezdés a) és c) pontja szerinti csökkenésének bizonylata a létesítő okirat, annak módosítása, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozat, könyvviteli elszámolása a tőkeemelésről, a tőkeleszállításáról szóló létesítő okiratnak, illetve módosításának a cégjegyzékbe történt bejegyzése időpontjával történik,
a) az (1) bekezdés a)-b) pontja szerinti tőketartalék-növelésnél, ha az eszköz átvétele a cégbejegyzést megelőzően megtörtént;
b) az (1) bekezdés c) pontja szerinti tőketartalék-növelésnél;
c) a (2) bekezdés a) és c) pontja szerinti tőketartalék-csökkenésnél; illetve
a cégbejegyzést követően, a pénzeszköz átvételekor az (1) bekezdés a)-b) pontja szerinti tőketartalék-növelésnél, ha a pénzeszközök átvétele a cégbejegyzés időpontjáig nem történt meg.
(4) A 35. § (5) bekezdése szerinti vállalkozónál a tőketartalék (1) bekezdés b)-c) pontja szerinti növekedésének, a (2) bekezdés a) és c) pontja szerinti csökkenésének bizonylata a létesítő okirat, annak módosítása, illetve a taggyűlési határozat, könyvviteli elszámolása az (1) bekezdés b) pontja esetén az eszközök átvételével egyidejűleg, az (1) bekezdés c) pontja, továbbá a (2) bekezdés a) és c) pontja esetén az erről szóló taggyűlési határozatban megjelölt időponttal (legkorábban a határozat keltének időpontjával) történik.
(5) A (2) bekezdés szerinti összegekkel a tőketartalék csak akkor csökkenthető, ha emiatt a tőketartalék nem lesz negatív.
37. §
(1) Az eredménytartalék növekedéseként kell kimutatni:
a) az előző üzleti év mérleg szerinti eredményét (nyereségét), ideértve az ellenőrzés előző üzleti év(ek) mérleg szerinti eredményét növelő módosítását (nyereségét) is,
b) a jegyzett tőke leszállítását az eredménytartalékkal szemben,
c) a veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezésére felhasznált tőketartalékot,
d) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a veszteség pótlásához nem szükséges - korábban ilyen címen adott - pótbefizetés visszakapott összegét a pénzmozgással egyidejűleg,
e) az eredménytartalékból lekötött tartalék visszavezetett összegét a lekötés feloldása alapján,
f) a pénzmozgással, illetve az eszközmozgással egyidejűleg a jogszabály alapján eredménytartalékba helyezett pénzeszközöket, átvett eszközök értékét.
(2) Az eredménytartalék csökkenéseként kell kimutatni:
a) az előző üzleti év mérleg szerinti eredményét (veszteségét), ide értve az ellenőrzés előző év(ek) mérleg szerinti eredményét csökkentő módosítását (veszteségét) is,
b) a jegyzett tőke emelését a rendelkezésre álló szabad eredménytartalékból,
c) az eredménytartalék lekötött tartalékba átvezetett összegét,
d) az üzleti év végén a tárgyévi adózott eredmény kiegészítéseként osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény kamatára, továbbá az eredménytartalékot terhelő adóra igénybevett összeget,
e) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság veszteségének fedezetére teljesített - törvényi előíráson alapuló - pótbefizetés összegét a pénzmozgással egyidejűleg,
f) a tőkekivonással megvalósított jegyzett tőke leszállításához kapcsolódó eredménytartalék-kivonás összegét,
g) a pénzmozgással, illetve az eszközmozgással egyidejűleg a jogszabály alapján eredménytartalékkal szemben átadott pénzeszközök, eszközök értékét.
(3) A 35. § (3) bekezdése szerinti vállalkozónál az eredménytartalék (1) bekezdés b) pontja szerinti növekedésének, a (2) bekezdés b) és f) pontja szerinti csökkenésének bizonylata a létesítő okirat, annak módosítása, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozat, könyvviteli elszámolását a tőkeemelésről, a tőkeleszállításról szóló létesítő okiratnak, illetve módosításának a cégjegyzékbe történt bejegyzése időpontjával kell végrehajtani.
(4) A 35. § (5) bekezdése szerinti vállalkozónál az eredménytartalék (1) bekezdés b) pontja szerinti növekedésének, a (2) bekezdés b) és f) pontja szerinti csökkenésének bizonylata a létesítő okirat, annak módosítása, illetve a taggyűlési határozat, könyvviteli elszámolása a taggyűlési határozatban megjelölt időponttal (legkorábban a határozat keltének időpontjával) történik.
(5) Az ellenőrzés során a mérlegkészítés időpontjáig megállapított – az előző üzleti év(ek)re vonatkozó – jelentős összegű hibák elkülönítetten kimutatott eredményre gyakorolt hatásának összegét (mérleg szerinti eredményét) az eredménytartalékot növelő-csökkentő tételként a hiba megállapításának üzleti évében kell elszámolni.
(6) Az adózott eredmény kiegészítéséhez a szabad eredménytartalék csak akkor vehető igénybe, ha az igénybevétel után a lekötött tartalékkal, továbbá az értékelési tartalékkal csökkentett saját tőke összege meghaladja a jegyzett tőke összegét.
38. §
(1) A lekötött tartalék a tőketartalékból, illetve az eredménytartalékból lekötött összegeket és a kapott pótbefizetés összegét foglalja magában.
(2) A tőketartalékból kell lekötni és a lekötött tartalékba átvezetni:
a) azoknak az eszközöknek – az üzleti év mérlegének saját tőke és mérlegfőösszege arányában számított – értékét, amelyek nem forgalomképesek, illetve csak harmadik személy hozzájárulása (engedélye) alapján ruházhatók át,
b) szövetkezetnél a fel nem osztható vagyon értékét,
c) a más jogszabály szerint vagy a vállalkozó saját elhatározása alapján lekötött – kötelezettségek fedezetét jelentő – tartalékot.
(3) Az eredménytartalékból kell lekötni és a lekötött tartalékba átvezetni:
a) a visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek névértékét, illetve visszavásárlási értékét, ha ez utóbbi a több,
b) az átalakulással létrejött gazdasági társaságnál a vagyon felértékelése, illetve az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre való áttérés miatt még fizetendő társasági adónak megfelelő összeget,
c) az alapítás-átszervezés aktivált értékéből, továbbá a kísérleti fejlesztés aktivált értékéből még le nem írt összeget,
d) a 33. § (2) bekezdése szerinti nem realizált árfolyamveszteség és a 41. § (4) bekezdése szerinti céltartalék különbözetének összegét,
e) a (2) bekezdés szerinti lekötendő tőketartalékot, ha arra a tőketartalék nem nyújt fedezetet,
f) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a veszteség fedezetére – az arra illetékes testület által megszavazott, de az üzleti év mérlegfordulónapjáig még nem teljesített – fizetendő pótbefizetés összegét,
g) más jogszabály szerint vagy a vállalkozó saját elhatározása alapján lekötött – kötelezettségek fedezetét jelentő vagy saját céljait szolgáló – tartalékot.
(4) Lekötött tartalékként kell kimutatni a gazdasági társaságnál a veszteségek fedezetére kapott pótbefizetés összegét, a pótbefizetés visszafizetéséig, elszámolása a pénzmozgással egyidejűleg történik.
(5) A (3) bekezdés szerinti lekötést az eredménytartalékkal szemben el kell számolni akkor is, ha a lekötött tartalék növekedése miatt az eredménytartaléknak negatív egyenlege lesz, vagy negatív egyenlege nő.
(6) A lekötött tartalék feloldását – a (4) bekezdés szerinti pótbefizetés kivételével – a tőketartalékkal, illetve az eredménytartalékkal szemben kell elszámolni, annak függvényében, hogy a feloldott tartalék a tőketartalékból, illetve az eredménytartalékból került lekötésre.
39. §
(1) Értékelési tartalékként kell kimutatni az 58. § szerinti piaci értékelés alapján meghatározott értékhelyesbítés összegét. Az értékelési tartalék és az értékhelyesbítés csak és kizárólag egymással szemben és azonos összegben változhat. Az értékelési tartalék terhére a saját tőke más elemeit nem lehet kiegészíteni, annak terhére kötelezettség nem teljesíthető.
(2) A mérleg szerinti eredmény az osztalékra, részesedésre, a kamatozó részvények kamatára igénybe vett eredménytartalékkal növelt, a jóváhagyott osztalékkal, részesedéssel, a kamatozó részvények kamatával csökkentett tárgyévi adózott eredmény, egyezően az eredménykimutatásban ilyen címen kimutatott összeggel.
(3) A tárgyévi adózott eredmény akkor fizethető ki osztalékként, részesedésként, a kamatozó részvény tulajdonosának kamatként, ha a lekötött tartalékkal, továbbá az értékelési tartalékkal csökkentett saját tőke összege az osztalék, a részesedés, a kamatozó részvény kamatának kifizetése után sem csökken a jegyzett tőke összege alá.
(4) Osztalékelőleg – a 21. § szerinti közbenső mérleg alapján – csak a (3) bekezdésben foglalt feltételek teljesülése mellett fizethető, – a más jogszabályban előírt – egyéb feltételek figyelembe vételével.
40. §
(1) A jegyzett tőkének a jegyzett tőkén felüli saját tőke (ezen belül a szabad tőketartalék, a szabad eredménytartalék) terhére történő emelésére akkor és oly mértékben kerülhet sor, ha a tőkeemelést követően a jegyzett tőke összege nem haladja meg a lekötött tartalékkal, továbbá az értékelési tartalékkal csökkentett saját tőke összegét.
(2) A jegyzett tőkén felüli saját tőke (ezen belül a szabad tőketartalék, a szabad eredménytartalék) terhére történik a jegyzett tőke emelése – az (1) bekezdésben rögzített feltételek mellett – akkor is, ha ingyenes vagy kedvezményes dolgozói részvényt, illetve dolgozói üzletrészt bocsátanak ki, továbbá akkor is, ha a részvényeket annak adják, aki – törvény előírása alapján – a részvénytársaságnak nyújtott hitel visszaköveteléséről a részvények ellenében lemond.
(3) Átváltoztatható kötvény részvénnyé történő átalakítása során a jegyzett tőke (alaptőke) emelését a kötvénykibocsátás miatti kötelezettség terhére kell végrehajtani az alapító okirat, az alapszabály előírásainak (módosításának) megfelelően, a cégjegyzékbe történt bejegyzés időpontjával.
41. §
(1) Az adózás előtti eredmény terhére céltartalékot kell képezni – a szükséges mértékben – azokra a múltbeli, illetve a folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, harmadik felekkel szembeni fizetési kötelezettségekre (ide értve különösen a jogszabályban meghatározott garanciális kötelezettséget, a korengedményes nyugdíj, a végkielégítés miatti fizetési kötelezettséget, a környezetvédelmi kötelezettséget), amelyek – a mérlegkészítés időpontjáig rendelkezésre álló információk szerint – várhatóan vagy bizonyosan felmerülnek, de összegük vagy esedékességük időpontja a mérleg készítésekor még bizonytalan, és azokra a vállalkozó a szükséges fedezetet más módon nem biztosította.
(2) Az adózás előtti eredmény terhére – a valós eredmény megállapítása érdekében a szükséges mértékben – céltartalék képezhető az olyan várható, jelentős és időszakonként ismétlődő jövőbeni költségekre (különösen a fenntartási, az átszervezési költségekre, a környezetvédelemmel kapcsolatos költségekre), amelyek – a mérlegkészítés időpontjáig rendelkezésre álló információk szerint – feltételezhetően vagy bizonyosan felmerülnek, de összegük vagy felmerülésük időpontja a mérlegkészítéskor még bizonytalan és nem sorolhatók a passzív időbeli elhatárolások közé.
(3) A (2) bekezdés szerinti céltartalék a szokásos üzleti tevékenység rendszeresen és folyamatosan felmerülő költségeire nem képezhető.
(4) Ha a vállalkozó a devizaszámlán meglévő devizakészlettel nem fedezett, külföldi pénzértékre szóló – beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó – hiteltartozások, továbbá devizakötvény kibocsátásából származó – beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó – tartozások nem realizált árfolyamveszteségét a 33. § (2) bekezdése szerint halasztott ráfordításként mutatta ki, az üzleti év végén az így elhatárolt halmozott összegnek a hitelfelvételtől eltelt időtartam és a hitel figyelembe vehető futamideje arányában számított hányadának megfelelő összegű céltartalékot kell kimutatnia. Amennyiben az előző üzleti év végéig ilyen címen képzett céltartalék ennél kevesebb, illetve több, a különbözettel a tárgyévben kell a céltartalékot növelni az egyéb ráfordításokkal szemben, illetve csökkenteni az egyéb bevételekkel szemben. A számításnál figyelembe vett futamidő nem lehet hosszabb, mint a hitel futamideje, illetve mint a hitellel finanszírozott tárgyi eszköz, vagyoni értékű jog várható – amortizációnál figyelembe vett – élettartama, ha a hitel futamideje hosszabb.
(5) Ha a halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteséget a 33. § (3) bekezdése szerint meg kell szüntetni, akkor a (4) bekezdés szerint képzett céltartalék is megszüntetendő.
(6) Az 5-6. § szerint kormányrendelettel szabályozott gazdálkodói körben a kormányrendelet – a sajátosságok figyelembe vételével – az (1)-(5) bekezdésben foglaltaktól eltérően is szabályozhatja a céltartalék képzését és annak felhasználását, illetve további céltartalék, egyéb tartalék képzését írhatja elő.
(7) A képzett céltartalék, illetve annak felhasználása összegét a kiegészítő mellékletben jogcímek szerinti részletezésben be kell mutatni. Ha az egyes jogcímek szerint képzett céltartalék összege az előző évi összegtől lényegesen eltér, akkor azt a kiegészítő mellékletben indokolni kell.
42. §
(1) Kötelezettségek azok a szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb szerződésekből eredő, pénzértékben kifejezett elismert tartozások, amelyek a szállító, a vállalkozó, a szolgáltató, a hitelező, a kölcsönt nyújtó által már teljesített, a vállalkozó által elfogadott, elismert szállításhoz, szolgáltatáshoz, pénznyújtáshoz, valamint a kincstári vagyon részét képező eszközök kezelésbe vételéhez kapcsolódnak. A kötelezettségek hátrasorolt, hosszú és rövid lejáratúak.
(2) Hosszú lejáratú kötelezettség – a hitelezővel kötött szerződés szerint – az egy üzleti évnél hosszabb lejáratra kapott kölcsön (ideértve a kötvénykibocsátást is) és hitel, a mérleg fordulónapját követő egy üzleti éven belül esedékes törlesztések levonásával, továbbá az egyéb hosszú lejáratú kötelezettség.
(3) Rövid lejáratú kötelezettség az egy üzleti évet meg nem haladó lejáratra kapott kölcsön, hitel, ideértve a hosszú lejáratú kötelezettségekből a mérleg fordulónapját követő egy üzleti éven belül esedékes törlesztéseket is (ez utóbbiak összegét a kiegészítő mellékletben részletezni kell). A rövid lejáratú kötelezettségek közé tartozik általában a vevőtől kapott előleg, az áruszállításból és szolgáltatás teljesítésből származó kötelezettség, a váltótartozás, a fizetendő osztalék, részesedés, kamatozó részvény utáni kamat, valamint az egyéb rövid lejáratú kötelezettség.
(4) Hátrasorolt kötelezettségként (alárendelt kölcsöntőkeként) kell kimutatni minden olyan kapott kölcsönt, amelyet ténylegesen a vállalkozó rendelkezésére bocsátottak, és a vonatkozó szerződés tartalmazza a kölcsönt nyújtó fél egyetértését arra vonatkozóan, hogy az általa nyújtott kölcsön bevonható a vállalkozó adóssága rendezésébe, valamint a kölcsönt nyújtó követelése a törlesztések sorrendjében a tulajdonosok előtti legutolsó helyen áll, azt a vállalkozó felszámolása vagy csődje esetén csak a többi hitelező kielégítése után kell kiegyenlíteni, a kölcsön visszafizetési határideje vagy meghatározatlan, vagy a jövőbeni eseményektől függ, de eredeti futamideje öt évet meghaladó lejáratú, a kölcsön törlesztése az eredeti lejárat vagy a szerződésben kikötött felmondási idő előtt nem lehetséges.
(5) Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségként kell kimutatni a lízingbevevőnél a pénzügyi lízingbe vett, beruházásként elszámolt eszköz lízingbeadó (helyette az eladó) által számlázott ellenértékének megfelelő kötelezettséget, valamint a kincstári vagyon részét képező eszközök kezelésbe vételéhez kapcsolódó kötelezettséget.
(6) A hosszú lejáratra kapott kölcsönöktől elkülönítetten kell kimutatni a részvénnyé átváltoztatható kötvények miatti, továbbá a vállalkozó által kibocsátott egyéb kötvények miatti kötelezettségeket, ha azok nem tartoznak a (7)-(8) bekezdésben foglaltak közé.
(7) Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben mérlegtétel azokat az (1) bekezdés szerinti kötelezettségeket tartalmazza, amelyeknél – a 3. § (2) bekezdése 7. pontja szerinti hitelezővel kötött szerződés szerint – a pénzértékben kifejezett fizetési kötelezettségek lejárata az egy évet meghaladja, ide értve az átváltoztatható kötvények miatti, továbbá az egyéb kötvénykibocsátásból származó kötelezettségeket is, ha azok pénzügyi rendezése a tárgyévet követő évben még nem esedékes.
(8) Tartós kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben mérlegtétel tartalmaz minden olyan egyéb részesedési viszonyban lévő hitelezővel szembeni, egy évnél hosszabb lejáratú kötelezettséget, amely nem tartozik a (7) bekezdés hatálya alá, ha pénzügyi rendezése a tárgyévet követő évben még nem esedékes.
43. §
(1) Egyéb rövid lejáratú kötelezettségként kell kimutatni különösen a munkavállalókkal, a költségvetéssel, az önkormányzatokkal kapcsolatos elszámolásokat, továbbá a jogerős határozattal előírt kötelezettségeket is.
(2) A rövid lejáratú kötelezettségek között kell kimutatni valódi penziós ügylet esetén a határidős visszavásárlási kötelezettség mellett eladott eszköz befolyt eladási árát, illetve a határidős viszonteladási kötelezettség mellett vásárolt eszköz befolyt viszonteladási árát, továbbá a határidős és opciós ügyletek esetén a kapott letétek, árkülönbözetek összegét, amíg az ügylet le nem zárul.
(3) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe az egyéb rövid lejáratú követelések, illetve az egyéb rövid lejáratú kötelezettségek között köteles kimutatni a külföldi székhelyű vállalkozással vagy annak más fióktelepével szembeni követeléseit, illetve kötelezettségeit, ideértve azokat a tételeket is, amikor a fióktelep vevői, megrendelői az ellenértéket – a devizajogszabályok előírásainak megtartásával – közvetlenül a külföldi székhelyű vállalkozásnak, vagy más fióktelepének fizetik meg, illetve a fióktelep olyan kötelezettségét, amelyet a külföldi székhelyű vállalkozás, vagy annak más fióktelepe közvetlenül egyenlít ki. A devizajogszabályok előírásai figyelembe vételével pénzügyileg nem rendezendő követeléseket és kötelezettségeket év végén egymással szemben össze kell vezetni és a forintban mutatkozó különbözetet a pénzügyi műveletek egyéb bevételeként, illetve a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaként kell elszámolni.
44. §
(1) Passzív időbeli elhatárolásként kell elkülönítetten kimutatni
a) a mérleg fordulónapja előtt befolyt, elszámolt bevételt, amely a mérleg fordulónapja utáni időszak árbevételét, bevételét képezi,
b) a mérleg fordulónapja előtti időszakot terhelő költséget, ráfordítást, amely csak a mérleg fordulónapja utáni időszakban merül fel, kerül számlázásra,
c) mérleg fordulónapja és elkészítésének időpontja között a vállalkozóval szemben érvényesített, benyújtott, ismertté vált, a mérleggel lezárt üzleti évhez kapcsolódó kártérítési igényt, késedelmi kamatot, kártérítést, bírósági költséget,
d) a mérleggel lezárt üzleti évhez kapcsolódó, a jóváhagyásra jogosult testület által megállapított, kötelezettségként ki nem mutatott prémiumot, jutalmat, azok járulékát.
(2) Passzív időbeli elhatárolásként kell kimutatni a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott, pénzügyileg rendezett, egyéb bevételként elszámolt támogatás összegéből az üzleti évben költséggel, ráfordítással nem ellentételezett összeget. Az elhatárolást a költségek, ráfordítások tényleges felmerülésekor, illetve a támogatási szerződésben, megállapodásban foglaltak teljesülésekor kell megszüntetni.
(3) Passzív időbeli elhatárolásként kell a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaival szemben kimutatni a befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt, névérték felett vásárolt – hitelviszonyt megtestesítő – kamatozó értékpapírok bekerülési értéke és névértéke közötti – veszteségjellegű – különbözetből a beszerzéstől az üzleti év mérlegfordulónapjáig terjedő időszakra időarányosan jutó összeget. Az így elhatárolt összeget ezen értékpapírok értékesítésekor, beváltásakor, továbbá a könyvekből – egyéb jogcímen – történő kivezetésük esetén, valamint akkor kell megszüntetni, ha az 54. § (4)-(7) bekezdése szerint olyan összegű értékvesztést kell elszámolni, amelynek hatására ezen értékpapírok könyv szerinti értéke a névérték összege alá csökken.
(4) Passzív időbeli elhatárolásként kell kimutatni a valuta- és devizakészlet, a külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek 60. § (3) bekezdése szerinti értékelésekor kimutatott, összevontan nyereséget mutató különbözetet, amelyet a következő üzleti év(ek) – előbbiekből adódó – árfolyamvesztesége esetén kell megszüntetni.
45. §
(1) A passzív időbeli elhatárolások között halasztott bevételként kell kimutatni a rendkívüli bevételként elszámolt
a) fejlesztési célra – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott, pénzügyileg rendezett támogatás és a véglegesen átvett pénzeszköz összegét,
b) elengedett, valamint a harmadik személy által átvállalt kötelezettség összegét, amennyiben az a kötelezettség terhére beszerzett eszközökhöz kapcsolódik (legfeljebb a kapcsolódó eszközök nyilvántartás szerinti értékében),
c) térítés nélkül (visszaadási kötelezettség nélkül) átvett eszközök átadónál kimutatott nyilvántartási (legfeljebb forgalmi, piaci) értékét, továbbá az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt eszközök piaci értékét.
(2) A támogatásonként, a véglegesen átvett pénzeszközönként, a térítés nélkül átvett eszközönként kimutatott halasztott bevételt a fejlesztés során megvalósított eszköz, az elengedett, valamint a harmadik személy által átvállalt kötelezettséghez kapcsolódó eszköz, illetve a térítés nélkül átvett eszköz (ideértve az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt eszközöket is) 47-51. § szerint meghatározott bekerülési értékének, illetve bekerülési értéke arányos részének költségkénti, illetve ráfordításkénti elszámolásakor kell a rendkívüli bevételekkel szemben megszüntetni.
(3) Halasztott bevételként kell kimutatni cégvásárlás, illetve átalakulás esetén a 3. § (5) bekezdésének 2. pontja szerint különbözetként meghatározott negatív üzleti vagy cégértéket.
(4) A negatív üzleti vagy cégértékként kimutatott halasztott bevételt a cégvásárlást, az átalakulást követő 5 év vagy ennél hosszabb idő alatt lehet az egyéb bevételekkel szemben megszüntetni, függetlenül attól, hogy a negatív üzleti vagy cégérték nagyságára ható eszközök, illetve kötelezettségek értéke miként alakult. Amennyiben a vállalkozó a negatív üzleti vagy cégértéket 5 évnél hosszabb idő alatt írja le, azt a kiegészítő mellékletben indokolnia kell.
A mérlegtételek értékelésének általános szabályai
46. §
(1) Az értékelésnél a vállalkozás folytatásának elvéből kell kiindulni, ha ennek az elvnek az érvényesülését eltérő rendelkezés nem akadályozza, illetve a vállalkozási tevékenység folytatásának ellentmondó tényező, körülmény nem áll fenn.
(2) Az előző üzleti év mérlegkészítésénél alkalmazott értékelési elvek csak akkor változtathatók meg, ha a változtatást előidéző tényezők tartósan – legalább egy éven túl – jelentkeznek, és emiatt a változás állandónak, tartósnak minősül. Ez esetben a változtatást előidéző tényezőket és számszerűsített hatásukat a kiegészítő mellékletben részletezni kell.
(3) Az eszközöket és a kötelezettségeket leltározással, egyeztetéssel ellenőrizni és – a törvényben szabályozott esetek kivételével – egyedenként értékelni kell. Egyedenkénti értékelésnek minősül a különböző időpontokban beszerzett, általában csoportosan nyilvántartott, azonos paraméterekkel rendelkező eszközöknél az átlagos beszerzési áron, továbbá a FIFO módszerrel történő értékelés is.
(4) A mérlegben kimutatott eredmény meghatározásakor, a mérlegtételek körültekintően elvégzett értékelése során figyelembe kell venni – az 52-56. §-ban foglaltak alapján – minden olyan értékcsökkenést, értékvesztést, amely a mérleg fordulónapján meglévő eszközöket érinti, a mérlegkészítés napjáig ismertté vált.
47. §
(1) Az eszköz bekerülési (beszerzési, előállítási) értéke az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tételek együttes összege. A bekerülési (beszerzési) érték az engedményekkel csökkentett, felárakkal növelt vételárat, továbbá az eszköz beszerzésével, üzembe helyezésével, raktárba történt beszállításával kapcsolatban felmerült szállítási és rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési, közvetítői tevékenység ellenértékét, díjait [ezen tevékenységeknek saját vállalkozásban történt végzése esetén az 51. § szerinti közvetlen önköltség aktivált értékét], a bizományi díjat, a beszerzéshez kapcsolódó adókat (a beszerzéskor fizetett fogyasztási adót, jövedéki adót), a vámterheket foglalja magában.
(2) A bekerülési (beszerzési) érték részét képezi – az (1) bekezdésben felsoroltakon túlmenően – az eszköz beszerzéséhez szorosan kapcsolódó
a) illeték [vagyonszerzés (ajándék, öröklés, adásvétel, csere után járó) illetéke],
b) az előzetesen felszámított, de le nem vonható általános forgalmi adó,
c) a jogszabályon alapuló hatósági igazgatási, szolgáltatási díj,
d) az egyéb hatósági igazgatási, szolgáltatási eljárási díj (környezetvédelmi termékdíj, szakértői díj),
e) a vásárolt vételi opció díja [a 61. § (2) bekezdésében foglaltak kivételével].
(3) A bekerülési (beszerzési) értéknek nem része a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó, továbbá az általános forgalmi adóról szóló törvény szerint ellenérték arányában megosztott előzetesen felszámított általános forgalmi adó le nem vonható hányada. A beruházáshoz kapcsolódó, véglegesen kapott támogatás összege nem csökkenti az eszköz bekerülési (beszerzési) értékét.
(4) Az (1) bekezdés szerinti bekerülési (beszerzési) érték részét képezi
a) az eszköz beszerzéséhez, előállításához közvetlenül kapcsolódóan igénybe vett hitel, kölcsön
aa) felvétele előtt fizetett – a hitel, a kölcsön feltételként előírt – bankgarancia díja,
ab) szerződésben meghatározott, a hitel igénybevétele miatt fizetett kezelési díj, folyósítási jutalék, a hitel igénybevételéig felszámított rendelkezésre tartási jutalék,
ac) szerződés közjegyzői hitelesítésének díja,
ad) felvétele után az eszköz üzembe helyezéséig, raktárba történő beszállításáig terjedő időszakra elszámolt (időszakot terhelő) kamat;
b) a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó – az eszköz üzembe helyezéséig terjedő időszakra elszámolt (időszakot terhelő) – biztosítási díj, továbbá
c) a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizahitelnek – az eszköz üzembe helyezéséig terjedő időszakra elszámolt (időszakot terhelő) – árfolyamkülönbözete, amennyiben a 60. § (3) bekezdése szerinti különbözet árfolyamveszteség, legfeljebb annak összegéig, valamint
d) a beruházás tervezés, a beruházás előkészítés, a beruházás lebonyolítás, az új technológia elsajátítás (a betanítás) díjai, közvetlen költségei.
(5) Építési telek (földterület) és rajta lévő épület, építmény egyidejű beszerzése esetén, amennyiben az épületet, az építményt rendeltetésszerűen nem veszik használatba (az épület, építmény rendeltetésszerűen nem hasznosítható), akkor az épület, építmény beszerzési, bontási költségeit, továbbá a vásárolt teleknek építkezésre alkalmassá tétele érdekében végzett munkák költségeit, ráfordításait a telek (a földterület) értékét növelő beszerzési költségként kell elszámolni a telek (a földterület) bontás utáni (az üres telek) piaci értékének megfelelő összegig, az ezt meghaladó költségeket, ráfordításokat a megvalósuló beruházás (az épület, az építmény) bekerülési (beszerzési) értékeként kell figyelembe venni.
(6) Egy adott beruházás miatt lebontott és újraépített épület, építmény bontásának költségeit az adott beruházás bekerülési (beszerzési) értékébe be kell számítani. Az újraépítés költsége az újraépített eszköz bekerülési (beszerzési) értékének minősül.
(7) A tárgyi eszköz biztonságos üzemeltetéséhez, rendeltetésszerű használatához szükséges – és a tárgyi eszköz beszerzésével egyidőben vagy annak üzembe helyezéséig beszerzett – tartozékok, tartalékalkatrészek beszerzési értéke – függetlenül attól, hogy az a tárgyi eszköz számlázott értékében vagy külön számlában jelenik meg – a tárgyi eszköz bekerülési (beszerzési) értéke részének tekintendő.
(8) A bekerülési (beszerzési) értéket csökkenti a próbaüzemeltetés során előállított, raktárra vett, értékesített termék, teljesített szolgáltatás előállítási költsége, ennek hiányában az állománybavételkori piaci értéke, illetve a még várhatóan felmerülő költségekkel csökkentett eladási ára, várható eladási ára, valamint a bekerülési (beszerzési) értékben elszámolt kamat összegét csökkenti a beruházásra adott előleg után, annak elszámolásáig, a beruházásra elkülönített pénzeszköz után, annak felhasználásáig kapott kamat összege.
(9) A bekerülési (beszerzési) érték részét képező – az (1)-(2) és a (4)-(8) bekezdésben felsorolt – tételeket a felmerüléskor, a gazdasági esemény megtörténtekor (legkésőbb az üzembe helyezéskor) kell számításba venni a számlázott, a kivetett összegben. Amennyiben az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig a számla, a megfelelő bizonylat nem érkezett meg, a fizetendő összeget az illetékes hatóság nem állapította meg, akkor az adott eszköz értékét a rendelkezésre álló dokumentumok (szerződés, piaci információ, jogszabályi előírás) alapján kell meghatározni. Az így meghatározott érték és a ténylegesen számlázott vagy később módosított fizetendő (kivetett) összeg közötti különbözettel a beszerzési értéket a végleges bizonylatok kézhezvétele időpontjában akkor kell módosítani, ha a különbözet összege az adott eszköz értékét jelentősen módosítja.
48. §
(1) A tárgyi eszköznél értéket növelő bekerülési (beszerzési) értékként kell figyelembe venni a meglevő tárgyi eszköz bővítésével, rendeltetésének megváltoztatásával, átalakításával, élettartamának növelésével összefüggő munka, továbbá az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga (kapacitása, pontossága) helyreállítását szolgáló felújítási munka ellenértékét [saját vállalkozásban történt megvalósítása esetén az 51. § szerinti közvetlen önköltség aktivált értékét] is.
(2) A tárgyi eszköz folyamatos, zavartalan, biztonságos üzemeltetését szolgáló javítási, karbantartási munka, továbbá az erdőnevelési, az erdőfenntartási, az erdőfelújítási munka ellenértékét, illetve saját vállalkozásban végzett megvalósítása esetén a felmerült és a tevékenységhez közvetlenül kapcsolódó költségek értékét nem lehet a tárgyi eszköz bekerülési (beszerzési) értékében figyelembe venni.
(3) Az eszköz értékét növelő bekerülési (beszerzési) értékként kell figyelembe venni az eszköz használati értékét növelő munkafolyamatok, illetve megmunkálás ellenértékét jelentő bérmunkadíjat.
(4) Az eszköz értékét növelő bekerülési (beszerzési) értékként kell figyelembe venni ingatlan beszerzése esetén az ingatlan értékébe – szerződés alapján – beszámított, korábban a bérleti jog megvásárlása címén fizetett, bérleti jogként kimutatott (még le nem írt) összeget.
(5) Importbeszerzésként kell elszámolni az eszköznek a külkereskedelmi áruforgalomban külföldről történő beszerzését (termékimport), továbbá azt a belföldön, illetve külföldön igénybe vett, külföldiek által nyújtott szolgáltatást, amelynél a szolgáltatást nyújtó gazdasági tevékenységének székhelye, illetve állandó telephelye, ezek hiányában lakóhelye, szokásos tartózkodási helye külföldön van (szolgáltatás-import), függetlenül attól, hogy az ellenértéket devizában, valutában, exportáruval, export-szolgáltatással, vagy külkereskedelmi szerződésben meghatározott forintszámláról forintban egyenlítik ki. Az importbeszerzés elszámolása szempontjából külföld a Magyar Köztársaság államhatárán kívüli terület. A köz- és magánvámraktárból történő beszerzés a vámjogról, a vámeljárásról, valamint a vámigazgatásról szóló törvényben rögzített feltételek szerint minősül importbeszerzésnek.
(6) Nem minősül importbeszerzésnek az exportértékesítéshez kapcsolódóan a magyar határállomás és a külföldi rendeltetési hely közötti útszakaszra jutó – egyébként szolgáltatásimportnak tekintendő – devizában, valutában vagy forintban számlázott, fizetett szállítási és rakodási-raktározási díj. Nem minősül importbeszerzésnek a vámszabad- és a tranzitterületen levő vállalkozótól történő közvetlen beszerzés sem.
(7) Az importbeszerzés értéke:
a) ha az (5) bekezdés szerinti importbeszerzés ellenértékének kiegyenlítése számla alapján forintban történik, akkor a számla szerinti – levonható általános forgalmi adót nem tartalmazó – forintérték az importtermék, illetve az importszolgáltatás értéke;
b) ha az (5) bekezdés szerinti importbeszerzés ellenértékének kiegyenlítése számla alapján devizában, valutában történik, akkor a számla szerinti – levonható általános forgalmi adót nem tartalmazó – devizának, valutának az importbeszerzéskor, az importszolgáltatás igénybevételekor (teljesítésekor) érvényes, a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti árfolyamon átszámított forintértéke az importtermék, illetve importszolgáltatás értéke;
c) ha az (5) bekezdés szerinti importbeszerzés ellenértékének kiegyenlítése exportáruval, exportszolgáltatással történik, az importbeszerzés forintértékét a 75. § (6) bekezdése szerint kell meghatározni.
49. §
(1) Gazdasági társaságnál alapításkor, tőkeemeléskor a jegyzett tőke fedezeteként, továbbá a jegyzési, a kibocsátási érték és a névérték különbözeteként, a jegyzett tőkén felüli tőke fedezeteként nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulásként átvett (kapott) eszköz létesítő okiratban, annak módosításában, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozatban meghatározott értéke bekerülési (beszerzési) értéknek minősül. Átalakulás esetén a létesítő okiratban meghatározott értéknek az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegében szereplő értéket kell tekinteni.
(2) Üzleti vagy cégérték bekerülési (beszerzési) értéke cégvásárlás, illetve átalakulás esetén a 3. § (5) bekezdésének 1. pontja szerint meghatározott különbözet.
(3) A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés bekerülési (beszerzési) értéke vásárláskor a részvényekért, üzletrészekért, vagyoni betétekért fizetett ellenérték (vételár), cégvásárláskor – üzleti vagy cégérték, illetve negatív üzleti vagy cégérték kimutatása esetén – az üzleti vagy cégértékkel csökkentett, a negatív üzleti vagy cégértékkel növelt ellenérték (vételár).
(4) A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés bekerülési (beszerzési) értéke alapításkor, tőkeemeléskor a létesítő okiratban, annak módosításában, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozatban a jegyzett tőke fedezeteként, valamint a jegyzési, a kibocsátási érték és a névérték különbözeteként, a jegyzett tőkén felüli tőke fedezeteként meghatározott vagyoni hozzájárulás együttes értéke a ténylegesen befizetett pénzbetétnek és a rendelkezésre bocsátott nem pénzbeli betétnek megfelelő összegben.
(5) A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés névértéke fejében a jegyzett tőke leszállításakor (ide értve a tőkeleszállítással egyidejűleg végrehajtott, a leszállított jegyzett tőkével arányos jegyzett tőkén felüli saját tőke kivonást is) átvett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke a gazdasági társaság által közölt, illetve számlázott érték, a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén a vagyonfelosztási javaslat szerinti érték.
(6) Gazdasági társaság átalakulása esetén a megszűnt gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés ellenében kapott részesedés bekerülési (beszerzési) értéke a megszűnt részesedésre jutó – a megszűnt gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke összege.
(7) Gazdasági társaság beolvadása esetén a külső tulajdonosnál a megszűnt gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés ellenében kapott részesedés bekerülési (beszerzési) értéke a megszűnt részesedésre jutó – a megszűnt gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke összege.
50. §
(1) Követelés fejében átvett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke az eszköz megállapodás, csereszerződés, vagyonfelosztási javaslat szerinti (számlázott, bizonylatolt) értéke.
(2) Csere útján beszerzett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke az eszköz csereszerződés szerinti értéke, a cserébe adott eszköz eladási ára.
(3) A hitelviszonyt megtestesítő, kamatozó értékpapír bekerülési (beszerzési) értéke nem tartalmazhatja a [vételár részét képező, továbbá a kibocsátási okiratban, a csereszerződésben, a vagyonfelosztási javaslatban meghatározott piaci, forgalmi, beszámítási érték részét képező] (felhalmozott) kamat összegét.
(4) A térítés nélkül (a visszaadási kötelezettség nélkül) átvett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke az átadónál kimutatott nyilvántartás szerinti (legfeljebb forgalmi, piaci) érték, illetve az ajándékként, hagyatékként kapott eszköz, továbbá a többletként fellelt (a nem adminisztrációs hibából származó többlet-) eszköz esetében az eszköznek az állományba vétel időpontjában ismert piaci értéke.
(5) A saját kiskereskedelmi egységbe kiszállított, illetve felhasznált saját előállítású termék forgalmi értéke után fizetendő adó, járulék, termékdíj összege is a termék bekerülési (beszerzési) értékének (előállítási költségének) részét képezi.
(6) A pénzügyi lízing keretében átadott, a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel értékesített és a szerződés szerinti feltételek teljesülésének meghiúsulása miatt később visszavett, a két időpont között a vevő által használt eszköz visszavételkori beszerzési értékeként az eszköz – a lízingbeadó, illetve az eladó által kiállított helyesbítő számlában rögzített – piaci értékét, legfeljebb az eredeti eladási árát kell figyelembe venni.
(7) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél a működéséhez, a tartozások kiegyenlítéséhez részére biztosított – tartósan rendelkezésre bocsátott –, a 35. § (6) bekezdése szerint vagyonként kapott nem pénzbeli hozzájárulás szerződés, megállapodás szerinti értéke (legfeljebb a vámérték és az e törvény szerinti egyéb beszerzési érték együttes összege) minősül bekerülési (beszerzési) értéknek.
(8) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe működése során, a (7) bekezdésben foglaltakon túlmenően, beszerzésként – a 48. § (5) bekezdésében előírtak esetén importbeszerzésként – köteles elszámolni a külföldi székhelyű vállalkozástól, vagy annak más fióktelepétől kapott eszköz számla szerinti értékét. Az így állományba vett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke – ez esetben is – magában foglalja mindazon 47-51. § szerinti tételeket, amelyek az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolhatók.
51. §
(1) Az eszköz bekerülési (előállítási) értékének részét képezik azok a költségek, amelyek
a) az eszköz (termék) előállítása, üzembe helyezése, bővítése, rendeltetésének megváltoztatása, átalakítása, eredeti állagának helyreállítása során közvetlenül felmerültek,
b) az előállítással bizonyíthatóan szoros kapcsolatban voltak, továbbá
c) az eszközre (termékre) megfelelő mutatók, jellemzők segítségével elszámolhatók
(együttesen: közvetlen önköltség).
(2) Az elvégzett, a nyújtott, a teljesített szolgáltatás bekerülési (előállítási) értékének részét azok a költségek képezik, amelyek
a) a szolgáltatás végzése, nyújtása, teljesítése során közvetlenül felmerültek,
b) a szolgáltatás végzésével, nyújtásával, teljesítésével szoros kapcsolatban voltak, továbbá
c) a szolgáltatásra megfelelő mutatók, jellemzők segítségével elszámolhatók
(együttesen: közvetlen önköltség).
(3) Az előállítási költségek között kell elszámolni [és így a bekerülési (előállítási) érték részét képezi] az idegen vállalkozó által megvalósított beruházáshoz a beruházó által biztosított (az idegen vállalkozó felé nem számlázott) vásárolt anyag bekerülési (beszerzési) értékét, továbbá a saját előállítású termék, nyújtott szolgáltatás közvetlen önköltségét a vásárolt anyag, a saját előállítású termék tényleges beépítésekor, a szolgáltatásnyújtással egyidejűleg.
(4) Értékesítési költségeket és az előállítással közvetlen kapcsolatba nem hozható igazgatási és egyéb általános költségeket – az eszközértékelés alapjául szolgáló – közvetlen önköltség nem tartalmazhat.
52. §
(1) Az immateriális javaknak, a tárgyi eszközöknek a hasznos élettartam végén várható maradványértékkel csökkentett bekerülési (beszerzési, illetve előállítási) értékét – a (4) bekezdésben foglaltak kivételével – azokra az évekre kell felosztani, amelyekben ezeket az eszközöket előreláthatóan használni fogják (az értékcsökkenés elszámolása).
(2) Az évenként elszámolandó értékcsökkenésnek a bekerülési értékhez (bruttó értékhez) vagy a nettó értékhez (a terv szerint elszámolt értékcsökkenéssel csökkentett bruttó értékhez) viszonyított arányát, vagy a bekerülési értéknek a teljesítménnyel arányos összegét, illetve az értékcsökkenés évenkénti abszolút összegét az egyedi eszköz várható használata, ebből adódó élettartama, fizikai elhasználódása és erkölcsi avulása, az adott vállalkozási tevékenységre jellemző körülmények figyelembevételével kell megtervezni, és azokat a nyilvántartásokon történő rögzítést követően a rendeltetésszerű használatbavételtől, az üzembe helyezéstől kell alkalmazni. Az üzembehelyezést hitelt érdemlő módon dokumentálni kell.
(3) Az évenként elszámolandó értékcsökkenés összegének évek közötti – (2) bekezdés szerinti – felosztásánál figyelembe lehet venni az adott eszköz használatával elért bevételt terhelő egyéb, az eszköz beszerzésével összefüggő, de bekerülési értéknek nem minősülő ráfordításokat (az üzembe helyezés utáni kamatot, a devizahitelek árfolyamveszteségét), az eszköz folyamatos használatával kapcsolatos karbantartási költségeket az egyedi eszköznek – az adott vállalkozási tevékenységre jellemző körülmények alapján számított – várható hasznos élettartamán belül, amennyiben az összemérés elvének érvényesülése azt indokolja.
(4) Az üzleti vagy cégértéket 5 év vagy ennél hosszabb idő alatt, a befejezett kísérleti fejlesztés, továbbá a befejezett alapítás-átszervezés aktivált értékét 5 év vagy ennél rövidebb idő alatt lehet leírni. Az üzleti vagy cégérték megállapított amortizációs időszakát – a későbbiek során – nem befolyásolja az, hogy a nagyságára ható eszközök, illetve kötelezettségek értéke miként alakult. Amennyiben a vállalkozó az üzleti vagy cégértéket 5 évnél hosszabb idő alatt írja le, azt a kiegészítő mellékletben indokolnia kell.
(5) Nem számolható el terv szerinti értékcsökkenés a földterület, a telek (a bányaművelésre, veszélyes hulladék tárolására igénybe vett földterület, telek kivételével), az erdő bekerülési (beszerzési) értéke után, és az üzembe nem helyezett beruházásnál.
(6) Nem szabad terv szerinti értékcsökkenést elszámolni a képzőművészeti alkotásnál, a régészeti leletnél, valamint az olyan kép- és hangarchívumnál, illetve egyéb gyűjteménynél, egyéb eszköznél, amely értékéből a használat során sem veszít, illetve amelynek értéke – különleges helyzetéből, egyedi mivoltából adódóan – évről-évre nő.
(7) Terv szerinti értékcsökkenést a már rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett immateriális javak, tárgyi eszközök után kell elszámolni addig, amíg azokat rendeltetésüknek megfelelően használják.
53. §
(1) Terven felüli értékcsökkenést kell az immateriális jószágnál, a tárgyi eszköznél elszámolni akkor, ha
a) az immateriális jószág, a tárgyi eszköz (ide nem értve a beruházást) könyv szerinti értéke tartósan és jelentősen magasabb, mint ezen eszköz piaci értéke;
b) a szellemi termék, a tárgyi eszköz (ideértve a beruházást is) értéke tartósan lecsökken, mert a szellemi termék, a tárgyi eszköz (ideértve a beruházást is) a vállalkozási tevékenység változása miatt feleslegessé vált, vagy megrongálódás, megsemmisülés, illetve hiány következtében rendeltetésének megfelelően nem használható, illetve használhatatlan;
c) a vagyoni értékű jog a szerződés módosulása miatt csak korlátozottan vagy egyáltalán nem érvényesíthető;
d) a befejezett kísérleti fejlesztés révén megvalósuló tevékenységet korlátozzák vagy megszüntetik, illetve az eredménytelen lesz.
(2) Az (1) bekezdés szerint az érték csökkentését olyan mértékig kell végrehajtani, hogy az immateriális jószág, a tárgyi eszköz, a beruházás használhatóságának megfelelő, a mérlegkészítéskor érvényes (ismert) piaci értéken szerepeljen a mérlegben. Amennyiben az immateriális jószág, a tárgyi eszköz, a beruházás rendeltetésének megfelelően nem használható, illetve használhatatlan, megsemmisült vagy hiányzik, azt az immateriális javak, a tárgyi eszközök, a beruházások közül – a terven felüli értékcsökkenés elszámolása után – ki kell vezetni.
(3) Ha a vállalkozó szempontjából meghatározó jelentőségű tárgyi eszköznél az évenként elszámolásra kerülő értékcsökkenés megállapításakor (megtervezésekor) figyelembe vett körülményekben (az adott eszköz használatának időtartamában, az adott eszköz értékében és a várható maradványértékben) – az (1) bekezdésben foglaltakon kívüli – lényeges változás következett be, akkor a terv szerint elszámolásra kerülő értékcsökkenés megváltoztatható, de a változás eredményre gyakorolt számszerűsített hatását a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
(4) Nem számolható el terv szerinti, illetve terven felüli értékcsökkenés a már teljesen leírt, illetve a tervezett maradványértéket elért immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél.
54. §
(1) A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetésnél – függetlenül attól, hogy az a forgóeszközök, illetve a befektetett pénzügyi eszközök között szerepel – értékvesztést kell elszámolni, a befektetés könyv szerinti értéke és piaci értéke közötti – veszteségjellegű – különbözet összegében, ha ez a különbözet tartósnak mutatkozik és jelentős összegű.
(2) Az (1) bekezdés szerinti befektetés piaci értéke meghatározásakor figyelembe kell venni:
a) a gazdasági társaság tartós piaci megítélését, a piaci megítélés tendenciáját, a befektetés (felhalmozott) osztalékkal csökkentett tőzsdei, tőzsdén kívüli árfolyamát, annak tartós tendenciáját,
b) a megszűnő gazdasági társaságnál a várhatóan megtérülő összeget,
c) a gazdasági társaság saját tőkéje és a jegyzett tőkéje, illetve a befektetés könyv szerinti értéke és névértéke arányát.
(3) Amennyiben az (1) bekezdés szerinti befektetésnek a (2) bekezdés figyelembe vételével meghatározott, mérlegkészítéskori piaci értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint a befektetés könyv szerinti értéke, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell. Az értékvesztés visszaírásával a befektetés könyv szerinti értéke nem haladhatja meg a 62. § (1) bekezdés szerinti beszerzési értéket.
(4) A hitelviszonyt megtestesítő, egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírnál – függetlenül attól, hogy az a forgóeszközök, illetve a befektetett pénzügyi eszközök között szerepel – értékvesztést kell elszámolni, ha a hitelviszonyt megtestesítő értékpapír könyv szerinti értéke és – (felhalmozott) kamatot nem tartalmazó – piaci értéke közötti különbözet veszteségjellegű, tartósnak mutatkozik és jelentős összegű.
(5) A (4) bekezdés szerinti értékpapír piaci értéke meghatározásakor figyelembe kell venni:
a) az értékpapír (felhalmozott) kamattal csökkentett tőzsdei, tőzsdén kívüli árfolyamát, piaci értékét, annak tartós tendenciáját,
b) az értékpapír kibocsátójának piaci megítélését, a piaci megítélés tendenciáját, azt, hogy a kibocsátó a lejáratkor, a beváltáskor a névértéket (és a felhalmozott kamatot) várhatóan megfizeti-e, illetve milyen arányban fizeti majd meg.
(6) Amennyiben a (4) bekezdés szerinti értékpapír mérlegkészítéskori piaci értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint a könyv szerinti értéke, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell. Az értékvesztés visszaírásával az értékpapír könyv szerinti értéke nem haladhatja meg a 62. § (1) bekezdése szerinti beszerzési értéket, illetve ha a beszerzési érték magasabb a névértéknél (névérték felett vásárolt értékpapírnál), az értékvesztés visszaírásával az értékpapír könyv szerinti értéke nem haladhatja meg az adott értékpapír névértékét.
(7) A külföldi pénzértékre szóló, tulajdoni részesedést jelentő befektetésnél, illetve a hitelviszonyt megtestesítő (4) bekezdés szerinti értékpapírnál az (1), illetve a (4) bekezdés szerinti értékvesztés összegét, a (3), illetve a (6) bekezdés szerinti értékvesztés visszaírását devizában kell megállapítani, majd a nyilvántartási devizaárfolyamon kell azt forintra átszámítva a pénzügyi műveletek ráfordításai, illetve bevételei között elszámolni. Ezt követően kell a 60. § szerinti árfolyamváltozás hatását megállapítani.
55. §
(1) A vevő, az adós minősítése alapján az üzleti év mérlegfordulónapján fennálló és a mérlegkészítés időpontjáig pénzügyileg nem rendezett követelésnél (ide értve a hitelintézetekkel, pénzügyi vállalkozásokkal szembeni követeléseket, a kölcsönként, az előlegként adott összegeket, továbbá a bevételek aktív időbeli elhatárolása között lévő követelésjellegű tételeket is) értékvesztést kell elszámolni – a mérlegkészítés időpontjában rendelkezésre álló információk alapján – a követelés könyv szerinti értéke és a követelés várhatóan megtérülő összege közötti – veszteségjellegű – különbözet összegében, ha ez a különbözet tartósnak mutatkozik és jelentős összegű.
(2) A vevőnként, az adósonként kisösszegű követeléseknél – a vevők, az adósok együttes minősítése alapján – az értékvesztés összege ezen követelések nyilvántartásba vételi értékének százalékában is meghatározható.
(3) Amennyiben a vevő, az adós minősítése alapján a követelés várhatóan megtérülő összege jelentősen meghaladja a követelés könyv szerinti értékét, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell. Az értékvesztés visszaírásával a követelés könyv szerinti értéke nem haladhatja meg a 65. § (1)-(3) bekezdése szerinti nyilvántartásba vételi (devizakövetelés esetén a 60. § szerinti árfolyamon számított) értékét.
(4) A követelések eredeti, a 65. § (1)-(3) bekezdése szerinti nyilvántartásba vételi (devizakövetelés esetén a 60. § szerinti árfolyamon számított) értékét, az üzleti évben elszámolt, illetve visszaírt, a halmozottan elszámolt értékvesztés összegét – legalább a mérlegtételek szerinti megbontásban – a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
56. §
(1) Ha a vásárolt készlet (anyag, áru) bekerülési (beszerzési), illetve könyv szerinti értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint a mérlegkészítéskor ismert tényleges piaci értéke, akkor azt a mérlegben a tényleges piaci értéken, ha pedig a saját termelésű készlet (befejezetlen termelés, félkész és késztermék, állat) bekerülési (előállítási), illetve könyv szerinti értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint a mérlegkészítéskor ismert és várható eladási ára, akkor azt a mérlegben a még várhatóan felmerülő költségekkel csökkentett, várható támogatásokkal növelt eladási áron számított értéken kell kimutatni, a készlet értékét a különbözetnek értékvesztéskénti elszámolásával kell csökkenteni.
(2) A vásárolt készlet bekerülési (beszerzési), illetve könyv szerinti értékét, illetve a saját termelésű készlet bekerülési (előállítási) értékét – az (1) bekezdésben foglaltakon túlmenően – csökkentetten kell a mérlegben szerepeltetni, ha a készlet a vonatkozó előírásoknak (szabvány, szállítási feltétel, szakmai előírás stb.), illetve eredeti rendeltetésének nem felel meg, ha megrongálódott, ha felhasználása, értékesítése kétségessé vált, ha feleslegessé vált. A készlet értékének csökkentését – a különbözetnek értékvesztéskénti elszámolásával – ez esetben addig a mértékig kell elvégezni, hogy a készlet a használhatóságnak (az értékesíthetőségnek) megfelelő, mérlegkészítéskor, illetve a minősítés elvégzésekor érvényes (ismert) piaci értéken (legalább haszonanyagáron, illetve hulladékértéken) szerepeljen a mérlegben.
(3) Az (1)-(2) bekezdés szerinti értékvesztés összege a – fajlagosan kis értékű – készleteknél a vállalkozó által kialakított készletcsoportok könyv szerinti értékének arányában is meghatározható.
(4) Amennyiben a készlet piaci értéke jelentősen és tartósan meghaladja könyv szerinti értékét, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell. Az értékvesztés visszaírásával a készlet könyv szerinti értéke nem haladhatja meg a 62. § (2)-(3) bekezdése szerinti bekerülési értéket.
57. §
(1) A befektetett eszközöket, a forgóeszközöket – a 60-62. §-ban foglaltak figyelembe vételével – a 47-51. § szerinti bekerülési értéken kell értékelni, csökkentve azt az 52-56. § szerint alkalmazott leírásokkal, növelve azt a (2) bekezdés szerinti visszaírás összegével.
(2) Amennyiben az 53-56. § szerint alkalmazott leírások miatt az (1) bekezdés szerinti eszközök könyv szerinti értéke alacsonyabb ezen eszközök eredeti bekerülési értékénél és az alacsonyabb értéken való értékelés (immateriális javaknál, tárgyi eszközöknél a terven felüli értékcsökkenés, egyéb eszközöknél az értékvesztés elszámolás) okai már nem, illetve csak részben állnak fenn, az 53-56. § szerinti leírásokat meg kell szüntetni (immateriális javaknál, tárgyi eszközöknél a már elszámolt terven felüli értékcsökkenés, egyéb eszközöknél az elszámolt értékvesztés összegének csökkentésével), – a megbízható és valós összkép érdekében – az eszközt piaci értékére, legfeljebb a nyilvántartásba vételkor megállapított, a 47-51. § szerinti bekerülési értékére, immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékére az egyéb bevételekkel szemben vissza kell értékelni (visszaírás).
(3) Amennyiben az 58. § (5) bekezdése szerinti befektetett eszköz piaci értéke jelentősen meghaladja a (2) bekezdés szerinti visszaírás utáni könyv szerinti értéket [a nyilvántartásba vételkor megállapított, a 47-51. § szerinti bekerülési értéket, illetve immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értéket], ezen eszköz – az 58-59. § előírásai szerint – piaci értéken is felvehető. Ez esetben a bekerülési érték, illetve immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó érték és a piaci érték különbözetét az eszközök között értékhelyesbítésként, a források között – az értékhelyesbítés összegével azonos összegben – értékelési tartalékként lehet kimutatni.
58. §
(1) Amennyiben a vállalkozó él az 57. § (3) bekezdése szerinti lehetőséggel, illetve kötelező az 57. § (2) bekezdése szerinti visszaírás, akkor a piaci értékelésbe bevont, illetve a visszaírással érintett eszközök esetében a leltárnak – többek között – tartalmaznia kell:
a) az egyedi eszköz mérlegfordulónapi piaci értékét;
b) az egyedi eszköznek e törvény szerint elszámolt értékcsökkenéssel, értékvesztéssel csökkentett, a (2) bekezdés szerinti visszaírással növelt bekerülési értékét (könyv szerinti nettó értékét);
c) az a)-b) pontok szerinti értékek különbözetét.
(2) Amennyiben az üzleti év mérlegfordulónapján az egyedi eszköz piaci értéke jelentősen meghaladja a könyv szerinti értékét, immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékét, akkor a különbözet összegével – a (3) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével – csökkenteni kell az elszámolt terven felüli értékcsökkenés, az elszámolt értékvesztés összegét és az egyéb bevételekkel szemben növelni kell az adott eszköz könyv szerinti értékét.
(3) A (2) bekezdés szerinti különbözettel a könyv szerinti értéket az adott eszköz nyilvántartásba vételekor számításba vett értékéig – a 47-51. § szerinti bekerülési értéke összegéig, immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékig – kell növelni (visszaírás összege). A visszaírás összege nem lehet több, mint a korábban terven felüli értékcsökkenésként, értékvesztésként elszámolt összeg.
(4) Amennyiben az üzleti év mérlegfordulónapján az egyedi eszköz piaci értéke alacsonyabb a könyv szerinti értékénél, akkor az így mutatkozó különbözetet az 53. §-ban, illetve a 54. § (1), (4), az 55. § (1), (2) bekezdésében foglaltak figyelembe vételével kell rendezni.
(5) Amennyiben a vállalkozó tevékenységét tartósan szolgáló vagyoni értékű jog, szellemi termék, tárgyi eszköz (kivéve a beruházásokat, a beruházásra adott előlegeket), tulajdoni részesedést jelentő befektetés piaci értéke jelentősen meghaladja az adott eszköznek a (2) bekezdés szerinti visszaírás utáni könyv szerinti (bekerülési) értékét, a piaci érték és a visszaírás utáni könyv szerinti (bekerülési) érték közötti különbözet a mérlegben az eszközök között “Értékhelyesbítés”-ként, a saját tőkén belül “Értékelési tartalék”-ként kimutatható.
(6) A könyvekben az értékhelyesbítés összegét és annak változásait egyedi eszközönként elkülönítetten kell nyilvántartani.
(7) Amennyiben az (5) bekezdés szerint egyedi eszközönként meghatározott értékhelyesbítés összege jelentősen eltér az előző üzleti év mérlegfordulónapján kimutatott értékhelyesbítés összegétől, a leltárral alátámasztott különbözet
a) növeli az értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben, ha a tárgyévi értékhelyesbítés értéke meghaladja az előző évit,
b) csökkenti az értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben, ha a tárgyévi értékhelyesbítés értéke alacsonyabb az előző évinél, legfeljebb az előző üzleti év mérlegfordulónapján kimutatott értékhelyesbítés összegéig.
(8) Amennyiben az üzleti év mérlegfordulónapján az (5) bekezdés szerinti eszköz piaci értéke alacsonyabb könyv szerinti (bekerülési) értékénél, immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékénél, az adott eszköz (7) bekezdés b) pontja szerint elszámolt értékhelyesbítést meghaladó különbözettel – az 53. §-ban, illetve az 54. § (1), (4), az 55. § (1), (2) bekezdésében foglaltak szerint – a könyv szerinti (bekerülési) értéket kell terven felüli értékcsökkenés, értékvesztés elszámolásával csökkenteni.
(9) Az (5) bekezdés szerinti eszközök könyvekből történő kivezetésekor az egyedi eszközhöz kapcsolódó, elkülönítetten nyilvántartott értékhelyesbítést is ki kell vezetni az értékelési tartalékkal szemben.
59. §
(1) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni az értékhelyesbítések nyitó értékét, növekedését, csökkenését, záró értékét legalább vagyoni értékű jogok, szellemi termékek, ingatlanok, ide értve az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogokat is, műszaki berendezések, gépek, járművek, továbbá egyéb berendezések, felszerelések, járművek, tenyészállatok, tartós tulajdoni részesedést jelentő befektetések részletezésben. A kiegészítő mellékletben ismertetni kell a piaci értéken történő értékelés alkalmazott elveit és módszereit.
(2) Az egyedi eszközök évenkénti értékelésének helyességét, az értékhelyesbítések megállapításának, elszámolásának szabályszerűségét a könyvvizsgálónak a kötelező könyvvizsgálat keretében ellenőriznie kell. Amennyiben a könyvvizsgálat a 155. § (3) bekezdése alapján nem kötelező, az értékelés felülvizsgálatával független könyvvizsgálót kell megbízni.
60. §
(1) A valutapénztárba bekerülő valutakészletet, a devizaszámlára kerülő devizát, a külföldi pénzértékre szóló követelést, befektetett pénzügyi eszközt, értékpapírt, illetve kötelezettséget a bekerülés napjára, illetve a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó – a (4)-(6) bekezdés szerinti – devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell a könyvviteli nyilvántartásba felvenni, kivéve a forintért vásárolt valutát, devizát, amelyet a fizetett összegben kell felvenni, és amelynél a ténylegesen fizetett forint alapján kell a nyilvántartásba vételi árfolyamot meghatározni.
(2) A mérlegben a valutapénztárban lévő valutakészletet, a devizaszámlán lévő devizát, továbbá a külföldi pénzértékre szóló – az 54-55. § szerint minősített – minden követelést, befektetett pénzügyi eszközt, értékpapírt, illetve kötelezettséget az üzleti év mérlegfordulónapjára vonatkozó – a (4)-(6) bekezdés szerinti – devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell kimutatni.
(3) A valutapénztárban lévő valutakészletnek, a devizaszámlán lévő devizának, továbbá a külföldi pénzértékre szóló követelésnek, befektetett pénzügyi eszköznek, értékpapírnak, illetve kötelezettségnek az üzleti év mérlegfordulónapjára vonatkozó (2) bekezdés szerinti értékelése előtti könyv szerinti értéke és az értékeléskori forintértéke közötti különbözetet:
a) amennyiben az összevontan veszteség, egyenlegében a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell árfolyamveszteségként elszámolni,
b) amennyiben az összevontan nyereség, egyenlegében a pénzügyi műveletek egyéb bevételei közötti elszámolás után a következő üzleti év(ek) árfolyamveszteségének fedezetére időbelileg el kell határolni.
(4) A valutakészlet, a devizaszámlán lévő deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír (együtt: külföldi pénzértékre szóló eszköz), illetve kötelezettség (1)-(2) bekezdés szerinti forintértékének meghatározásakor a valutát, a devizát – a választott – hitelintézet által meghirdetett devizavételi és devizaeladási árfolyamának átlagán, vagy a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon kell forintra átszámítani.
(5) A (4) bekezdésben előírt devizaárfolyam használatától el kell térni, ha a hitelintézet, illetve a Magyar Nemzeti Bank által nem jegyzett és nem konvertibilis valutát, ilyen valutára szóló eszközöket és kötelezettségeket kell forintra átszámítani. Ez esetben a valuta szabadpiaci árfolyamán (ennek hiányában országos napilapban a világ valutáinak árfolyamáról közzétett tájékoztató adatai alapján), a választott hitelintézet vagy a Magyar Nemzeti Bank által jegyzett devizára átszámított értéket kell a hitelintézet által jegyzett deviza devizavételi és devizaeladási árfolyamának átlagán vagy a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamán forintra átszámítani.
(6) A külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek forintra történő átszámításánál a devizavételi és devizaeladási árfolyam átlaga helyett valamennyi külföldi pénzértékre szóló eszköz és kötelezettség egységesen értékelhető devizavételi vagy csak devizaeladási árfolyamon is – a (4) bekezdés szerinti értékeléstől eltérő értékelésből adódó különbözetnek a kiegészítő mellékletben történő bemutatása mellett –, ha a (4) bekezdés szerinti értékeléstől történő eltérésnek az eszközökre-forrásokra, illetve az eredményre gyakorolt hatása jelentős és emiatt a megbízható és valós összkép követelménye a (4) bekezdés szerint történő értékelés mellett nem teljesülne.
(7) Amennyiben jogszabály lehetővé teszi, hogy devizabelföldi ügyfelek szerződéses kapcsolataikban az ellenértéket, illetve annak törlesztő összegeit devizaalapon állapítsák meg, akkor ezen szerződések alapján a devizaalapú követelések, illetve kötelezettségek forintértékben történő könyvviteli nyilvántartásba vételénél, továbbá mérlegfordulónapi értékelésénél az (1)-(6) bekezdésben foglaltakat kell alkalmazni.
61. §
(1) A hitelviszonyt megtestesítő, rövid lejáratú (éven belüli, illetve egy éves lejáratú) értékpapír beszerzési értéken (a vételár részét képező kamattal csökkentett vételáron) értékelhető mindaddig, amíg a kibocsátó a lejáratkor, a beváltáskor várhatóan a névértéket (és a felhalmozott kamatot) megfizeti.
(2) A hitelviszonyt megtestesítő, a forgóeszközök között kimutatott értékpapír bekerülési értéke a beszerzéshez kapcsolódóan fizetett (elszámolt) bizományi díj, a vásárolt vételi opció díja nélkül is meghatározható.
62. §
(1) Tulajdoni részesedést jelentő befektetéseknél, továbbá hitelviszonyt megtestesítő értékpapíroknál bekerülési érték a 47-50. § szerinti tételek, vagy csoportos nyilvántartás esetén a beszerzési értékek alapján számított átlagos (súlyozott) beszerzési ár, vagy a FIFO módszer szerint meghatározott beszerzési ár.
(2) Vásárolt készleteknél (anyag, áru) bekerülési érték a 47-50. § szerinti tételek, vagy a beszerzési értékek alapján számított átlagos (súlyozott) beszerzési ár, vagy a FIFO módszer szerint meghatározott bekerülési érték; saját termelésű készleteknél (befejezetlen termelés, félkész és késztermék, állatok) előállítási költség az 51. § szerinti előállítási költség, vagy az utókalkulációval meghatározott, illetve a norma szerinti közvetlen önköltség, vagy a FIFO módszer szerint meghatározott előállítási költség.
(3) A befejezetlen építési-szerelési, illetve technológiai szerelési munka bekerülési értéke a kalkulációs egység összes elszámolt közvetlen költségéből a megrendelővel még el nem számolt, de ténylegesen elvégzett munkák közvetlen önköltsége, amely utókalkulációval, továbbá – a megrendelő igazolása alapján – a teljesítési fok alapján arányosítással is meghatározható. A kalkulációs egység egy szerződés szerinti munkánál (egy létesítménynél) nagyobb egység nem lehet.
(4) Valutakészleteknél, devizakészleteknél bekerülési érték a beszerzéskori árfolyamon számított forintérték, vagy az átlagos (súlyozott) beszerzési árfolyamon, vagy a FIFO módszer szerinti árfolyamon számított forintérték.
(5) Az (1)-(4) bekezdés szerinti eszközöknél könyv szerinti érték az (1)-(4) bekezdés szerinti bekerülési érték, csökkentve a már elszámolt értékvesztéssel, növelve az értékvesztés visszaírt összegével.
63. §
(1) A mérlegben a 25. § (2)-(8) bekezdése szerint meghatározott immateriális jószágot a 47-51. § szerinti bekerülési értéken, illetve ezen bekerülési értéknek az 52-53. § szerint elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenési leírással csökkentett, a terven felüli értékcsökkenési leírás visszaírt összegével növelt könyv szerinti értékén, az immateriális javakra adott előleget az átutalt – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összegben, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értékén kell kimutatni.
(2) A vagyoni értékű jog és a szellemi termék könyv szerinti értékét meghaladó – az 58. § alapján meghatározott – piaci értékét az immateriális javak értékhelyesbítéseként külön kell kimutatni a saját tőke részét képező értékelési tartalékkal azonos összegben.
(3) A mérlegben a 26. § (2)-(7) bekezdése szerint meghatározott tárgyi eszközt, tenyészállatot és beruházást a 47-51. § szerinti bekerülési értékének az 52-53. § szerint elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenési leírással csökkentett, a terven felüli értékcsökkenési leírás visszaírt összegével növelt könyv szerinti értékén, a beruházásokra adott előleget az átutalt – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összegben, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értékén kell kimutatni.
(4) A 26. § (2)-(6) bekezdése szerint meghatározott tárgyi eszköz, tenyészállat terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével megállapított nettó értékét meghaladó – az 58. § szerint meghatározott – piaci értékét a tárgyi eszközök értékhelyesbítéseként külön kell kimutatni a saját tőke részét képező értékelési tartalékkal azonos összegben.
64. §
(1) A mérlegben a gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetést – függetlenül attól, hogy az a forgóeszközök, illetve a befektetett pénzügyi eszközök között szerepel – a létesítő okiratban, annak módosításában, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozatban meghatározott alapításkori, tőkeemeléskori (jegyzési, kibocsátási), a 49. § (6)-(7) bekezdése szerinti átalakuláskori értéken, vásárlás esetén a 62. § (1) bekezdése szerinti bekerülési értéken, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(2) A mérlegben a hitelviszonyt megtestesítő, egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírt – függetlenül attól, hogy az a forgóeszközök, illetve a befektetett pénzügyi eszközök között szerepel – a 62. § (1) bekezdése szerinti bekerülési értéken, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(3) A gazdasági társaságban lévő – 27. § (2), (4) bekezdése szerinti – tulajdoni részesedést jelentő befektetés bekerülési értékét meghaladó piaci értékét a befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítéseként külön kell kimutatni a saját tőke részét képező értékelési tartalékkal azonos összegben.
65. §
(1) A mérlegben a követelést (ide értve a hitelintézetekkel, a pénzügyi vállalkozásokkal szembeni követeléseket, a pénzeszközöket, a kölcsönként, az előlegként adott összegeket is) – függetlenül attól, hogy az a forgóeszközök, illetve a befektetett pénzügyi eszközök között szerepel – az elfogadott, az elismert összegben, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(2) A mérlegben a külföldi pénzértékre szóló követelést az elfogadott, az elismert devizaösszegnek a szerződés szerinti teljesítéskori (illetve mérlegfordulónapi), a 60. § szerinti árfolyamán, illetve a már elszámolt, devizában meghatározott értékvesztés nyilvántartási árfolyamán csökkentett, az értékvesztés devizában visszaírt összegének a nyilvántartási árfolyamon számított értékével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(3) A pénzügyi lízinggel kapcsolatos – a 27. § (3), (5), (6) bekezdése szerint kimutatott – követelés összege nem foglalja magában a pénzügyi lízinggel kapcsolatosan járó kamat összegét. Az ilyen címen felvett követelés összegét a megfizetett lízingdíjnak a lízingszerződésben meghatározott törlesztés összegével csökkentetten kell a mérlegbe beállítani.
(4) A mérlegben a követelés fedezetére kapott váltót a leszámítolásig, az átruházásig, a pénzügyi rendezésig a követelés (1)-(2) bekezdése szerinti elfogadott, elismert értékén, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett és az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(5) A mérlegben a 29. § (6)-(8) bekezdése szerinti egyéb követelést a járó, az igényelt, a fizetett összegben, az átvett értéken, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(6) A mérlegben a követelést az (1)–(5) bekezdés szerinti könyv szerinti értéken addig kell kimutatni, amíg azt pénzügyileg vagy egyéb módon (a Polgári Törvénykönyv szerinti beszámítással, eszközátadással) nem rendezték, váltóval ki nem egyenlítették, illetve amíg azt el nem engedték vagy behajthatatlan követelésként le nem írták.
(7) A mérlegben behajthatatlan követelést nem lehet kimutatni. A részben vagy egészében behajthatatlan követelést – devizakövetelés esetén a devizajogszabályok előírásainak megtartásával – legkésőbb a mérlegkészítéskor – a mérlegkészítés időpontjában rendelkezésre álló információk alapján – az üzleti év hitelezési veszteségeként le kell írni.
66. §
(1) A mérlegben a 28. § (2)-(3) bekezdése szerinti készletet a 62. § (2) és (3) bekezdése szerinti bekerülési értéken, illetve az 56. § szerint elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken, a készletekre adott előleget az átutalt – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összegben, illetve a már elszámolt értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(2) A mérlegben a pénztár, csekkek értékeként az üzleti év mérlegfordulónapján a pénztárban lévő forintpénzkészlet értékét, a valutakészlet 60. § (2) bekezdése szerint átszámított forintértékét, az elektronikus pénzeszközök értékét, a kapott csekkek értékét kell kimutatni.
(3) A mérlegben a bankbetétek értékeként az üzleti év mérlegfordulónapján a hitelintézetnél elhelyezett forintbetét bankkivonattal egyező értékét, továbbá a devizaszámlán lévő deviza bankkivonattal egyező értékének a 60. § (2) bekezdése szerint átszámított forintértékét kell kimutatni, függetlenül attól, hogy azokat belföldi vagy külföldi hitelintézetben helyezték el.
67. §
(1) A saját tőkét, a céltartalékot, a kötelezettségeket a mérlegben – a 60. §-ban foglaltak figyelembe vételével – könyv szerinti értéken kell kimutatni.
(2) A mérlegben – a saját tőke elemei között – külön tételben negatív előjellel kell szerepeltetni a jegyzett, de még be nem fizetett tőke értékét, ideértve a kedvezményes áron kibocsátott dolgozói részvények, dolgozói üzletrészek értékének a dolgozókat terhelő, általuk még nem rendezett hányadának megfelelő értékét is.
68. §
(1) Ha a kötelezettség visszafizetendő összege nagyobb a kapott összegnél, a visszafizetendő összeget a mérlegben – jogcímének megfelelően – a kötvénykibocsátás miatti tartozások, az egyéb kötelezettségek vagy a váltótartozások között kell kimutatni a kötelezettség visszafizetésének időpontjáig, és a kiegészítő mellékletben be kell mutatni. A fizetendő kamatként elszámolt különbözetből a tárgyévet követő üzleti év(ek)et terhelő összeget az aktív időbeli elhatárolások között kell állományba venni, és időarányosan kell elszámolni.
(2) A pénzügyi lízinggel kapcsolatos – a 42. § (5) bekezdése szerinti – kötelezettség összegét a megfizetett lízingdíjnak a lízingszerződésben meghatározott törlesztés összegével csökkentetten kell a mérlegbe beállítani. Az ilyen címen felvett kötelezettség összege nem foglalja magában a pénzügyi lízinggel kapcsolatosan fizetendő kamat összegét.
(3) A vevőtől forintban kapott előleget a ténylegesen befolyt összegben, a devizában kapott előleget a 60. § szerint forintra átszámított összegben kell a mérlegben kimutatni a szerződés szerinti teljesítést követő elszámolásig, az előleg visszautalásáig, illetve egyéb bevételkénti elszámolásáig.
(4) A forintban felvett hitelt, kölcsönt a ténylegesen folyósított, illetve a törlesztésekkel csökkentett összegben, a devizában felvett hitelt, kölcsönt a ténylegesen folyósított deviza, illetve a törlesztésekkel csökkentett deviza 60. § szerint forintra átszámított összegében kell a mérlegben kimutatni.
(5) Az áruszállításból, a szolgáltatás teljesítéséből származó, általános forgalmi adót is tartalmazó
a) forintban teljesítendő kötelezettséget az elismert, számlázott összegben,
b) devizában teljesítendő kötelezettséget – kivéve, ha az ellenérték kiegyenlítése a 48. § (7) bekezdésének c) pontja alapján exportáruval történik – az elismert, számlázott devizaösszegnek a 60. § szerint forintra átszámított összegében
kell a mérlegben kimutatni mindaddig, amíg azt pénzeszközzel, váltóval, eszközátadással, a Polgári Törvénykönyv szerinti beszámítással ki nem egyenlítették, rendkívüli, illetve halasztott bevételként el nem számolták.
(6) A forintban fennálló váltótartozásokat a fizetendő forintösszegben, a devizában fennálló váltótartozásokat a devizaösszegnek a 60. § szerint forintra átszámított összegében kell a mérlegben – az (1) bekezdés figyelembe vételével – kimutatni.
A mérlegtételek alátámasztása leltárral
69. §
(1) A könyvek üzleti év végi zárásához, a beszámoló elkészítéséhez, a mérleg tételeinek alátámasztásához olyan leltárt kell összeállítani és e törvény előírásai szerint megőrizni, amely tételesen, ellenőrizhető módon tartalmazza – a (3) bekezdés figyelembevételével – a vállalkozónak a mérleg fordulónapján meglévő eszközeit és forrásait mennyiségben és értékben.
(2) Ha a vállalkozó a számviteli alapelveknek megfelelő mennyiségi nyilvántartást nem vezet, vagy e nyilvántartást nem folyamatosan vezeti, akkor a leltárba bekerülő adatok valódiságáról – a leltár összeállítását megelőzően – leltározással köteles meggyőződni, és az üzleti év mérlegfordulónapjára vonatkozó leltározást mennyiségi felvétellel, illetve – a (3) bekezdésben foglaltak kivételével – a csak értékben kimutatott eszközöknél és kötelezettségeknél, valamint az idegen helyen tárolt – letétbehelyezett, portfolió-kezelésben, vagyonkezelésben lévő értékpapírokat és egyéb, a pénzeszközök közé nem tartozó – eszközöknél, továbbá a dematerializált értékpapíroknál egyeztetéssel kell elvégeznie.
(3) Az árukészleteit az üzleti évben csak értékben nyilvántartó vállalkozó – a (2) bekezdéstől eltérően – az üzleti év mérlegfordulónapját megelőző negyedévben vagy az azt követő negyedévben is ellenőrizheti tételes leltározással értékbeni nyilvántartásának a mérleg fordulónapjára vonatkozó adatai helyességét. A leltározással megállapított érték és a könyv szerinti érték különbözetével a mérleggel lezárt üzleti év eredményét kell módosítani.
Az eredménykimutatás tartalma, tagolása
70. §
(1) Az eredménykimutatás a vállalkozó tárgyévi mérleg szerinti, a vállalkozónál maradó adózott eredményének levezetését – az ellenőrzés megállapításai alapján az előző üzleti év(ek) mérleg szerinti eredményét módosító jelentős összegű hibák eredményre gyakorolt hatását elkülönítetten – tartalmazza, az eredmény keletkezésére, módosítására ható főbb tényezőket, a mérleg szerinti eredmény összetevőit, kialakulását mutatja be.
(2) Az üzleti év mérleg szerinti eredményét az üzemi (üzleti) tevékenység eredménye, a pénzügyi műveletek eredménye (a kettő együtt a szokásos vállalkozási eredmény) és a rendkívüli eredmény együttes összegéből (adózás előtti eredmény) az adófizetési kötelezettség levonásával (összevontan adózott eredmény), az osztalékra, részesedésre, a kamatozó részvények kamatára igénybe vett eredménytartalékkal növelt, a jóváhagyott osztalékkal, részesedéssel, a kamatozó részvények kamatával csökkentett összegben kell meghatározni.
71. §
(1) Az üzemi (üzleti) tevékenység eredménye – a vállalkozó döntésétől függően – kétféle módon állapítható meg:
a) az üzleti évben elszámolt értékesítés nettó árbevételének, az eszközök között állományba vett saját teljesítmények értékének, az egyéb bevételeknek, valamint az üzleti évben elszámolt anyagjellegű ráfordítások, személyi jellegű ráfordítások, értékcsökkenési leírás és egyéb ráfordítások együttes összegének különbözeteként (összköltség eljárással);
b) az üzleti évben elszámolt értékesítés nettó árbevételének és az értékesítés közvetlen költségei, az értékesítés közvetett költségei különbözetének, valamint az egyéb bevételek és az egyéb ráfordítások különbözetének összevont értékeként (forgalmi költség eljárással).
(2) Az üzemi (üzleti) tevékenységre vonatkozó eredménymegállapítás (1) bekezdés szerinti két módjának lehet “A” és “B” változata. Ennek megfelelően négyféle eredménykimutatás készíthető, amelyek tagolását a 2. és 3. számú melléklet tartalmazza. A vállalkozó a 2., illetve a 3. számú melléklet közül, illetve ezeken belül az “A”, illetve “B” változat közül választhat. Amennyiben azonban a vállalkozó az egyik üzleti évben összköltség eljárással, a másik évben forgalmi költség eljárással (illetve ezeken belül az “A” vagy “B” változat szerint), illetve fordítva készíti az eredménykimutatást, biztosítani kell, hogy a tárgyév adataival az előző üzleti év adatai összehasonlíthatók legyenek. Egyik eljárásról (változatról) a másikra való áttérésről a kiegészítő mellékletben tájékoztatást kell adni és az áttérést indokolni kell.
(3) Az ellenőrzés által megállapított nem jelentős összegű hibák eredményre gyakorolt hatását az eredménykimutatás megfelelő tárgyévi adatai tartalmazzák.
(4) Az eredménykimutatás 2. és 3. számú mellékletben megadott tételeinek további tagolása megengedett, amennyiben az egyes tételek további részletezése az eredmény valós értéke kialakulásának megismeréséhez, alátámasztásához ez szükséges. Új tételek is felvehetők, ha azok jogszabály szerinti tartalmát az előírt séma szerinti tételek egyikének e törvény szerinti elnevezése, tartalma sem fedi le.
(5) A 2. és a 3. számú mellékletben megadott eredménykimutatás arab számmal jelzett tételei egy-egy római számmal jelzett bevétel-, illetve ráfordításcsoporton belül összevonhatók, ha
a) azok összegükben a megbízható és valós összkép szempontjából nem jelentősek,
b) azok összevonása elősegíti a világosság elvének érvényesülését,
c) az összevont tételek és az összevonás indoka a kiegészítő mellékletben bemutatásra kerül.
(6) Az (5) bekezdés szerinti összevonás nem érintheti a kapcsolt vállalkozásokkal összefüggő tételeket.
(7) Nem kell az eredménykimutatásban feltüntetni azon arab számmal jelzett tételeket, amelyeknél sem az előző üzleti évre, sem a tárgyévre vonatkozóan adat nem szerepel.
Az eredménykimutatás tételeinek tartalma
72. §
(1) Az értékesítés nettó árbevételeként kell kimutatni a szerződés szerinti teljesítés időszakában az üzleti évben értékesített vásárolt és saját termelésű készletek, valamint a teljesített szolgáltatások árkiegészítéssel és felárral növelt, engedményekkel csökkentett – általános forgalmi adót nem tartalmazó – ellenértékét.
(2) A teljesítés időszakában (üzleti évében) elszámolt értékesítés nettó árbevétele magában foglalja
a) a vevőnek a szerződésben meghatározott feltételek szerinti teljesítés alapján kiállított, elküldött, a vevő által elismert, elfogadott számlában rögzített vagy a készpénzben kapott – általános forgalmi adót nem tartalmazó – ellenértékkel egyező árbevételt,
b) a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe által a külföldi székhelyű vállalkozásnak, a külföldi székhelyű vállalkozás más fióktelepének teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás számlázott ellenértékét az egymás közötti megállapodásban, szerződésben meghatározott feltételek teljesítésekor a külföldi székhelyű vállalkozás, illetve annak más fióktelepe által elismert – általános forgalmi adót nem tartalmazó – összegben,
c) az árbevételbe beszámító árkiegészítést az adóhatósággal történő elszámolás alapján.
(3) Az értékesítés nettó árbevétele magában foglalja a pénzügyi lízing keretében a lízingbevevőnek átadott termék, továbbá a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel történő eladáskor az eladott termék számlázott – általános forgalmi adót nem tartalmazó – ellenértékét, eladási árát, a termék átadásakor, függetlenül a részletek megfizetésétől, a tulajdonjog megszerzésétől, illetve annak időpontjától.
(4) Az értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni:
a) a kötelezettségek teljesítésére, a csereszerződés keretében átadott vásárolt és saját termelésű készletek – általános forgalmi adót nem tartalmazó – számlázott, megállapodás, csereszerződés szerinti értékét az átadás-átvétel időpontjában;
b) az értékesített göngyöleg betétdíjas áron számlázott – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét;
c) a gazdasági társaságnál a jegyzett tőkének tőkekivonással történő leszállításakor a bevont részvények, üzletrészek, vagyoni betétek ellenében átadott vásárolt és saját termelésű készletek – általános forgalmi adót nem tartalmazó – számlázott, a létesítő okiratban, annak módosításában, illetve az arra jogosult testület határozatában rögzített értékének összegét.
73. §
(1) Az értékesítés nettó árbevétele nem tartalmazhatja az értékesítésről kiállított számlában – a konkrét vásárolt és saját termelésű készlethez, szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan – adott engedmény összegét.
(2) Az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell elszámolni:
a) a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan utólag adott engedmény helyesbítő számlában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét (a helyesbítés a teljesítés időpontjára vonatkozik);
b) a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan – a teljesítés időpontjában már fennálló, megismerhető, a szerződés szerinti feltételektől való eltérések vagy a teljesítést követően végrehajtott szerződésmódosítások miatt – utólag adott engedmény, továbbá a visszáru helyesbítő számlában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét (a helyesbítés a teljesítés időpontjára vonatkozik);
c) a – teljesítés időpontjában a vevő által szerződés szerinti teljesítésként elfogadott – vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan – a szavatossági jogok (igények) érvényesítése során – utólag adott engedmény helyesbítő számlában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét (a helyesbítés a szavatossági igény megismerésének időpontjára vonatkozik);
d) az értékesített és később visszavett, a két időpont között használt – a 72. § (3) bekezdése szerinti – termék visszavételkori piaci értékét, legfeljebb eredeti eladási árát, a helyesbítő számlában rögzített, a szerződés szerinti feltételek teljesülésének későbbi meghiúsulása miatt az eredeti ellenértéknek részben vagy teljesen visszatérített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét;
e) az értékesített és később visszavett betétdíjas göngyöleg visszavételkori – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét.
(3) Az értékesítés nettó árbevételét növelő tételként kell elszámolni a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan utólag felszámított felár, az eladási árat növelő korrekciók helyesbítő számlában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét (a helyesbítés a teljesítés időpontjára vonatkozik).
74. §
(1) Belföldi értékesítés árbevételeként kell elszámolni a belföldön értékesített vásárolt és saját termelésű készlet, valamint a belföldön teljesített szolgáltatás 75. § szerint meghatározott értékét, függetlenül attól, hogy azt forintban, devizában, valutában vagy importbeszerzéssel egyenlítik ki. A belföldi értékesítés árbevétele elszámolása szempontjából belföld a Magyar Köztársaság területe. Belföldi értékesítés árbevételeként kell elszámolni a vámszabad- és a tranzitterületen lévő vállalkozónak történő közvetlen értékesítés értékét, továbbá a vámszabad- és a tranzitterületen lévő vállalkozónál a belföldön lévő vállalkozónak, más vámszabad- és tranzitterületen lévő vállalkozónak történő közvetlen értékesítés értékét.
(2) Exportértékesítés árbevételeként kell elszámolni a vásárolt és saját termelésű készlet – külföldi vevőnek – külkereskedelmi áruforgalomban külföldre, illetve külföldön történő értékesítésének, továbbá a – külföldi igénybe vevőnek – külföldön végzett szolgáltatás-nyújtásnak a 75. § szerint meghatározott értékét, függetlenül attól, hogy azt devizában, valutában, importbeszerzéssel vagy forintban egyenlítik ki. Az exportértékesítés árbevétele elszámolása szempontjából külföldi vevőnek, külföldi szolgáltatást igénybe vevőnek minősül az, ha a külföldi gazdasági tevékenységének székhelye, illetve állandó telephelye, ezek hiányában lakóhelye, szokásos tartózkodási helye a Magyar Köztársaság államhatárán kívüli területen van.
(3) Az exportértékesítés árbevételét csökkenti a magyar határállomás és a külföldi rendeltetési hely közötti útszakaszra jutó – devizában, valutában vagy forintban számlázott, illetve fizetett – szállítási és rakodási-raktározási költség a számlázott, fizetett forintösszegben, a valutának, illetve a devizának a teljesítés napjára vonatkozó – a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti – devizaárfolyamon átszámított forintértékén.
75. §
(1) Az értékesítés 72. § (2) bekezdésének a) pontja szerinti árbevételének ellenértéke kiegyenlíthető számlajóváírással forintban vagy devizában, készpénzben forintban vagy jogszabályi előírás alapján valutában, az értékesítés (a devizajogszabályok előírásainak megtartásával) devizában meghatározott ellenértékével azonos értékű importáruval, importszolgáltatással.
(2) Ha az ellenérték kiegyenlítése a 72. § (2) bekezdésének a) pontja szerinti számla alapján forintban történik, akkor a számla szerinti – általános forgalmi adót nem tartalmazó – forintértéket kell árbevételként elszámolni.
(3) Az ellenértéknek forintban (készpénzben) történő kiegyenlítésekor a kapott forintértéknek az általános forgalmi adóval csökkentett összegét kell árbevételként figyelembe venni.
(4) Ha az ellenérték kiegyenlítése a 72. § (2) bekezdésének a) pontja szerinti számla alapján devizában történik, akkor a számla szerinti – általános forgalmi adót nem tartalmazó – deviza (7) bekezdés szerint átszámított forintértékét kell árbevételként elszámolni.
(5) Az ellenértéknek valutában (készpénzben) történő kiegyenlítésekor a kapott valuta (7) bekezdés szerint átszámított – általános forgalmi adót nem tartalmazó – forintértékét kell árbevételként figyelembe venni.
(6) Ha az exportértékesítés devizában meghatározott ellenértékét azonos devizaértékű importáruval, illetve importszolgáltatással egyenlítik ki, az importbeszerzés, illetve az exportárbevétel forintértékét az importbeszerzés, illetve az exportértékesítés, az exportszolgáltatás szerződés szerinti devizaértékének az első teljesítés napjára vonatkozó – a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti – devizaárfolyamon átszámított forintértékén kell meghatározni. Így az importbeszerzés értéke és az exportértékesítés árbevétele forintértékben is azonos lesz.
(7) A 72. § (2) bekezdése a) pontjának megfelelő számla szerinti devizát, az ellenértékként kapott valutát a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó – a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti – devizaárfolyamon kell forintra átszámítani.
76. §
(1) Aktivált saját teljesítmények értékeként a saját előállítású eszközöknek az üzleti évben aktivált (az eszközök között állományba vett) értéke és a saját termelésű készletek állományváltozása együttes (összevont) összegét kell kimutatni.
(2) Saját előállítású eszközök aktivált értékeként kell kimutatni a saját vállalkozásban végzett és az eszközök között állományba vett saját teljesítmények [tárgyi eszközök, immateriális javak, a 48. § (1), (3) bekezdése szerinti, az eszközök értékét növelő munkák], továbbá a tenyészállattá átminősített növendékállatok, valamint a törvény előírásai szerint az egyéb ráfordítások, illetve a rendkívüli ráfordítások között elszámolandó saját előállítású eszközök és saját teljesítmények – 51. § szerint meghatározott – közvetlen önköltségen számított értékét (ide értve a saját termelésű készletek értékvesztését is).
(3) A saját termelésű készletek – 66. § (1) bekezdése szerint meghatározott értéke – üzleti év végi záróállományának és az üzleti év elejei nyitóállományának különbözetét kell állományváltozásként figyelembe venni.
77. §
(1) Egyéb bevételek az olyan, az értékesítés nettó árbevételének részét nem képező bevételek, amelyek a rendszeres tevékenység (üzletmenet) során keletkeznek, és nem minősülnek sem a pénzügyi műveletek bevételeinek, sem rendkívüli bevételnek.
(2) Az egyéb bevételek között kell elszámolni:
a) a káreseményekkel kapcsolatosan kapott bevételeket,
b) a kapott bírságok, kötbérek, fekbérek, késedelmi kamatok, kártérítések összegét,
c) a behajthatatlannak minősített – és az előző üzleti év(ek)ben hitelezési veszteségként leírt – követelésekre kapott összeget,
d) a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére – visszafizetési kötelezettség nélkül – belföldi vagy külföldi gazdálkodótól, illetve természetes személytől, valamint államközi szerződés vagy egyéb szerződés alapján külföldi szervezettől kapott támogatás, juttatás összegét,
e) a termékpálya-szabályozáshoz kapcsolódó, terméktanácsok által fizetett termékpálya-szabályozás összegét,
amennyiben az a tárgyévhez vagy a tárgyévet megelőző üzleti év(ek)hez kapcsolódik és azt a mérlegkészítés időpontjáig pénzügyileg rendezték.
(3) Az egyéb bevételek között kell kimutatni:
a) a 41. § (1)-(2) és (4) bekezdése szerint képzett céltartalék összegének felhasználását (csökkenését, megszűnését);
b) a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére – visszafizetési kötelezettség nélkül – az adóhatóságtól megkapott, illetve az üzleti évhez kapcsolódóan a mérlegkészítés időpontjáig igényelt támogatás, juttatás összegét;
c) a szerződésen alapuló – konkrét vásárolt és saját termelésű készlethez, valamint szolgáltatáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – utólag kapott engedmények szerződés szerinti összegeit a pénzügyi rendezéssel egyidejűleg;
d) az eredeti követelést engedményezőnél (eladónál) az átruházott (engedményezett) követelésnek az engedményes által elismert értékét a követelés átruházásakor;
e) az immateriális jószág, a tárgyi eszköz közvetlen értékesítéséből származó bevételt az értékesítéskor;
f) a biztosító által fizetett, illetve a mérlegkészítés időpontjáig elfogadott, visszaigazolt – tárgyévi, illetve a tárgyévet megelőző üzleti évi káreseményhez kapcsolódó – összeget.
(4) Egyéb bevételként kell elszámolni a 45. § (3) bekezdése szerint halasztott bevételként elhatárolt negatív üzleti vagy cégértékből az üzleti évben a 45. § (4) bekezdése szerint leírt összeget.
(5) Egyéb bevételként kell elkülönítetten kimutatni az értékvesztések visszaírt összegeit [ide értve az immateriális javak, a tárgyi eszközök 53. § szerint elszámolt terven felüli értékcsökkenésének visszaírt összegét, továbbá a követelések 55. § (3) bekezdése, a készletek 56. § (4) bekezdése szerint visszaírt értékvesztésének összegét], valamint a kereskedelmi áruk nyereségjellegű leltárértékelési különbözetének összegét.
78. §
(1) Az anyagjellegű ráfordítások között kell kimutatni a vásárolt és felhasznált anyagok értékét, az igénybe vett (vásárolt) szolgáltatások – le nem vonható általános forgalmi adót is magában foglaló – értékét, az egyéb szolgáltatások értékét, az eladott áruk beszerzési értékét és az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét.
(2) Anyagköltségként az üzleti évben felhasznált vásárolt anyagok bekerülési (értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt bekerülési) értékét, továbbá a vásárolt növendék-, hízó- és egyéb állatok bekerülési értékét kell kimutatni. A termelés, a tevékenység, a szolgáltatás során keletkezett hulladékok, haszonanyagok értékével, az anyagok bekerülési értékében figyelembe vett vámteher, jövedéki adó visszatérített összegével az anyagköltséget csökkenteni kell.
(3) Az igénybe vett szolgáltatások értékeként az üzleti évben igénybe vett anyagjellegű és nem anyagjellegű szolgáltatások bekerülési értékét a – le nem vonható általános forgalmi adót is magában foglaló – számlázott, fizetett, szerződésben meghatározott összegben kell elszámolni.
(4) Az egyéb szolgáltatások értékeként az üzleti évben felmerült, az eszközök bekerülési ér-tékében el nem számolt (figyelembe nem vehető) illetéket, jogszabályon alapuló ható-sági igazgatási, szolgáltatási díjat, egyéb hatósági igazgatási, szolgáltatási eljárási díjat, bankköltséget (a kamat kivételével), biztosítási díjat, továbbá a saját előállítású ter-mékeknek a saját kiskereskedelmi egységbe történő kiszállításakor, illetve (saját) üzem-ben történő felhasználásakor megfizetett adót, járulékot, termékdíjat a számlázott, a fizetett, a szerződésben meghatározott (számított), a bevallott összegben kell kimutatni.
(5) Az eladott áruk beszerzési értéke az üzleti évben – általában – változatlan formában eladott anyagok, áruk bekerülési (értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt bekerülési) értékét foglalja magában. Az eladott áruk beszerzési értékét növelő tételként kell kimutatni az értékesített betétdíjas göngyölegek bekerülési értékét, majd az eladott áruk beszerzési értékét csökkenteni kell a visszavett betétdíjas göngyölegek bekerülési értékével.
(6) Az eladott (közvetített) szolgáltatások értékeként a vásárolt és változatlan formában értékesített szolgáltatások bekerülési értékét kell elszámolni az értékesítéskor.
(7) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe a külföldi székhelyű vállalkozástól, vagy annak más fióktelepétől igénybevett szolgáltatásokat (ideértve az irányítás átterhelt költségeit, ráfordításait is) a számlázott értéken – jellegének megfelelően – a (3)-(4), illetve a (6) bekezdés szerinti szolgáltatásként köteles az anyagjellegű ráfordítások között kimutatni.
79. §
(1) Személyi jellegű ráfordítások az alkalmazottaknak munkabérként, a szövetkezet tagjainak munkadíjként elszámolt összeg, a természetes személy tulajdonos (tag) személyes közreműködése ellenértékeként kivett összeg, továbbá a személyi jellegű egyéb kifizetések, valamint a bérjárulékok.
(2) Bérköltség minden olyan – az üzleti évhez kapcsolódó – kifizetés, amely a munkavállalókat, az alkalmazottakat, a tagokat megillető, az érvényes rendelkezések szerint bérként vagy munkadíjként elszámolandó járandóság, ide értve a természetes személy tulajdonos (tag) személyes közreműködése ellenértékeként kivett összeget is, az alkalmazásban állók és a munkavégzésre irányuló további jogviszonyban állók részére az üzleti évre bérként számfejtett, elszámolt összeg (ide értve az üzleti év után elszámolt, jóváhagyott prémiumokat, jutalmakat, valamint a 13. és a további havi fizetést is), amely elemeiben megfelel a statisztikai elszámolások szerinti keresetnek, függetlenül attól, hogy az ilyen címen kifizetett összegek után kell-e személyi jövedelemadót fizetni vagy sem, illetve alapját képezi-e vagy sem a társadalombiztosítási járulékoknak.
(3) A személyi jellegű egyéb kifizetések közé tartoznak a természetes személyek részére nem bérköltségként és nem vállalkozási díjként kifizetett, elszámolt összegek, beleértve ezen összegek le nem vonható általános forgalmi adóját, továbbá az ezen összegek után a vállalkozó által fizetendő (fizetett) személyi jövedelemadó összegét is.
(4) Bérjárulékok a nyugdíjbiztosítási és egészségbiztosítási járulék, az egészségügyi hozzájárulás, a munkaadói járulék, a szakképzési hozzájárulás, továbbá minden olyan adók módjára fizetendő összeg, amelyet a személyi jellegű ráfordítások vagy a foglalkoztatottak száma alapján állapítanak meg, függetlenül azok elnevezésétől.
80. §
(1) Értékcsökkenési leírásként kell kimutatni:
a) az immateriális javaknak, a tárgyi eszközöknek az 52. § (1)-(4) bekezdése szerint tervezett (meghatározott), az 53. § (3) bekezdése szerint módosított értékcsökkenése összegét,
b) a (2) bekezdés szerint a használatba vételkor elszámolt összeget.
(2) Az 50 ezer forint egyedi beszerzési, előállítási érték alatti szellemi termékek, tárgyi eszközök bekerülési értéke – a vállalkozó döntésétől függően – a használatba vételkor értékcsökkenési leírásként egyösszegben elszámolható.
81. §
(1) Egyéb ráfordítások az olyan, az értékesítés nettó árbevételéhez közvetlenül vagy közvetetten nem kapcsolódó kifizetések és más veszteség jellegű tételek, amelyek a rendszeres tevékenység (üzletmenet) során merülnek fel, és nem minősülnek sem a pénzügyi műveletek ráfordításainak, sem rendkívüli ráfordításnak.
(2) Az egyéb ráfordítások között kell elszámolni:
a) az üzleti év mérlegfordulónapja előtt bekövetkezett, a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált káreseményekkel kapcsolatos – a le nem vonható általános forgalmi adót is magában foglaló – kifizetéseket, elszámolt, fizetendő összegeket;
b) a fizetett, illetve a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált, elszámolt, fizetendő, a mérlegfordulónap előtti időszakhoz kapcsolódó bírságok, kötbérek, fekbérek, késedelmi kamatok, kártérítések összegét;
c) a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére – visszafizetési kötelezettség nélkül – belföldi vagy külföldi gazdálkodónak, illetve természetes személynek – az üzleti évhez kapcsolódóan – adott támogatás, juttatás összegét;
d) a termékpálya-szabályozáshoz kapcsolódó, terméktanácsok javára teljesített – az üzleti évhez kapcsolódó – befizetések összegét;
e) a költségvetéssel, az elkülönített állami pénzalapokkal, a helyi önkormányzatokkal elszámolt – a bekerülési érték részét nem képező, illetve a költségek között el nem számolható – adók, illetékek, hozzájárulások tárgyévre bevallott, fizetendő összegét;
f) a külföldön, külföldi telephelyen fizetett, fizetendő nyereségadó összegét;
g) a szerződésen alapuló – konkrét termékhez, anyaghoz, áruhoz, szolgáltatásnyújtáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – utólag adott engedmények szerződés szerinti összegeit a pénzügyi rendezéssel egyidejűleg.
(3) Az egyéb ráfordítások között kell kimutatni:
a) a 41. § (1)-(2) és (4) bekezdése szerint az üzleti évben képzett céltartalék összegét, a képzett céltartalékot növelő összeget;
b) a behajthatatlan követelésnek az üzleti évben leírt összegét;
c) az immateriális jószág, a tárgyi eszköz közvetlen értékesítésekor azok könyv szerinti értékét;
d) a hiányzó, a tárgyévben megsemmisült, az állományból kivezetett immateriális jószág, tárgyi eszköz – a készletre vett hulladékanyag, haszonanyag értékével csökkentett – könyv szerinti értékét;
e) a hiányzó, illetve a tárgyévben megsemmisült, az állományból kivezetett vásárolt és saját termelésű készlet könyv szerinti értékét;
f) az eredeti követelést engedményezőnél (eladónál) az átruházott (engedményezett) követelésnek a könyv szerinti értékét a követelés átruházásakor.
(4) Az egyéb ráfordítások között elkülönítetten kell kimutatni:
a) az értékvesztés összegét, ide értve az immateriális javak, a tárgyi eszközök 53. § (1)-(2) bekezdése szerint elszámolt terven felüli értékcsökkenésének összegét, a követelések 55. § (1)-(2) bekezdése, a készletek 56. § (1)-(3) bekezdés szerint elszámolt értékvesztésének összegét;
b) a kereskedelmi áruk veszteségjellegű leltárértékelési különbözetének összegét;
c) a termeléshez, a tevékenységhez, a szolgáltatáshoz, az értékesítéshez kapcsolódó – a saját termelésű készlet költségei között el nem számolt – fogyasztási adó, jövedéki adó összegét.
82. §
(1) Az értékesítés közvetlen költségei között kell kimutatni az értékesített saját termelésű készletek és teljesített szolgáltatások közvetlen önköltségét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét.
(2) Az értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége magában foglalja az értékesített saját termelésű készletek, a teljesített saját szolgáltatások – 51. § szerint meghatározott – közvetlen önköltségét a 66. § (1) bekezdésében foglaltak szerint meghatározott értéken.
(3) Az értékesítés közvetett költségei között az értékesítés és forgalmazás költségét, az igazgatási költségeket és az egyéb általános költségeket kell szerepeltetni.
(4) Az értékesítési, forgalmazási költségek között az értékesítéssel kapcsolatos külön költségeket (csomagolási, szállítási költségek, bizományi díjak), a késztermékek, az értékesítésre váró áruk raktározási költségeit, az értékesítő részlegek és irodák költségeit, a reklám, a propaganda és a piackutatás költségeit kell kimutatni, függetlenül attól, hogy az az értékesítéshez közvetlenül hozzárendelhető-e vagy sem. Az értékesítéshez közvetlenül hozzákapcsolható költségeket, továbbá a kereskedelmi tevékenység közvetlenül elszámolható költségeit indokolt elkülönítetten kimutatni.
(5) Az igazgatási költségek között kell kimutatni az igazgatás személyi és anyagjellegű, valamint egyéb költségeit.
(6) Az egyéb általános költségek között kell kimutatni a működés egyéb közvetett költségeit.
83. §
(1) A pénzügyi műveletek eredménye a pénzügyi műveletek bevételeinek és ráfordításainak különbözete.
(2) A pénzügyi műveletek bevételei közé tartoznak: a kapott (járó) osztalék és részesedés, a részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége, a befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége, az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek, a pénzügyi műveletek egyéb bevételei.
(3) A pénzügyi műveletek ráfordításai közé tartoznak: a befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége, a fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások, a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai, a részesedések, az értékpapírok, a bankbetétek értékvesztése.
84. §
(1) Kapott (járó) osztalék és részesedés a tulajdoni részesedést jelentő befektetés után kapott, az adózott eredményből járó összeg (ide értve a kamatozó részvények után kapott, illetve járó kamatot is), amennyiben az a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált.
(2) Részesedések értékesítésének árfolyamnyereségeként kell kimutatni a befektetett pénzügyi eszközök között lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – nyereségjellegű – különbözetet.
(3) Befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége között kell kimutatni:
a) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott adott kölcsön (ideértve a bankbetétet is), hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír után kapott (esedékes, járó) kamat összegét, továbbá a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír értékesítésekor az eladási árban lévő kamat összegét;
b) a befektetési jegyek nettó eszközértéke és névértéke közötti különbözet összegében kapott hozam összegét, függetlenül attól, hogy az kamatból, osztalékból vagy árfolyamnyereségből származik, továbbá a befektetési alapnak történő eladáskor, beváltáskor a nettó eszközérték és a könyv szerinti érték különbözetében realizált hozamot [forgatási célú befektetés esetén ezt a tételt az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek között kell figyelembe venni];
c) a pénzügyi lízing esetén a lízingdíjban lévő kapott (járó) kamat összegét;
d) a tartós befektetést jelentő diszkont értékpapír vételára és névértéke közötti különbözetből a tárgyévre időarányosan jutó összeget;
e) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott és eladott, beváltott hitelviszonyt megtestesítő értékpapír – kamatozó értékpapírnál az eladási árban lévő kamattal, diszkont értékpapírnál a d) pont szerint elszámolt kamattal csökkentett – eladási ára, illetve névértéke és könyv szerinti értéke közötti – nyereségjellegű – különbözetet az értékesítéskor, illetve a beváltáskor.
(4) A befektetett pénzügyi eszközök kamatait csökkentő tételként kell kimutatni a (3) bekezdés a) pontja szerinti kamatozó értékpapír vételárában lévő kamat (beszerzéskor elszámolt) összegét.
(5) Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek között kell kimutatni:
a) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír után kapott (esedékes, járó) kamat összegét, továbbá ezen értékpapír értékesítésekor az eladási árban lévő kamat összegét;
b) a forgóeszközök között kimutatott kölcsön, váltókövetelés, pénzeszközök után kapott (esedékes, járó) kamat összegét;
c) a forgóeszközök között kimutatott diszkont értékpapírok vételára és névértéke közötti különbözetből a tárgyévre időarányosan jutó összeget;
d) a pénzügyi intézménnyel kötött valódi penziós ügylet esetén az azonnali eladási ár és a határidős visszavásárlási ár (kötési ár) különbözetét;
e) a valódi penziós ügyletek esetén a határidős viszonteladási kötelezettség mellett vásárolt eszköz követelésként kimutatott vételára és kötelezettségként kimutatott eladási ára közötti különbözet összegében elszámolt kamatbevételt;
f) kamatjellegű bevételként a kamatfedezeti ügyletek (határidős, opciós, swap és azonnali ügyletek) teljes nyereségét, ha az ügylet az üzleti év mérlegfordulónapjáig lezárult, továbbá a mérleg fordulónapjáig még le nem zárt ügyletek (kivéve az opciós ügyleteket) időarányos nyereségét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos veszteségének összegéig,
függetlenül attól, hogy azt hitelintézet, más gazdálkodó vagy magánszemély fizeti.
(6) Az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek csökkentő tételeként kell kimutatni az (5) bekezdés a) pontja szerinti kamatozó értékpapír vételárában lévő kamat (beszerzéskor elszámolt) összegét.
(7) A pénzügyi műveletek egyéb bevételei között kell kimutatni:
a) a forgóeszközök között kimutatott tulajdoni részesedést jelentő befektetések (ide értve a saját részvényt, a saját üzletrészt is) értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – nyereségjellegű – különbözetet (árfolyamnyereséget);
b) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapír – a kamatozó értékpapírnál az eladási árában lévő kamattal, diszkont értékpapírnál az (5) bekezdés c) pontja szerint elszámolt kamattal csökkentett – eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – nyereségjellegű – különbözetet (árfolyamnyereséget) az értékesítéskor;
c) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír beváltásakor a névérték és a könyv szerinti érték közötti – nyereségjellegű – különbözetet (árfolyamnyereséget);
d) a diszkont értékpapír beváltásakor a (3) bekezdés d), illetve az (5) bekezdés c) pontja szerint kamatbevételként elszámolt összeggel csökkentett névérték és a vételár közötti – nyereségjellegű – különbözetet;
e) a hitelviszonyt megtestesítő értékpapír évente történő tőketörlesztése esetén a törlesztő rész, valamint a könyv szerinti értéknek a törlesztő rész és a törlesztő részt is magában foglaló hátralévő törlesztő részek arányában meghatározott összege közötti – nyereségjellegű – különbözetet;
f) a deviza- és valutakészletek forintra átváltásával kapcsolatos árfolyamnyereséget, valamint a külföldi pénzértékre szóló követeléshez, befektetett pénzügyi eszközhöz, értékpapírhoz és kötelezettséghez kapcsolódó, az üzleti évben pénzügyileg realizált árfolyamnyereséget;
g) a valutakészlet, a deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír és kötelezettség mérlegfordulónapi értékelésekor összevontan elszámolt árfolyamnyereséget, és azt teljes összegében – a bevételként elszámolt összeg csökkentésével – időbelileg el kell határolni a következő üzleti év(ek) árfolyamveszteségének fedezetére;
h) a névérték alatt vásárolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír bekerülési értéke és névértéke közötti – nyereségjellegű – különbözetből az időbelileg elhatárolt összeget;
i) a névérték alatt vásárolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír bekerülési értéke és névértéke közötti - nyereségjellegű – különbözet korábban időbelileg elhatárolt összegének megszüntetését;
j) a nem fedezeti célú elszámolási határidős, opciós ügyletek és swap ügyletek határidős része esetén, az ügylet zárása (lejárata, ellenügylet kötése, lejárat előtti megszüntetése) időpontjában érvényes piaci árfolyam és kötési (határidős) árfolyam közötti – nyereségjellegű – különbözet teljes összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapjáig megtörtént, illetve a pénzügyileg is realizált nyereségjellegű különbözetnek a tárgyévre időarányosan jutó összegét, amennyiben az ügylet zárása a mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között megtörtént;
k) a nem kamatfedezeti célú, egyéb fedezeti ügyletek (határidős, opciós, swap és azonnali ügyletek) nyereségének teljes összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapjáig megtörtént, illetve a nyereség tárgyévre jutó időarányos összegét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos vesztesége összegéig, ha az ügylet (kivéve az opciós ügyletet) a mérleg fordulónapjáig nem zárult le;
l) a kiírt opcióért kapott opciós díjat;
m) a vásárolt követelés könyv szerinti értékét meghaladó összegben befolyt pénzbevétel összegét;
n) a vásárolt követelés értékesítésekor az eladási ár és a könyv szerinti érték közötti – nyereségjellegű – különbözetet;
o) a szerződésben meghatározott fizetési határidőn (esedékességen) belül történt pénzügyi rendezés esetén kapott – legfeljebb a késedelmi kamattal arányos, nem számlázott – árengedmény összegét;
p) közös üzemeltetés esetén a közös költségeknek a közös üzemeltetésben résztvevőkre átterhelt összegét, illetve a közös üzemeltetésből származó nyereség – tárgyévvel kapcsolatosan – átvett összegét;
r) egyesülésnél a működés költségeinek – tárgyévvel kapcsolatosan – az egyesülés tagjaira átterhelt összegét.
(8) A külföldi pénzértékre szóló részesedésnél, hitelviszonyt megtestesítő értékpapírnál a (2) bekezdés, a (3) bekezdés a)-b) és e) pontja, a (7) bekezdés a)-d) pontja szerinti árfolyamnyereséget a deviza árfolyamváltozása hatásának kiszűrésével kell meghatározni.
85. §
(1) Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamveszteségeként kell kimutatni:
a) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott és eladott, beváltott hitelviszonyt megtestesítő értékpapír – kamatozó értékpapírnál az eladási árában lévő kamattal, diszkont értékpapírnál a 84. § (3) bekezdésének d) pontja szerint elszámolt kamattal csökkentett – eladási ára, illetve névértéke és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet az értékesítéskor, illetve a beváltáskor;
b) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet.
(2) Fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások között kell kimutatni, függetlenül attól, hogy azt hitelintézet, más gazdálkodó vagy magánszemély részére kell fizetni:
a) a hosszú, illetve a rövid lejáratú kötelezettségek között nyilvántartott kölcsönök, hitelek, kötvénykibocsátásból és más hitelviszonyt megtestesítő értékpapír kibocsátásból fennálló tartozások, váltótartozások után fizetett, fizetendő (esedékes) kamat összegét az eszközök bekerülési értékében elszámolt, figyelembe vett kamat kivételével;
b) a hátrasorolt kötelezettségek (az alárendelt kölcsöntőke) után fizetett, fizetendő (esedékes) kamat összegét;
c) befektetési jegyeknél a befektetési alapnak történő eladáskor, beváltáskor a nettó eszközérték és a könyv szerinti érték különbözetében realizált veszteséget;
d) valódi penziós ügyletek esetén a határidős visszavásárlási kötelezettség mellett eladott eszköz kötelezettségként kimutatott eladási ára és követelésként kimutatott vételára közötti különbözet összegében elszámolt kamatráfordítást;
e) kamatfedezeti ügyletek (határidős, opciós, swap és azonnali ügyletek) teljes veszteségét, ha az ügylet a mérleg fordulónapjáig lezárult, továbbá a mérleg fordulónapjáig még le nem zárt ügyletek (kivéve az opciós ügyleteket) időarányos veszteségét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos veszteségének összegéig.
(3) A pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell kimutatni:
a) a forgóeszközök között kimutatott tulajdoni részesedést jelentő befektetések (ide értve a saját részvényt, a saját üzletrészt is) értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet (árfolyamveszteséget);
b) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapír – kamatozó értékpapírnál az eladási árában lévő kamattal, diszkont értékpapírnál a 84. § (5) bekezdésének c) pontja szerint elszámolt kamattal csökkentett – eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet (árfolyam-veszteséget) az értékesítéskor;
c) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír beváltásakor a névérték és a könyv szerinti érték közötti – veszteségjellegű – különbözetet (árfolyamveszteséget);
d) a diszkont értékpapír beváltásakor a 84. § (3) bekezdésének d), illetve a 84. § (5) bekezdésének c) pontja szerint kamatbevételként elszámolt összeggel csökkentett névérték és a vételár közötti – veszteségjellegű – különbözetet;
e) a hitelviszonyt megtestesítő értékpapír évente történő tőketörlesztése esetén a törlesztő rész, valamint a könyv szerinti értéknek a törlesztő rész és a törlesztő részt is magában foglaló hátralévő törlesztő részek arányában meghatározott összege közötti – veszteségjellegű – különbözetet;
f) a deviza- és valutakészletek forintra átváltásával kapcsolatos árfolyamveszteséget, valamint a külföldi pénzértékre szóló követeléshez, befektetett pénzügyi eszközhöz, értékpapírhoz és kötelezettséghez kapcsolódó, az üzleti évben pénzügyileg realizált árfolyamveszteséget;
g) a valutakészlet, a deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír és kötelezettség mérlegfordulónapi értékelésekor összevontan elszámolt árfolyamveszteség összegét, csökkentve azt a 84. § (7) bekezdésének g) pontja szerint elhatárolt árfolyamnyereség megszüntetett összegével, legfeljebb az elszámolt árfolyamveszteség összegéig;
h) a névérték felett vásárolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír bekerülési értéke és névértéke közötti – veszteségjellegű – különbözetből az időbelileg elhatárolt összeget;
i) a névérték felett vásárolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír bekerülési értéke és névértéke közötti - veszteségjellegű – különbözet időbelileg elhatárolt összegének megszüntetését;
j) a nem fedezeti célú elszámolási határidős, opciós ügyletek és swap ügyletek határidős része esetén, az ügylet zárása (lejárata, ellenügylet kötése, lejárat előtti megszüntetése) időpontjában érvényes piaci árfolyam és kötési (határidős) árfolyam közötti – veszteségjellegű – különbözet teljes összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapjáig megtörtént, továbbá a pénzügyileg is realizált veszteségjellegű különbözetének a tárgyévre időarányosan jutó összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között megtörtént, valamint a veszteségjellegű különbözet pénzügyileg nem realizált várható összegét, ha az ügylet zárása a mérlegkészítés időpontjáig nem történt meg;
k) a nem kamatfedezeti célú, egyéb fedezeti ügyletek (határidős, opciós, swap és azonnali ügyletek) veszteségének teljes összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapjáig megtörtént, illetve a veszteség tárgyévre jutó időarányos összegét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos nyereségének összegéig, ha az ügylet (kivéve az opciós ügyletet) a mérleg fordulónapjáig nem zárult le;
l) a vásárolt eladási opcióért fizetett opciós díjat, a lejáratkor le nem hívott vételi opcióért fizetett opciós díjat, és a forgatási célú értékpapír beszerzéséhez kapcsolódóan felmerült, lehívott vételi opció opciós díját, ha ez utóbbit a vállalkozó a 61. § (2) bekezdése szerint a beszerzési értékben nem veszi figyelembe;
m) a behajthatatlannak minősített vásárolt követelés leírt összegét, továbbá a vásárolt követelés könyv szerinti értékének azon részét, amelyre a befolyt pénzbevétel nem nyújt fedezetet;
n) a vásárolt követelés értékesítésekor az eladási ár és a könyv szerinti érték közötti – veszteségjellegű – különbözetet;
o) a szerződésben meghatározott fizetési határidőn (esedékességen) belül történt pénzügyi rendezés esetén adott – legfeljebb a késedelmi kamattal arányos, nem számlázott – árengedmény összegét;
p) közös üzemeltetés esetén a közös üzemeltetésben résztvevők által – a tárgyévvel kapcsolatosan – megtérített, megtérítendő közös költségek összegét, illetve a közös üzemeltetésből származó nyereség – tárgyévvel kapcsolatosan – átadott összegét;
r) egyesülés tagjainál az egyesülés működési költségeinek – a tárgyévvel kapcsolatosan – megtérített összegét.
(4) A külföldi pénzértékre szóló részesedésnél, hitelviszonyt megtestesítő értékpapírnál az (1) bekezdés, a (2) bekezdés a) pontja, a (3) bekezdés a)-d) pontja szerinti árfolyamveszteséget a deviza árfolyamváltozása hatásának kiszűrésével kell meghatározni.
(5) A pénzügyi műveletek egyéb bevételeinek a 84. § (5) bekezdése szerinti tételei a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai (3) bekezdés szerinti tételeivel nem vonhatók össze, azokat bruttó módon kell kimutatni, kivéve a mérlegfordulónapi értékeléskor elszámolt árfolyamkülönbözetet, amelyet összevontan kell kimutatni.
(6) Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztéseként kell kimutatni a tulajdoni részesedést jelentő befektetések, a hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok, a tartós bankbetétek elszámolt értékvesztését, csökkentve azt a korábban leírt értékvesztések visszaírt összegével.
86. §
(1) A rendkívüli eredmény a rendkívüli bevételek és a rendkívüli ráfordítások különbözete.
(2) A rendkívüli bevételek és a rendkívüli ráfordítások függetlenek a vállalkozási tevékenységtől, a vállalkozó rendes üzletmenetén kívül esnek, a szokásos vállalkozási tevékenységgel nem állnak közvetlen kapcsolatban.
(3) A rendkívüli bevételek között kell kimutatni:
a) a tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaságba bevitt vagyontárgyak létesítő okiratban, annak módosításában meghatározott értékét;
b) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás befejezésekor), az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt részesedés (részvények, üzletrészek, vagyoni betétek) ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti értékének és az átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékének különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a több;
c) az átalakult gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) – a gazdasági társaság átalakulása esetén – az átalakulással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékeként a megszűnt részesedésre jutó – a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke összegét;
d) a külső tulajdonosnál (tagnál) – a gazdasági társaság beolvadása esetén – az átvevő (beolvasztó) gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékeként a megszűnt részesedésre jutó – a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke összegét;
e) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont részesedés (részvény, üzletrész, vagyoni betét) névértékének fejében átvett eszközök értékét;
f) a visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bevonása esetén, azok névértékét;
g) a jegyzett tőkén felüli vagyon fedezete mellett – törvényi előírás alapján – kibocsátott részvények ellenében elengedett – a részvénytársaságnak nyújtott hitel miatt fennálló – kötelezettség összegét;
h) a tartozásátvállalás során harmadik személy által – ellentételezés nélkül – átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét, továbbá a hitelező által elengedett, valamint az elévült kötelezettség összegét, ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódik.
(4) A rendkívüli bevételek között kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni:
a) az elengedett kötelezettség összegét akkor, ha az beszerzett eszközhöz kapcsolódik;
b) a fejlesztési célra – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott, pénzügyileg rendezett támogatás és a véglegesen átvett pénzeszközök összegét;
c) a térítés nélkül átvett eszközök átadónál kimutatott nyilvántartási (legfeljebb forgalmi, piaci) értékét, továbbá az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt eszközök piaci értékét;
d) a tartozásátvállalás során harmadik személy által – ellentételezés nélkül – átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét, ha az beszerzett eszközhöz kapcsolódik.
(5) Rendkívüli bevételként kell kimutatni a (4) bekezdés szerint halasztott bevételként elszámolt, időbelileg elhatárolt összegből a 45. § (2) bekezdése szerint a kapcsolódó költségek, ráfordítások ellentételezésére megszüntetett összeget.
(6) A rendkívüli ráfordítások között kell kimutatni:
a) a tulajdonosnál (a tagnál) az alapításkor, a jegyzett tőke emelésekor a gazdasági társaságba bevitt vagyontárgyak nyilvántartás szerinti értékét;
b) a visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bevonása esetén, azok visszavásárlási (nyilvántartás szerinti) értékét;
c) a tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás befejezésekor) – az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor – a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt részesedésének (részvényeinek, üzletrészeinek, vagyoni betéteinek) nyilvántartás szerint (könyv szerinti) értékét, valamint a megszűnés miatt – a megszűnt részesedés (részvények, üzletrészek, vagyoni betétek) ellenében – kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti értékének és az átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékének különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a kevesebb;
d) az átalakult gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) – a gazdasági társaság átalakulása esetén – az átalakult gazdasági társaságban lévő megszűnt részesedésének (részvényeinek, üzletrészeinek, vagyoni betéteinek) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékét;
e) a külső tulajdonosnál (tagnál) – a gazdasági társaság beolvadása esetén – a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt részesedésének (részvényeinek, üzletrészeinek, vagyoni betéteinek) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékét;
f) a tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont részesedések (részvények, üzletrészek, vagyoni betétek) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékét.
(7) A rendkívüli ráfordítások között kell elszámolni:
a) a térítés nélkül átadott eszközök nyilvántartás szerinti értékét, a térítés nélkül nyújtott szolgáltatások bekerülési értékét, a felszámított, az átvevő által meg nem térített általános forgalmi adóval növelt összegben, valamint – a behajthatatlannak nem minősülő – elengedett követelés könyv szerinti értékét;
b) a tartozásátvállalás során – ellentételezés nélkül – átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét – a 33. § (1) bekezdésének figyelembe vételével – a tartozást átvállalónál;
c) a fejlesztési célra – visszafizetési kötelezettség nélkül – átadott, pénzügyileg rendezett támogatás és a véglegesen átadott pénzeszközök összegét.
(8) A (3)-(4) bekezdés szerinti rendkívüli bevételeket, a (6)-(7) bekezdés szerinti rendkívüli ráfordításokat a felsorolt jogcímek szerint a kiegészítő mellékletben részletezni kell, amennyiben azok eredményre gyakorolt hatása jelentős.
87. §
(1) Az adózás előtti eredmény a szokásos vállalkozási eredmény és a rendkívüli eredmény összevont összege.
(2) Az adófizetési kötelezettség összegét az adóbevallás alapján kell kimutatni.
(3) Az adózott eredmény az adózás előtti eredmény és az adófizetési kötelezettség különbözetével egyezik meg.
(4) A mérleg szerinti eredmény a szabad eredménytartalékból osztalékra, részesedésre, a kamatozó részvény utáni kamatra – az (5) bekezdés szerint – igénybe vett összeggel módosított adózott eredmény és a jóváhagyott osztalék, részesedés, kamatozó részvény utáni kamat különbözete.
(5) Amennyiben a tárgyévi adózott eredmény nem nyújt fedezetet a jóváhagyott osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény utáni kamatra és a szabad eredménytartalék erre igénybe vehető, akkor a szabad eredménytartalékból igénybe vett összeget is be kell állítani az eredménykimutatásba. Ez esetben a mérleg szerint eredmény nulla vagy a tárgyévi negatív adózott eredmény összegével megegyező összegű lesz.
Kiegészítő melléklet
88. §
(1) A kiegészítő mellékletbe azokat a számszerű adatokat és szöveges magyarázatokat kell felvenni, amelyeket e törvény előír, továbbá mindazokat, amelyek a vállalkozó vagyoni, pénzügyi helyzetének, működése eredményének megbízható és valós bemutatásához a tulajdonosok, a befektetők, a hitelezők számára – a mérlegben, az eredmény-kimutatásban szereplőkön túlmenően – szükségesek. A kiegészítő mellékletben be kell mutatni a sajátos tevékenységgel kapcsolatos – más jogszabályban előírt – információkat is.
(2) A kiegészítő mellékletben értékelni kell a vállalkozó valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetét, az eszközök és a források összetételét, a saját tőke és a kötelezettségek tételeinek alakulását, a likviditás és a fizetőképesség, valamint a jövedelmezőség alakulását.
(3) A számviteli politika meghatározó elemeit és azok változását, a változás eredményre gyakorolt hatását a kiegészítő mellékletben külön be kell mutatni.
(4) A kiegészítő mellékletben ismertetni kell a beszámoló összeállításánál alkalmazott értékelési eljárásokat és az értékcsökkenés elszámolásának számviteli politikában meghatározott módszerét, elszámolásának gyakoriságát, az egyes mérlegtételeknél alkalmazott – az előző üzleti évtől eltérő – eljárásokból eredő, az eredményt befolyásoló eltérések indokolását, valamint a vagyoni, pénzügyi helyzetre, az eredményre gyakorolt hatásukat.
(5) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni az ellenőrzés során feltárt jelentős összegű hibák eredményre, az eszközök és a források állományára gyakorolt – a mérlegben, az eredménykimutatásban a megfelelő tételeknél összevontan szereplő – hatását, évenkénti megbontásban.
(6) A kiegészítő mellékletnek tartalmaznia kell legalább a 7. számú melléklet szerinti tartalmú cash flow-kimutatást is.
89. §
(1) A kiegészítő mellékletnek tartalmaznia kell:
a) minden olyan gazdasági társaság nevét és székhelyét, amely a mellékletet készítő vállalkozónak leányvállalata,
b) minden olyan gazdasági társaság nevét és székhelyét, amelyet a mellékletet készítő vállalkozó más vállalkozóval közösen vezet,
c) minden olyan gazdasági társaság nevét és székhelyét, amely a mellékletet készítő vállalkozónak társult vállalkozása,
bemutatva külön-külön azok saját tőkéjét, jegyzett tőkéjét, tartalékait, a birtokolt részesedés arányát, a legutolsó üzleti év mérleg szerinti eredményét; továbbá
d) minden olyan gazdasági társaság nevét és székhelyét, amely a mellékletet készítő vállalkozónak egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozása.
(2) A gazdasági társaságokról szóló törvény szerinti ellenőrzött gazdasági társaság kiegészítő mellékletének tartalmaznia kell:
a) a jelentős befolyással,
b) a többségi irányítást biztosító befolyással,
c) a közvetlen irányítást biztosító befolyással
rendelkező tag (részvényes) nevét, székhelyét, szavazatainak arányát.
(3) A kiegészítő mellékletnek tételesen tartalmaznia kell minden olyan gazdasági társaság nevét, székhelyét, jegyzett tőkéjének összegét, szavazatok arányát, ahol a vállalkozó a gazdasági társaságokról szóló törvény szerint
a) jelentős befolyással,
b) többségi irányítást biztosító befolyással,
c) közvetlen irányítást biztosító befolyással
rendelkezik.
(4) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni:
a) gazdasági társaságnál a vezető tisztségviselők, az igazgatóság, a felügyelő bizottság tagjainak tevékenységükért az üzleti év után járó járandóság összegét, csoportonként összevontan;
b) gazdasági társaságnál a vezető tisztségviselők, az igazgatóság, a felügyelő bizottság tagjainak folyósított előlegek és kölcsönök összegét, a nevükben vállalt garanciákat, csoportonként összevontan, a kamat, a lényeges egyéb feltételek, a visszafizetett összegek és a visszafizetés feltételei egyidejű közlésével;
c) a gazdasági társaság korábbi vezető tisztségviselőivel, igazgatósági, felügyelő bizottsági tagjaival szembeni nyugdíjfizetési kötelezettség teljes összegét, csoportonként összevontan;
d) minden olyan, a vállalkozó képviseletére jogosult személynek a nevét és lakóhelyét, aki az éves beszámolót köteles aláírni.
90. §
(1) A kiegészítő mellékletnek tartalmaznia kell:
a) a bevételek aktív időbeli elhatárolásának,
b) a halasztott ráfordításoknak,
c) a költségek, ráfordítások passzív időbeli elhatárolásának,
d) a halasztott bevételeknek
a jelentősebb összegeit, azok időbeli alakulását.
(2) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni, hogy a Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban, a Követelések kapcsolt vállalkozással szemben, a Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben, a Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben, a Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben mérlegsorokból külön-külön mennyi az anya-, illetve a leányvállalattal (leányvállalatokkal) szembeni követelés, illetve kötelezettség. (Fölérendelt anyavállalat esetén az anya-, leányvállalati minősítést a fölérendelt anyavállalat szempontjából kell elvégezni.)
(3) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni:
a) a mérlegben kimutatott kötelezettségekből azoknak a kötelezettségeknek a teljes összegét, amelyeknek a hátralévő futamideje több, mint öt év; azoknak a kötelezettségeknek a teljes összegét, amelyek zálogjoggal vagy hasonló jogokkal biztosítottak, feltüntetve a biztosítékok fajtáját és formáját;
b) azoknak a pénzügyi kötelezettségeknek a teljes összegét, amelyek a pénzügyi helyzet értékelése szempontjából jelentőséggel bírnak, de amelyek a mérlegben nem jelennek meg, különös tekintettel a jövőbeni nyugdíjfizetési, végkielégítési kötelezettségek, valamint a kapcsolt vállalkozásokkal szembeni kötelezettségek összegére;
c) a mérlegen kívüli egyéb tételeket;
d) a lekötött tartalékot jogcímek szerint megbontva.
(4) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni mérlegen kívüli tételként a függő és a biztos (jövőbeni) kötelezettségvállalások összegét fajtánkénti részletezésben. Ezeken belül külön kell bemutatni ügyletfajtánként (az ügylet tárgya szerint) a mérleg fordulónapjáig le nem zárt határidős, opciós ügyletek, valamint a swap ügyletek határidős részének szerződés szerinti értékét (kötési árát, árfolyamát), az eredményre és a cash flowra gyakorolt várható hatását, külön feltüntetve az üzleti év eredményében már figyelembe vett hatásukat, fedezeti és nem fedezeti célú, tőzsdén és tőzsdén kívül kötött, elszámolási, illetve leszállítási ügyletek részletezésben.
(5) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni a hátrasorolt eszközök értékét jogcímek szerinti részletezésben.
(6) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni a saját tőke üzleti éven belüli változását, annak okait, különös tekintettel a jegyzett tőke változásaira. Ismertetni kell azt is, hogy a jegyzett tőkéből milyen értéket képvisel és hogyan változott az anyavállalat, a leányvállalat(ok), közös vezetésű vállalkozás(ok), társult vállalkozás(ok) által jegyzett összeg.
91. §
A kiegészítő mellékletben meg kell adni:
a) a tárgyévben foglalkoztatott munkavállalók átlagos statisztikai létszámát, bérköltségét és személyi jellegű egyéb kifizetéseit, mindegyiket állománycsoportonként bontva;
b) részvénytársaságnál a kibocsátott részvények számát és névértékét részvény típusonként (fajtánként) csoportosítva (ezen belül külön feltüntetve a tárgyévben kibocsátottakat), továbbá a kibocsátott átváltoztatható kötvények számát és névértékét;
c) azokat az összegeket, amelyek az értékelés következtében a társasági adó megállapításánál módosító tételt jelentenek; ha a tétel átmeneti jellegű, a jövőbeni hatást is be kell mutatni;
d) a rendkívüli bevételek és a rendkívüli ráfordítások társasági adóra gyakorolt számszerűsített hatását.
92. §
(1) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni az immateriális javak, a tárgyi eszközök nyitó bruttó értékét, annak növekedését, csökkenését, záró bruttó értékét, külön az átsorolásokat, továbbá a halmozott értékcsökkenés nyitóértékét, tárgyévi növekedését, csökkenését, záró értékét, külön az átsorolásokat, a tárgyévi értékcsökkenési leírás összegét legalább a mérlegtételek szerinti bontásban.
(2) Az (1) bekezdés szerinti részletezésben be kell mutatni az elszámolt értékcsökkenési leírást a következő bontásban: terv szerinti leírás lineárisan, degresszíven, teljesítményarányosan, egyéb módszerrel, továbbá a terven felüli értékcsökkenés, a visszaírt terven felüli értékcsökkenés összege. A jelentősebb összegű terven felüli értékcsökkenés, illetve annak visszaírása elszámolásának indokait ismertetni kell.
(3) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni:
a) a befektetett pénzügyi eszközök,
b) a készletek,
c) a forgóeszközök között kimutatott értékpapírok
értékelése kapcsán elszámolt értékvesztés nyitó értékét, tárgyévi növekedését, tárgyévi csökkenését, a visszaírt értékvesztés összegét, az értékvesztés záróértékét legalább mérlegtételek szerinti bontásban.
93. §
(1) A kiegészítő mellékletnek tartalmaznia kell:
a) az export értékesítés árbevételét a földrajzilag elhatárolt piacok szerinti bontásban (a földrajzi elkülönítést a vállalkozó gazdálkodása sajátosságainak figyelembe vételével alakítja ki);
b) az értékesítés nettó árbevételét a létesítő okiratban megjelölt főbb tevékenységenkénti megbontásban, amennyiben az egyes tevékenységek, szolgáltatások jelentősen különböznek egymástól.
(2) Export-támogatás esetén a kiegészítő mellékletnek tartalmaznia kell a támogatott exportárbevételhez kapcsolódó közvetlen költségek (közvetlenül elszámolt költségek, az eladott áruk beszerzési értéke) összegét.
(3) A támogatási program keretében kapott, folyósított, illetve elszámolt összeget támogatásonként – a kapott összeg, annak felhasználása (jogcímenként és évenként), a rendelkezésre álló összeg megbontásban – kell a kiegészítő mellékletben bemutatni. Támogatási program alatt a központi, az önkormányzati és/vagy nemzetközi forrásból, illetve más gazdálkodótól végleges jelleggel kapott, a tevékenység fenntartását, fejlesztését célzó támogatást, juttatást kell érteni.
(4) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni a kutatás és a kísérleti fejlesztés tárgyévi költségeit.
(5) A forgalmi költség eljárás [a 71. § (1) bekezdés b) pont] szerinti eredménykimutatást készítő vállalkozónak a kiegészítő mellékletben be kell mutatnia az aktivált saját teljesítmények értékének részletezését, a költségek költségnemenkénti megbontását legalább a 2. számú melléklet "A" változat 03-04, 05-07, 10-12 és VI. sorainak megfelelő részletezettséggel, és a kettős könyvvitel zárt rendszerében kimutatott értékadatokkal.
(6) A kiegészítő mellékletben be kell mutatni az eredménykimutatás Értékesítés nettó árbevétele, Egyéb bevételek tételeiből – a felsorolt részletezésben –, továbbá a Rendkívüli bevételek között kimutatott halasztott bevételekből a kapcsolt vállalkozásokkal, ezen belül az anya- és leányvállalattal elszámolt összegeket.
94. §
(1) A környezet védelmét közvetlenül szolgáló tárgyi eszközök – 92. § (1) bekezdése szerint – részletezett adatait a kiegészítő mellékletben külön be kell mutatni.
(2) A kiegészítő mellékletben a veszélyes hulladékok, környezetre káros anyagok nyitó és záró készletének mennyiségi és értékadatait, a veszélyes hulladékok, környezetre káros anyagok mennyiségének és értékének tárgyévi növekedését és csökkenését a vonatkozó jogszabály szerinti veszélyességi osztályok alapján kell bemutatni.
(3) A kiegészítő mellékletben – jogcímenként elkülönítetten – be kell mutatni a környezetvédelmi kötelezettségek, a környezet védelmét szolgáló jövőbeni költségek fedezetére a tárgyévben, illetve az előző üzleti évben képzett céltartalék összegét, továbbá a tárgyévben, illetve az előző üzleti évben környezetvédelemmel kapcsolatosan elszámolt költségek összegét, valamint a kötelezettségek között ki nem mutatott környezetvédelmi, helyreállítási kötelezettségek várható összegét.
Üzleti jelentés
95. §
(1) Az üzleti jelentés célja, hogy az éves beszámoló adatainak értékelésével úgy mutassa be a vállalkozó vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét, az üzletmenetet, hogy ezekről – a múltbeli tény- és a várható jövőbeni adatok alapján – a tényleges körülményeknek megfelelő képet adjon.
(2) Az üzleti jelentésben ki kell térni:
a) a mérleg fordulónapja után bekövetkezett lényeges eseményekre, különösen jelentős folyamatokra;
b) a várható fejlődésre (a gazdasági környezet ismert és várható fejlődése, a belső döntések várható hatása függvényében);
c) a visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek megszerzésére vonatkozó adatokra;
d) a kutatás és a kísérleti fejlesztés területére;
e) a telephelyek bemutatására.
(3) Az üzleti jelentésben külön be kell mutatni:
a) a környezetvédelemnek a vállalkozó pénzügyi helyzetét meghatározó, befolyásoló szerepét, a vállalkozó környezetvédelemmel kapcsolatos felelősségét;
b) a környezetvédelem területén történt és várható fejlesztéseket, az ezzel összefüggő támogatásokat;
c) a környezetvédelem eszközei tekintetében a vállalkozó által alkalmazott politikát;
d) a környezetvédelmi intézkedések bevezetését, a munkák állását.
(4) Az üzleti jelentést magyarul kell elkészíteni és a hely és a kelet feltüntetésével a vállalkozó képviseletére jogosult személy köteles aláírni.
96. §
(1) Az egyszerűsített éves beszámoló a (2)-(4) bekezdés szerinti mérlegből, eredménykimutatásból és kiegészítő mellékletből áll. Üzleti jelentést – az egyszerűsített éves beszámolóhoz kapcsolódóan – nem kell készíteni.
(2) Az egyszerűsített éves beszámoló mérlege az 1. számú melléklet “A”, illetve “B” változata közül a vállalkozó által választott mérleg nagybetűvel és római számmal jelölt tételeit tartalmazza.
(3) Az egyszerűsített éves beszámoló eredménykimutatása a 2. vagy a 3. számú melléklet “A”, illetve “B” változata közül a vállalkozó által választott eredménykimutatás nagybetűvel és római számmal jelölt tételeit tartalmazza.
(4) Az egyszerűsített éves beszámoló kiegészítő mellékletének a 41. § (7) bekezdése, az 55. § (4) bekezdése, a 88. § (6) bekezdése, a 89. §, a 90. § (1)-(2), (6) bekezdése, a 91. § b)-d) pontja, a 92. § (3) bekezdése, a 93. § (1)-(2) és (6) bekezdése szerinti adatokat nem kell tartalmaznia.
97. §
(1) Ha az egyszerűsített éves beszámolót készítő vállalkozó a 9. § (2) bekezdése szerinti három mutatóérték közül bármelyik kettőnek a határértékét túllépi két egymást követő üzleti évben, akkor a második évi beszámoló elkészítését követő évtől éves beszámolót köteles készíteni.
(2) Ha az éves beszámolót készítő vállalkozónál a 9. § (2) bekezdése szerinti három mutatóérték közül bármelyik kettő a határérték alá kerül két egymást követő üzleti évben, akkor a második évi beszámoló elkészítését követő évtől a vállalkozó egyszerűsített éves beszámolót készíthet.
98. §
Az egyszerűsített éves beszámoló készítése során:
a) az 57. § (2) bekezdése szerinti visszaírás alkalmazása nem kötelező;
b) a saját termelésű készlet – a 66. § (1) bekezdésében rögzítettektől eltérően – a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett eladási áron is értékelhető;
c) nem kötelező a 32. § (3), illetve a 44. § (3) bekezdése szerinti időbeli elhatárolás alkalmazása.
EGYSZERŰSÍTETT BESZÁMOLÓ
Általános szabályok
99. §
(1) Az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó az üzleti évről december 31-i fordulónappal egyszerűsített beszámolót köteles készíteni. Az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó a 11. § (2)-(3) bekezdésében foglaltakat nem alkalmazhatja.
(2) Az egyszerűsített beszámoló a 4. számú melléklet szerinti egyszerűsített mérlegből és az 5. számú melléklet szerinti eredménylevezetésből áll. Az egyszerűsített mérleg és az eredménylevezetés tételei továbbtagolhatók.
(3) Az egyszerűsített mérleget és az eredménylevezetést a tételek e törvény szerinti sorrendjében, bizonylatokkal alátámasztott, szabályszerűen vezetett egyszeres könyvvitel (a pénzforgalmi könyvvitel, illetve az eszközökről és a forrásokról vezetett részletező nyilvántartások, a leltárak) adatai alapján, világos és áttekinthető formában kell összeállítani.
(4) Az egyszerűsített mérleget és az eredménylevezetést magyar nyelven kell elkészíteni, az adatokat ezer forintban kell megadni.
(5) Az egyszerűsített mérleget és az eredménylevezetést a hely és a kelet feltüntetésével a vállalkozó képviseletére jogosult személy köteles aláírni.
(6) Az egyszerűsített mérlegben, az eredménylevezetésben – minden tételnél – fel kell tüntetni az előző üzleti év megfelelő adatát. Amennyiben az ellenőrzés az előző üzleti év(ek) egyszerűsített mérlegében, eredménylevezetésében – a 3. § (3) bekezdésének 3. pontja és a 14. § (4) bekezdése alapján a vállalkozó számviteli politikájában rögzített feltételek szerint – jelentős összegűnek minősülő hibá(ka)t állapított meg, akkor az előző üzleti év(ek)re vonatkozó módosításokat az egyszerűsített mérleg és az eredménylevezetés minden tételénél az előző üzleti év adatai mellett be kell mutatni. Ilyen esetben az egyszerűsített mérlegben is, az eredménylevezetésben is külön-külön oszlopban szerepelnek az előző évi adatok, a lezárt üzleti év(ek)re vonatkozó módosítások, illetve a tárgyévi adatok.
(7) Az egymást követő üzleti évek egyszerűsített mérlegeiben, eredménylevezetéseiben az összehasonlíthatóságot a szerkezeti felépítés, a tagolás és a tartalom, a mérlegtételek értékelési elveinek és eljárásainak állandóságával kell biztosítani.
100. §
(1) Az egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozó a 15. § (2) és (7) bekezdésében foglaltaktól eltérően az árbevételt, az egyéb bevételeket, valamint a költségeket, a ráfordításokat – az értékcsökkenési leírás és az értékvesztés kivételével – és az egyéb kiadásokat a pénz tényleges beérkezése és kifizetése időszakában, illetve a (2) bekezdés szerint a nem pénzben történt kiegyenlítés időszakában köteles a könyvekben elszámolni.
(2) A teljesítés időszakában el kell számolni azt is, ha az ügylet ellenértékét más eszköz (ideértve a váltóval történő kiegyenlítést is) átadás-átvételével rendezik. Az ilyen ügyleteket azok valós tartalma szerint, bruttó módon kell elszámolni.
(3) Az egyszerűsített mérleg a vállalkozó december 31-én meglévő, a leltárba értékkel felvett valamennyi eszközét és azok forrásait; az eredménylevezetés az üzleti évben folytatott tevékenység valamennyi végleges (vissza nem fizetendő) bevételét és végleges (vissza nem követelhető) kiadását, valamint az eszközök, a kötelezettségek mérlegfordulónapi értékeléséből származó értékmódosításokat bruttó módon tartalmazza, függetlenül attól, hogy az ügyletek teljesítésekor tényleges pénzkiadásra vagy pénzbevételre sor került-e vagy sem.
101. §
(1) Az egyszerűsített mérleg egyes tételeinek tartalma a (2) bekezdésben foglaltakat figyelembe véve megegyezik az 1. számú melléklet “A” változata szerinti tagolás tartalmával.
(2) Az egyes tételeknél figyelembe veendők értelemszerűen a 23-31. §-ok, a 35-43. §-ok előírásai azzal az eltéréssel, hogy az alapítás-átszervezés költségeinek aktiválására, a befektetett eszközök értékhelyesbítésére és ezzel összefüggésben az értékelési tartalék kimutatására, a 41.§ (4)-(6) bekezdése szerinti sajátos céltartalékképzésre, az eredménytartalék 37.§ (2) bekezdés d) pontja, illetve (6) bekezdése szerinti igénybevételére, valamint a hivatkozott §-oknál a kiegészítő mellékletre vonatkozó előírások az egyszerűsített mérleg készítésekor nem alkalmazhatók.
(3) Az egyszerűsített mérlegben a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó, a jövőben kiegyenlítésre kerülő követelések és kötelezettségek, valamint a pénzkiadásból származó követelések és a pénzbevételből származó kötelezettségek mérlegfordulónapi állományát elkülönítetten kell szerepeltetni.
(4) Pénzkiadásból származó követelésként kell az egyszerűsített mérlegbe felvenni a vállalkozó által nyújtott kölcsön, a nem beszerzési céllal adott előleg és az adótúlfizetés más adónemben fennálló kötelezettség teljesítésére be nem tudott összegét.
(5) A pénzmozgáshoz nem kapcsolódó követelések között kell az egyszerűsített mérlegben kimutatni az áruszállításból, szolgáltatás teljesítéséből származó követeléseket (vevők), valamint a jogszerűen igényelt, de a mérlegfordulónapig pénzügyileg még nem teljesített támogatásokat.
(6) A pénzeszközök közé kell felvenni a pénzforgalmi nyilvántartásban a követelések között elkülönítetten könyvelt valuta- és devizakészletek forintra átszámított értékét.
102. §
(1) A 35. § (2) bekezdésében foglaltaktól eltérően a saját tőke jegyzett tőkéből, tőketartalékból, eredménytartalékból, lekötött tartalékból és egyszerűsített mérleg szerinti eredményből áll. A saját tőkének nem része a pénzügyileg később realizálódó, az (5)-(6) bekezdés szerinti tartalék.
(2) Jegyzett tőkeként a tulajdonosok, a tagok által ilyen címen ténylegesen rendelkezésre bocsátott pénzeszközök és a nem pénzbeli hozzájárulásként ténylegesen átadott eszközök létesítő okirat, annak módosítása, illetve a legfőbb szerv erről szóló határozata szerint elfogadott együttes értékét kell kimutatni, cégbírósági bejegyzés esetén a cégjegyzékbe való bejegyzés időpontjával.
(3) Az eredménytartalék az egyszerűsített mérleg szerinti eszközértéknek a céltartalékokkal, a kötelezettségekkel, valamint a jegyzett tőkével, a tőketartalékkal, a lekötött tartalékkal, az egyszerűsített mérleg szerinti eredménnyel és az (5)-(6) bekezdés szerinti tartalékkal csökkentett összegeként állapítható meg.
(4) Az egyszerűsített mérleg szerinti eredmény az üzleti év adóköteles pénzügyi eredménye és az ezen időszakban bekövetkezett egyéb, tényleges pénzbevételt vagy pénzkiadást nem jelentő végleges vagyonváltozás együttes összegéből, az értékkorrekciók (értékcsökkenési leírás, értékvesztés, készletváltozás), az adókötelezettség és az osztalékfizetésre jóváhagyott összeg levonását követően a vállalkozónál maradó összeg, illetve – negatív adózott eredmény esetén – saját tőke csökkenés, egyezően az eredménylevezetésbe beállított összeggel.
(5) Az egyszerűsített mérlegben kimutatott tartalék azt az adózás előtti jövőbeni vagyonváltozást mutatja, amelyet az egyszerűsített mérlegbe beállított, a jövőbeni pénzügyi rendezéskor adóköteles bevételt vagy költséget, ráfordítást eredményező eszközök és források különbözete jelent.
(6) Tartaléknak minősül
a) az egyszerűsített mérleg eszközoldalára beállított saját termelésű készletek, a fizetendő általános forgalmi adót nem tartalmazó vevőkkel szembeni követelések, továbbá a 106.§ (3) bekezdésének alkalmazása esetén a pénzkiadásból származó követelések, a pénzbevételből származó kötelezettségek bevételként még el nem számolható árfolyamnyeresége együttes összegének, és
b) az egyszerűsített mérleg forrásoldalára beállított, a vásárolt készletek záró állományához nem kapcsolódó szállítókkal szembeni kötelezettségek levonható általános forgalmi adót nem tartalmazó összege, továbbá a 103. § (1) bekezdése szerinti céltartalék, valamint a 103. § (2) bekezdése szerinti rövid lejáratú kötelezettségek közül a jövőbeni kiegyenlítésükkor költséget, ráfordítást jelentő kötelezettségek együttes összegének
különbözete (negatív előjelű is lehet).
103. §
(1) A 41. § (1)-(2) bekezdése szerinti céltartalékot csak az egyszerűsített mérlegbe kell beállítani, azt könyvelni nem szabad.
(2) A pénzmozgáshoz nem kapcsolódó rövid lejáratú kötelezettségek között kell az egyszerűsített mérlegben kimutatni a pénzforgalmi nyilvántartásban nem könyvelt, elismert kötelezettségeket, így
a) a szállítóval szembeni kötelezettségeket (ide nem értve a beruházási szállítókat),
b) a tulajdonosok részére jóváhagyott osztalék (részesedés) összegét,
c) a nem áruvásárlásból, a nem szolgáltatás igénybe vételéből, a nem hitel- és kölcsönfelvételből származó, a tárgyidőszakot terhelő kötelezettségek (decemberi munkabér, társadalombiztosítási járulék, egészségügyi hozzájárulás, egyéb) összegét, továbbá
d) a költségvetéssel, a helyi önkormányzatokkal az üzleti évre elszámolt (bevallott), de pénzügyileg a mérlegfordulónapig még nem rendezett adókötelezettségek összegét is.
(3) A fizetendő és az előzetesen felszámított általános forgalmi adó költségvetéssel még nem rendezett egyenlegét a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó kötelezettségek, illetve követelések között kell kimutatni, függetlenül attól, hogy azt a vonatkozó törvény előírása alapján még nem kellett bevallani, vagy bevallották ugyan, de pénzügyileg a mérlegfordulónapig még nem teljesítették.
(4) Ha a vállalkozó jogszabály, vagy államközi megállapodás alapján a tevékenységéhez vissza nem térítendő támogatást kap, akkor a kapott pénzösszeget kötelezettségként kell a pénzforgalmi nyilvántartásába felvennie. Az ebből származó kötelezettséget akkor és olyan összegben kell az adóköteles egyéb bevételek közé átvezetni, amikor és amekkora összegben a kapott (befolyt) pénz elköltéséhez költség (termelési és kezelési költség vagy értékcsökkenés) elszámolása kapcsolódik. Ha a támogatási cél – a támogatási okiratban foglalt határidőig – nem valósult meg, de a kapott pénzt nem kell visszafizetni, a határidő lejáratakor annak a kötelezettségek között nyilvántartott összegét adóköteles egyéb bevételként elszámolva kell a kötelezettségek közül kivezetni. Az adóköteles egyéb bevételként elszámolt összeget az eredménylevezetés pénzügyileg rendezett adóköteles egyéb bevételek tételébe kell beállítani.
Az egyszerűsített mérleg tételeinek értékelése
104. §
Az egyszerűsített mérleg tételei értékelésénél általános szabályként a 46-68.§-ban foglaltakat – a kiegészítő mellékletre vonatkozó előírások kivételével – és a 105-106.§-ban foglalt sajátosságok figyelembe vételével kell alkalmazni.
105. §
(1) Az egyszerűsített beszámoló készítésekor az immateriális javak és a tárgyi eszközök értékcsökkenését, valamint a befektetett pénzügyi eszközök, az értékpapírok és a pénzkiadásból származó követelések értékvesztéseit figyelembe kell venni, függetlenül attól, hogy az eredmény nyereség vagy veszteség.
(2) Az áruszállításból és szolgáltatásnyújtásból származó követelések (vevők) és kötelezettségek (szállítók) egyszerűsített mérlegbe beállítandó értékét a rendelkezésre álló információk szerint várhatóan kiegyenlítésre kerülő összegre módosított (legfeljebb az elfogadott, számlázott) összegben kell meghatározni. A vevőkövetelés értékvesztését, leírását ráfordításként, a szállítóval szembeni kötelezettség elengedését, harmadik fél általi átvállalását bevételként elszámolni nem szabad.
(3) Az 57. § (2) bekezdése szerinti visszaértékelést (visszaírást) az egyszerűsített mérlegbe beállítandó eszközöknél nem kell alkalmazni.
(4) Az egyszerűsített mérlegben a saját termelésű készletet (befejezetlen termelést, félkész és készterméket, növendék-, hízó- és egyéb állatot) a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett eladási áron is ki lehet mutatni.
(5) A 48. § (1) bekezdése szerinti, a tárgyi eszközök felújítási munkái számlázott értékének, illetve közvetlen költségeinek aktiválására vonatkozó előírásokat, továbbá a 47. § (4), (6) bekezdésében foglaltakat az egyszerűsített mérleg készítésénél nem kötelező alkalmazni. Az 50. § (4) bekezdése szerinti eszközök, valamint a negatív üzleti vagy cégérték az egyszerűsített mérlegben nem mutatható ki.
(6) A tárgyi eszköz, az immateriális jószág beszerzési értékét a beruházási szállítóval, a szállítóval szemben fennálló kötelezettségből elengedett, mások által átvállalt összeggel csökkenteni kell. Ilyen esetben az évenként elszámolandó értékcsökkenés összegét az 53.§ (3) bekezdése alapján módosítani kell.
(7) A 48. § (3) bekezdésében foglalt előírást nem kell alkalmazni.
106. §
(1) Az egyszerűsített mérlegben, a devizában fennálló követeléseket és kötelezettségeket – függetlenül attól, hogy azok állományba vétele pénzbevétellel vagy pénzkiadással együttjárt-e – pénzügyi rendezésükig a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó, a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti devizaárfolyamon átszámított forintértéken lehet kimutatni.
(2) Az egyszerűsített mérlegben a valutakészletet, a devizaszámlán lévő devizát a pénz tényleges befolyásakor (jóváírásakor) érvényes, a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti devizaárfolyamon átszámított forintértéken lehet kimutatni.
(3) Az (1) és (2) bekezdés szerinti eszközöket és kötelezettségeket a mérlegfordulónapon csak abban az esetben kell – az esetleges árfolyamváltozás miatt – átértékelni, ha az árfolyamváltozás a vállalkozó számviteli politikájában meghatározottak szerint jelentősnek minősül.
107. §
Az egyszerűsített mérleg tételeit leltárral kell alátámasztani. A leltár készítésével kapcsolatban a 69. § előírásait kell alkalmazni.
108. §
(1) Az eredménylevezetés az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó egyszerűsített mérleg szerinti eredményének, valamint pénzügyi eredménye tárgyévi változásának levezetését tartalmazza, az eredmény keletkezésére, módosítására ható főbb tényezőknek, összetevőknek a bemutatásával.
(2) Az eredménylevezetésben a végleges (vissza nem fizetendő, illetve vissza nem követelhető) pénzmozgások egyenlegeként a pénzügyi eredmény adóköteles és jövedelemadózás alá nem vont tárgyévi változását, valamint az adózott eredményben a valódiság, az óvatosság elvét érvényesítve – a 100.§ (2) és a 105. § (1) bekezdése alapján tényleges pénzmozgás hiányában is – számításba veendő bevételeket, ráfordításokat és értékmódosításokat elkülönítetten kell szerepeltetni.
(3) Az eredménylevezetésben a bevételeket, a költségeket, ráfordításokat meg kell bontani aszerint, hogy azokat a tényleges pénzügyi teljesítés alapján vagy pénzmozgás nélküli ügylet kapcsán számolták el.
109. §
(1) Pénzügyileg rendezett nettó árbevételként kell kimutatni a 72-75. § szerinti, a mérlegfordulónapig pénzügyileg rendezett összegeket.
(2) Nem pénzben kiegyenlített értékesítés nettó árbevételeként kell kimutatni az értékesítés 72-75. § szerinti – általános forgalmi adó nélküli – ellenértékét, ha azt a vállalkozó részben vagy egészen nem pénzben kapja meg, a vevő – a Polgári Törvénykönyv előírásai figyelembe vételével – az ellenértéket egyéb eszköz átadásával vagy a vele szemben fennálló kötelezettség beszámításával rendezi. Árbevételként kell elszámolni azt is, ha a vállalkozó valamely kötelezettsége kiegyenlítésére – jogszabály előírása alapján – nem pénzeszközt ad át. Ilyen különösen: a nem pénzbeli betétként, a természetbeni juttatásként átadott, a gazdasági társaságból kilépett tagnak kiadott eszköz megállapodás szerinti – áthárított általános forgalmi adó nélküli – ellenértéke.
(3) Árbevételként kell figyelembe venni a korábban ráfordításként el nem számolható behajthatatlannak vagy bizonytalannak minősített vevőkövetelésre utólag befolyt [pénzbevételt jelentő vagy a (2) bekezdés szerint beszámított] összeget is.
(4) Pénzügyileg rendezett adóköteles egyéb bevételek a 77. § szerinti egyéb bevételek, a 84. § szerinti pénzügyi műveletek bevételei, a 86. § (3) bekezdése és (4) bekezdésének b) pontja szerinti rendkívüli bevételek mérlegfordulónapig pénzügyileg rendezett összegei. Az elengedésről, az átvállalásról szóló megállapodás szerint az üzleti évben elengedett vagy harmadik személy által átvállalt hitel- és kölcsöntartozások összegét is itt kell szerepeltetni (a pénzbevétel már korábban megtörtént, de végleges bevétellé a visszafizetési kötelezettség megszűnésével vált).
(5) Pénzbevételt nem jelentő adóköteles bevételként kell kimutatni különösen:
a) az elengedésről, az átvállalásról szóló megállapodás szerint az üzleti évben elengedett vagy harmadik személy által átvállalt beruházási szállítóval, szállítóval szembeni kötelezettség összegéből a beszerzett eszköz üzembe helyezése óta elszámolt (halmozott) értékcsökkenést részben vagy teljes egészében ellentételező összeget,
b) a tulajdoni részesedést jelentő befektetés könyv szerinti értékét meghaladóan, nem pénzben kapott értéket a gazdasági társaság átalakulásakor, megszűnésekor.
(6) A pénzbevételt nem jelentő, jövedelemadózás alá vont bevételek között kell kimutatni a tényleges pénzmozgás nélkül, a változás végleges jellegére tekintettel elszámolt bevételeket, ideértve a kölcsönkövetelés, az értékpapír ráfordításként elszámolt értékvesztésének, behajthatatlanként leírt összegének utólagosan, nem pénzben történő kiegyenlítését is.
(7) A jövedelemadózás alá nem vont bevételek azok a pénzbevételek vagy pénzmozgás nélküli végleges bevételek, amelyekkel szemben ráfordítás nem számolható el (többletként befizetett adó visszatérítése, más adónemnél történő figyelembe vétele, jogszabály alapján adómentesen kapott pénzbevétel). Itt kell szerepeltetni az üzleti évben a tagoktól vagyoni hozzájárulásként kapott eszközök létesítő okirat, annak módosítása, illetve a legfőbb szerv erről szóló határozata szerinti értékét is.
(8) A 37. § (1) bekezdésének f) pontja szerint jogszabály alapján az eredménytartalékba helyezett pénzeszközöket a jövedelemadózás alá nem vont pénzbevételek, illetve a 37. § (2) bekezdésének g) pontja szerint jogszabály alapján az eredménytartalékból átadott pénzeszközöket a jövedelemadózásban ráfordításként nem érvényesíthető egyéb kiadások között kell az eredménylevezetésben kimutatni.
110.§
(1) A ráfordításként érvényesíthető kiadások közé csak az üzleti évben kifizetett összegeket lehet beállítani.
(2) A ráfordítást jelentő eszközváltozások tétel az üzleti évben, nem pénzben teljesített kötelezettség-kiegyenlítéseket tartalmazza.
(3) A ráfordítást jelentő elszámolások között kell kimutatni az értékcsökkenési leírást, az értékvesztésként elszámolt összeget, valamint az egyszerűsített mérlegben kimutatott kifizetett vásárolt készletek állományváltozását.
111.§
(1) Az anyag- és árubeszerzés költségei tétel a 78. §-ban részletezett kifizetett anyagjellegű ráfordításokat tartalmazza (ideértve a kölcsönkövetelés fejében kapott, a korábbi pénzkiadás révén megfizetett eszközértéket is) azzal, hogy a szállítókkal szembeni, a mérlegfordulónapon fennálló tartozásokat itt nem szabad figyelembe venni.
(2) Az anyag és árubeszerzéssel, szolgáltatás igénybevételével kapcsolatos tartozás nem pénzben történő kiegyenlítését a kötelezettség nyilvántartás szerinti értékében elkülönítetten, a nem pénzben kiegyenlített, nem beruházási célú beszerzések között kell kimutatni, függetlenül attól, hogy az átadott eszköz beszerzésével, előállításával kapcsolatos kötelezettséget már kiegyenlítették-e.
(3) A személyi jellegű ráfordítások tétel a 79. § szerinti jogcímeken a tárgyévben kifizetett, továbbá a természetes személy illetményéből levont, kötelezettségként előírt összegeket (személyi jövedelemadó, egyéb levonás) bruttó módon tartalmazza, ide nem értve a 103. § (2) bekezdése szerint a rövid lejáratú kötelezettségek között kimutatott összegeket. A munkavállalóknak, tagoknak természetben adott juttatás értékét elkülönítetten kell az eredménylevezetésben szerepeltetni.
(4) Egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások a 81. § szerinti egyéb ráfordítások, a 85. § szerinti pénzügyi műveletek ráfordításai, a 86. § (6)-(7) bekezdése szerinti rendkívüli ráfordítások közül az üzleti évben megfizetettek együttes összege. Az eredménylevezetés összeállítása során a társasági adókötelezettségre fizetett előleget, illetve a megfizetett vagy kötelezettségként előírt adót itt nem szabad figyelembe venni.
(5) A nem pénzben kiegyenlített ráfordítások között kell szerepeltetni
a) az immateriális javak, a tárgyi eszközök könyv szerinti értékének a mennyiségi csökkenéssel együtt járó kivezetését az állományból az eszköz értékesítésekor (ideértve a kötelezettség teljesítésére történő átadást is), vagyoni hozzájárulásként vagy térítés nélküli átadásakor, megsemmisülésekor, hiányakor, csökkentve azt a készletre vett hulladékanyagok, haszonanyagok értékével,
b) az egyéb eszközök átadásával teljesített, ráfordítást eredményező kötelezettségek értékét,
c) az átalakulás kapcsán a részesedés értékében bekövetkezett csökkenést.
(6) Az egyéb termelési és kezelési költségeket, ráfordításokat – az egyéb kiadások közé átvezetve – csökkenti a számlával igazolható, elsődlegesen anyagbeszerzési, illetve elsődlegesen személyi jellegű ráfordításként az üzleti évben elszámolt minden olyan pénzkiadás vagy a beszerzés ellentételéül adott eszközkiadás, amely tárgyi eszköz, szellemi termék saját előállítását szolgálta.
112. §
(1) Amennyiben a vállalkozó a devizaköveteléseit és devizakötelezettségeit, valamint valuta- és devizakészletét a 106.§ (3) bekezdése szerint a mérlegfordulónapon átértékeli, az árfolyamkülönbözeteket a következők szerint kell számításba vennie:
a) árfolyamnyereséget bevételként elszámolni nem szabad,
b) a pénzkiadásból származó követelések és pénzbevételből származó kötelezettségek, továbbá a valuta- és devizakészletek árfolyamveszteségét értékvesztésként el kell számolni.
(2) A devizában fennálló követelések és kötelezettségek nyilvántartás szerinti értéke és a forintra átszámított értéke közötti, a kiegyenlítéskor realizált árfolyamkülönbözetet
a) vevőkövetelés esetén előjelétől függetlenül az árbevételben,
b) minden egyéb követelés esetében az árfolyamnyereséget adóköteles bevételként, az árfolyamveszteséget az egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások között,
c) a szállítóval szembeni kötelezettség teljesítésekor, előjelétől függetlenül az anyag- és árubeszerzés költségei között vagy egyéb kiadásként,
d) minden egyéb kötelezettség esetében az árfolyamnyereséget adóköteles bevételként, az árfolyamveszteséget egyéb termelési és kezelési költségként, ráfordításként
kell elszámolni, és annak megfelelően kell az eredménylevezetés tételeiben szerepeltetni, hogy a követelés, a kötelezettség kiegyenlítése pénzben vagy más eszköz átadásával-átvételével történt meg.
113.§
(1) Értékcsökkenési leírás az immateriális javak, a tárgyi eszközök üzleti évben az 52-53. § alapján elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenése.
(2) Értékvesztésként kell kimutatni a befektetett pénzügyi eszközök, az értékpapírok, a pénzkiadásból származó követelések, a pénzbevételből származó kötelezettségek mérlegfordulónapi értékeléséből származó ráfordításokat, továbbá a 112. § (1) bekezdés b) pontja szerinti, pénzügyileg nem realizált, ráfordításként elszámolt árfolyamveszteséget.
(3) A kifizetett vásárolt készletek állományváltozásaként kell kimutatni az üzleti évben vagy korábban költségként elszámolt (a szállítóknak kifizetett) vásárolt készletek mérlegfordulónapra vonatkozó, leltározással megállapított állományának az előző üzleti évihez képest bekövetkezett változását (növekedését plusz előjellel, csökkenését negatív előjellel). A kifizetett vásárolt készletek készletváltozása értékének megállapításakor abból kell kiindulni, hogy készleten elsősorban a még ki nem fizetett beszerzések vannak (a készletfelhasználás a már kifizetett, költségként elszámolt tételekből történt).
(4) Beruházási kiadások a tárgyi eszköz létesítése (beszerzése, előállítása) érdekében teljesített, a 47. §, a 48. § szerinti pénzkiadások és a 105. § (5) bekezdése, a 111. § (6) bekezdése figyelembe vételével meghatározott összegek.
(5) Egyéb kiadások az adózott jövedelemből teljesített, beruházási kiadásnak nem minősülő végleges (nem felvett hitelhez vagy kölcsöntartozáshoz kapcsolódó) pénzkiadások, ideértve a befizetett vagy kötelezettségként előírt társasági adót (adóelőleget) is.
114. §
(1) Osztalék a vállalkozás tagjai részére a tárgyévi, valamint az előző év(ek)ben ki nem osztott adózott eredményből kifizetni jóváhagyott összeg, amelyet az egyszerűsített mérlegben a rövid lejáratú kötelezettségek közé is fel kell venni, függetlenül attól, hogy év közben történt-e osztalékelőleg-kifizetés. (Az év közben fizetett osztalék előleget a pénzkiadásból származó követelések között kell az egyszerűsített mérlegben szerepeltetni.)
(2) A tárgyévi, valamint az előző év(ek)ben ki nem osztott adózott eredmény akkor fizethető ki osztalékként (részesedésként), ha a lekötött tartalékkal [ideértve a 103. § (4) bekezdése szerint elkülönítetten nyilvántartott támogatás még fel nem használt összegét is] csökkentett saját tőke összege az osztalék (a részesedés) kifizetése után sem csökken a jegyzett tőke összege alá.
VI. FEJEZET
ÖSSZEVONT (KONSZOLIDÁLT) ÉVES BESZÁMOLÓ
115. §
(1) A meghatározó befolyás megítélésénél a leányvállalatok bármelyikét megillető – a 3. § (2) bekezdés 1. pontjának alpontjai szerinti – jogokat az anyavállalatnál kell számításba venni.
(2) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítési kötelezettség megítélése során az anyavállalatnál kell figyelembe venni azokat az (1) bekezdés szerinti jogosultságokat (jogokat) is, amelyeket ugyan közvetlenül nem az anyavállalat vagy a leányvállalat gyakorol, de azt harmadik személyek - saját nevükben - az anyavállalat vagy egy leányvállalata javára gyakorolják.
(3) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítési kötelezettség megítélése során figyelmen kívül kell hagyni azokat a jogosultságokat (jogokat), amelyeket
a) szerződés alapján átruházott jogkörben mások helyett gyakorolnak;
b) biztosítékként átvettek, és a jogokat harmadik személy utasításai szerint gyakorolják;
c) mint kezességvállalónak birtokba adtak és a jogokat a kezes érdekében gyakorolják.
(4) A 3. § (2) bekezdése 1. pontjának a) és b) alpontja szerinti szavazati arány megállapításához az anyavállalatot közvetlenül vagy közvetetten megillető és gyakorolható szavazati jogot kell viszonyítani az összes szavazati joghoz. A számítás során az összes szavazati jogból le kell vonni a visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész alapján vagy jogszabály előírása szerint nem gyakorolható szavazati jogokat, továbbá azokat a szavazati jogokat, amelyekkel az adott vállalat – mint anyavállalat – szavazati jogaiból saját leányvállalata rendelkezik.
(5) A leányvállalati viszony létrejöttét az anyavállalat állapítja meg és egyidejűleg köteles ezt a minősítést a leányvállalattal közölni.
116. §
(1) Nem kötelező összevont (konszolidált) éves beszámolót és összevont (konszolidált) üzleti jelentést készítenie annak az anyavállalatnak (a továbbiakban: mentesíthető anyavállalat), amely maga is leányvállalata egy vállalatnak (a továbbiakban: fölérendelt anyavállalat),
a) ha a fölérendelt anyavállalat e törvény vagy a Tanács 1983. június 13-i, 83/349/EGK számú 7. irányelve szerinti összevont (konszolidált) éves beszámolót és összevont (konszolidált) üzleti jelentést készít és nyilvánosságra hoz, és abban a mentesíthető anyavállalat és annak leányvállalatai éves beszámolóit is konszolidálják, továbbá nem vonatkozik a mentesíthető anyavállalatra a 119. §; és
b) a tulajdonostársak vagy azok valamelyike - akiknek (akinek) részvénytársaságnál legalább 10 százalékos, korlátolt felelősségű társaságnál legalább 20 százalékos részesedés van a birtokában - hat hónappal a fölérendelt anyavállalat összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésének mérlegfordulónapja előtt nem kérték (kérte) a mentesíthető anyavállalattól az összevont (konszolidált) éves beszámoló összeállítását.
(2) Az (1) bekezdés alkalmazása esetén a mentesíthető anyavállalat éves beszámolója kiegészítő mellékletének a következőket is kell tartalmaznia:
a) az összevont (konszolidált) éves beszámolót készítő fölérendelt anyavállalat nevét és székhelyét; valamint
b) utalást arra vonatkozóan, ha az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítési kötelezettség alól az (1) bekezdés szerint mentesítették.
117. §
(1) Az anyavállalatnak nem kell az üzleti évről összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie, ha az üzleti évet megelőző két – egymást követő - üzleti évben a mérleg fordulónapján a következő három mutatóérték közül bármelyik kettő nem haladja meg az alábbi határértéket:
a) a mérlegfőösszeg 2700 millió forintot,
b) az éves nettó árbevétel 4000 millió forintot,
c) az üzleti évben átlagosan foglalkoztatottak száma a 250 főt.
(2) A (1) bekezdés szerinti mutatóértékek meghatározásánál az anyavállalat és leányvállalatainak, valamint közös vezetésű vállalkozásainak (ideértve a 119. § alá tartozókat is) konszolidálás előtt összesített adatait kell figyelembe venni. A közös vezetésű vállalkozás adatait a tőkerészesedés mértékében kell figyelembe venni.
(3) Amennyiben az anyavállalat leányvállalatai és közös vezetésű vállalkozásai valamelyike nem rendelkezik a tárgyévet megelőző üzleti év (1) bekezdés szerinti adataival, akkor az (1) bekezdés szerinti mutatóérték meghatározásánál a tárgyévi várható – éves időtartamra átszámított – adatokat kell figyelembe venni.
(4) A hitelintézeti, a biztosítóintézeti anyavállalatra, a pénzügyi vállalkozásra, mint anyavállalatra az (1) bekezdés szerinti mentesítés nem vonatkozik.
(5) Az (1) bekezdés nem alkalmazható, ha a mérleg fordulónapján az anyavállalat vagy a konszolidálásba bevont leányvállalat részvényei, üzletrészei, illetve az általuk kibocsátott értékpapírok tőzsdei kereskedelme engedélyezett, vagy az engedélyezést már kérelmezték.
(6) Nem kell az anyavállalatnak az üzleti évről összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie, ha leányvállalatait, közös vezetésű vállalkozásait a 119. § alapján felmentette és ezen vállalkozásokra, valamint társult vállalkozásaira alkalmazható a 129. § (2) bekezdése. Az anyavállalat éves beszámolója kiegészítő mellékletében köteles tájékoztatást adni arról, hogy az e §-ban nevesített felmentési lehetőségek közül melyiket alkalmazta.
118. §
(1) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló elkészítésébe az anyavállalatot, minden leányvállalatot, továbbá a 128. § (2) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelő közös vezetésű vállalkozást – a 119. § kivételével – be kell vonni.
(2) Amennyiben az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésekor az anyavállalat által a konszolidálásba bevont leányvállalatok, közös vezetésű vállalkozások összetételében az üzleti év folyamán lényeges változás következett be, úgy az összevont (konszolidált) éves beszámolóba fel kell venni olyan adatokat, amelyek lehetővé teszik az egymás után következő üzleti évek összevont (konszolidált) éves beszámolóinak összehasonlítását. Az összehasonlíthatóság követelményének úgy is eleget lehet tenni, ha az előző üzleti évi összevont (konszolidált) éves beszámoló adatait a változásnak megfelelően módosítják, vagy a változásokról a kiegészítő mellékletben adnak részletes tájékoztatást.
(3) Minden leányvállalat – függetlenül attól, hogy bevonják-e a konszolidálásba – köteles az anyavállalathoz éves beszámolóját, a saját jogon készített, összevont (konszolidált) éves beszámolóját, valamint a 121. § (1) bekezdése szerinti közbülső beszámolót, továbbá ha ezen beszámolók könyvvizsgálata megtörtént, a könyvvizsgálói jelentéseket átadni. Az anyavállalat a leányvállalatoktól felvilágosítást, indokolást kérhet az összevont (konszolidált) éves beszámoló elkészítéséhez.
119. §
(1) A leányvállalatot nem kötelező bevonni az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésbe, ha
a) az összevont (konszolidált) éves beszámoló elkészítéséhez szükséges adatokat az adott leányvállalat – a konszolidálásba először történő bevonása évében az ehhez szükséges adatszolgáltatást még nem tudta kialakítani, vagy vis major miatt hiányzó adatait nem pótolta – aránytalanul magas költségek mellett és késedelmesen tudja szolgáltatni; vagy
b) a leányvállalatban lévő részesedést (részvényt, üzletrészt) kizárólag továbbértékesítés céljából szerezték meg és a forgóeszközök között mutatják ki; vagy
c) lényeges és tartós jogi korlátozások vagy rendkívüli körülmények huzamosan akadályozzák az anyavállalatot a 3. § (2) bekezdésének 1. pontjában megnevezett jogai gyakorlásában; vagy
d) az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapján előtársaságként működött.
(2) A leányvállalatot nem kell az összevont (konszolidált) éves beszámolóba bevonni, ha a beszámoló enélkül is megbízható és valós képet ad az anyavállalat és egyéb leányvállalatai vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetéről. Amennyiben több leányvállalat megfelel ennek az előfeltételnek, akkor együttesen kell elbírálni, hogy az összevont (konszolidált) éves beszámolóból való kihagyásuk sem torzítja az anyavállalat és egyéb leányvállalatai együtteséről kialakuló megbízható és valós összképet.
(3) Az (1)-(2) bekezdés előírásai a közös vezetésű vállalkozásra is értelemszerűen alkalmazhatók.
(4) Az (1)-(3) bekezdés alkalmazását akkor, ha összevont (konszolidált) éves beszámolót készít az anyavállalat, az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben indokolni kell. Amennyiben a leányvállalatokat, a közös vezetésű vállalkozásokat az anyavállalat az (1)-(3) bekezdés alapján a konszolidálásba nem vonja be és ezért nem készít összevont (konszolidált) éves beszámolót, az (1)-(3) bekezdés alkalmazását az éves beszámolója kiegészítő mellékletében kell indokolnia.
(5) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésébe az (1) bekezdés a)-c) pont és (2)-(3) bekezdés szerint be nem vont leányvállalatnál, közös vezetésű vállalkozásnál szerzett részesedés értékének megállapítására – figyelembe véve a 129. § (2) bekezdését – a 130. § rendelkezéseit kell alkalmazni.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló formája, tartalma
120. §
(1) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló az összevont (konszolidált) mérlegből, az összevont (konszolidált) eredménykimutatásból, az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletből áll.
(2) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlege és eredménykimutatása a 6. számú melléklet szerint tér el az éves beszámoló mérlegétől és eredménykimutatásától.
(3) Az összevont (konszolidált) éves beszámolót világos és áttekinthető formában úgy kell elkészíteni, hogy az a számviteli alapelvek figyelembevételével a konszolidálásba bevont vállalatok együttes vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet adjon.
(4) Ha az összevont (konszolidált) mérlegben és eredménykimutatásban szereplő adatok nem elegendőek a megbízható és valós összkép bemutatásához, vagy ha azt különleges körülmények külön is indokolják, akkor az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletnek kell tartalmaznia mindazon adatokat, amelyek a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes vagyoni, pénzügyi helyzetének, működésük eredményének megbízható és valós bemutatásához szükségesek.
(5) Az összevont (konszolidált) éves beszámolóban a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét úgy kell bemutatni, mintha ezek a vállalkozások egyetlen vállalkozásként működnének. Ennek érdekében az összevont (konszolidált) éves beszámolóban az eszközök és a források, a bevételek és a ráfordítások (a teljesítmények és a költségek), a nyereség és a veszteség értékéből – az anyavállalat és a hozzátartozó leányvállalatok, közös vezetésű vállalkozások, illetve ez utóbbiak egymás közötti kapcsolataiból adódó – halmozódásokat ki kell szűrni. Az anyavállalatot a 126-127. § szerinti halmozódások kiszűrése tekintetében – azon adatok vonatkozásában, amelyeket a bevont beszámolók [a 121. § (1) bekezdése alkalmazása miatt] nem teljeskörűen tartalmaznak – választási lehetőség illeti meg.
(6) Az előző üzleti év összevont (konszolidált) éves beszámolója készítésénél alkalmazott értékelési, konszolidálási módszereket, a beszámoló tagolását, részletezését csak indokolt esetben lehet megváltoztatni. Az előző üzleti évtől való eltéréseket az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben fel kell sorolni és meg kell indokolni, a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetre gyakorolt hatásukat pedig be kell mutatni.
(7) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló összeállítása során – más előírás hiányában – e törvény 17-95. §-ainak előírásait a 121-134. §-ok figyelembevételével kell alkalmazni.
(8) A 20. § (3) bekezdése szerinti anyavállalat összevont (konszolidált) éves beszámolóját – saját döntésétől függően – devizában, vagy – a 20. § (2) bekezdése szerint – forintban is elkészítheti.
121. §
(1) Ha egy – a konszolidálásba bevont – vállalkozás éves beszámoló készítésének mérlegfordulónapja több mint három hónappal megelőzi az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapját, akkor ennek a vállalkozásnak az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapjára közbülső éves beszámolót kell készítenie, és a konszolidálásba annak alapján kell bevonni. Az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapjáig bejegyzett – előtársasági formában is működött – leányvállalatot, közös vezetéső vállalkozást is közbülső beszámoló alapján kell bevonni. Az az időtartam, amelyre a közbülső éves beszámoló vonatkozik, nem haladhatja meg a tizenkét hónapot.
(2) Ha a konszolidálásba bevont vállalkozás az összevont (konszolidált) éves beszámoló üzleti évében úgy alakult át, hogy az átalakulás időpontjára véglegesen is éves beszámolót kellett készítenie, akkor ezen vállalkozást a jogelőd leányvállalat, közös vezetésű vállalkozás adatait is tartalmazó közbülső éves beszámoló alapján kell a konszolidálásba bevonni.
(3) Beolvadás esetén közbülső éves beszámolókészítési kötelezettség akkor van, ha a beolvasztott vállalkozás – a beolvasztást megelőzően – leányvállalatnak, közös vezetésű vállalkozásnak minősült.
122. §
(1) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítése során az anyavállalat, a konszolidálásba bevont leányvállalatok, a tőkerészesedés alapján bevont közös vezetésű vállalkozások éves mérlegeit és eredménykimutatásait össze kell foglalni.
(2) A konszolidálásba bevont leányvállalatok eszközeit és forrásait, a bevételeket és a ráfordításokat teljes egészükben, a tőkerészesedés alapján bevont közös vezetésű vállalkozások eszközeit és forrásait, a bevételeit és a ráfordításait a tőkerészesedés arányában az összevont (konszolidált) éves beszámolóba be kell vonni – tekintet nélkül arra, hogy a konszolidálásba bevont vállalkozások éves beszámolójukban figyelembe vették-e azokat vagy sem –, feltéve, hogy az anyavállalatot a bevonásban e törvény nem korlátozza, vagy az anyavállalatnak nincs döntési, választási lehetősége. Az anyavállalat az e törvényben biztosított mérlegbeállítási, döntési, választási lehetőségeket az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésekor akkor is alkalmazhatja, ha a konszolidálásba bevont vállalatok nem alkalmazták azokat, vagy akkor sem köteles alkalmazni, ha azokat a konszolidálásba bevont vállalatok éves beszámolójukban már alkalmazták.
(3) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítése során el kell végezni:
a) az összevont (konszolidált) mérleg és eredménykimutatás tételei számbavételéhez az eltérő értékelési módszerekből adódó korrekciókat [azaz egységes értékelést kell alkalmazni az (1)-(2) bekezdés figyelembe vételével];
b) az összevont (konszolidált) éves beszámoló pénznemétől eltérő pénznemben készült mérleg és eredménykimutatás tételeinek átszámítását;
c) a tőkeösszevonást (a tőkeegyesítést);
d) az adósságkonszolidálást (a konszolidálásba bevont vállalkozások közötti követelések és tartozások kiszűrését);
e) a közbenső eredmények elhagyását (a konszolidálásba bevont vállalkozások közötti ügyletekből származó olyan nyereség és veszteség tételek kiszűrését, amelyeket az eszközök értéke magában foglal);
f) a bevételek és a ráfordítások konszolidálását (az olyan bevételek és ráfordítások kiszűrését, amelyek a konszolidálásba bevont vállalkozások közötti ügyletekből származnak);
g) a társult vállalkozások tőkekonszolidálását;
h) a konszolidálás miatti adókülönbözet meghatározását.
(4) Az anyavállalat és a konszolidálásba bevont vállalkozások éves mérlegeinek és eredménykimutatásainak összefoglalása (az eltérő értékelésből adódó korrekciók és a forintra átszámítás – 123. § szerinti – elvégzése után) előkészítő-mérleg és előkészítő-eredménykimutatás keretében történik.
123. §
(1) A 122. § (2) bekezdése szerint a konszolidálásba bevont vállalkozásnak az összevont (konszolidált) mérlegbe kerülő eszközeit és forrásait az anyavállalat éves mérlegében alkalmazható értékelési előírások szerint egységesen kell értékelni. Ha valamelyik bevont vállalkozás eltér az anyavállalat éves beszámolójánál alkalmazható értékelési módszerektől, az anyavállalatnál alkalmazható értékelésre való áttérés miatti eltéréseket az adott vállalkozás előkészítő-eredménykimutatásában is szerepeltetni kell.
(2) Amennyiben a konszolidálásba bevont eszközöket és forrásokat a konszolidálásba bevont vállalkozás éves beszámolójában az anyavállalatnál alkalmazottaktól vagy előírtaktól eltérően értékelte, akkor az eltérően értékelt eszközöket és forrásokat az anyavállalat módszerei szerint kell értékelni, és ez az új kiinduló érték kerül az összevont (konszolidált) éves beszámolóba.
(3) A (2) bekezdés szerinti értékelés alatt ezen törvény szerinti értékelés értendő. E törvény szerint választható értékelési módszerek eltérését – figyelembe véve a 120. § (5) bekezdésében megfogalmazott egyetlen vállalkozásként működés elvét is – nem szükséges egységesíteni.
(4) A (2) bekezdésben foglalt előírástól el lehet tekinteni, ha az újraértékelésnek az eredménye a vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzet szempontjából nem jelentős, illetve a konszolidálásba bevont vállalkozásnak olyan eszközei és forrásai vannak, amilyenekkel az anyavállalat nem rendelkezik, továbbá akkor is, ha a konszolidálásba bevont vállalkozás eszközeinek, forrásainak értékelése a hitelintézetekre, a biztosítókra, az értékpapír-forgalmazókra vonatkozó külön jogszabályok alkalmazásán alapul.
(5) A (2) bekezdésben foglalt előírástól való eltéréseket az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben be kell mutatni és megfelelő módon indokolni kell.
(6) A konszolidálásba bevont vállalkozás külföldi pénznemben készült mérlegének tételeit – ha az anyavállalatra a 20. § (2) bekezdése vonatkozik – az összevonás előtt forintra át kell számítani a következők szerint:
a) a befektetett eszközöket, a saját tőke elemeit – kivéve a mérleg szerinti eredményt – a 124. § (7) bekezdése szerint választott időpontban érvényes – a 60. § szerinti, az anyavállalat éves beszámolója készítése során alkalmazott árfolyam alapján megállapított – bekerülési árfolyamon (ez azonban nem lehet magasabb, mint a mérlegfordulónapi, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon számított érték), valamint az egyéb eszközöket és kötelezettségeket, az időbeli elhatárolásokat, továbbá a mérleg szerinti eredményt a mérlegfordulónapi, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon; vagy
b) a mérleg valamennyi tételét mérlegfordulónapi, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon.
(7) A (6) bekezdés a) pontja szerinti értékelésből adódó különbözetet az adott vállalkozás előkészítő-mérlegében, illetve előkészítő-eredménykimutatásában a következők szerint kell kimutatni:
a) amennyiben a (6) bekezdés a) pontja szerinti értékelésből adódó különbözet eltér az előző évben ilyen címen megállapított különbözet összegétől, akkor a különbözetből az eltérés összegét az adott vállalkozás előkészítő-eredménykimutatásában az egyéb bevételek, illetve az egyéb ráfordítások között - mint eredményt módosító tételt - kell kimutatni;
b) a (6) bekezdés a) pontja szerinti értékelésből adódó különbözetből az előző évben ilyen címen megállapított különbözettel azonos összeget az eredménytartalék változásaként (korrekciójaként) kell az adott vállalkozás előkészítő-mérlegében (a változás előjelének megfelelően) szerepeltetni.
(8) A konszolidálásba bevont vállalkozás külföldi pénznemben készült eredménykimutatásának tételeit az összevonás előtt kell forintra átszámítani a következők szerint:
a) az értékcsökkenési leírást, a befektetett pénzügyi eszközök és a forgóeszközök értékvesztését és egyéb veszteségeit, az anyagjellegű ráfordításokat a megfelelő mérlegtételre vonatkozó árfolyamon;
b) a mérleg szerinti eredményt mérlegfordulónapi, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon;
c) minden más tételt havonként a hó végi – a 60. § szerinti, az anyavállalat éves beszámolója készítése során alkalmazott – devizaárfolyamon forintra átszámított értékek éves összegzésével.
(9) A (8) bekezdés szerinti értékelés mellett jelentkező különbözetet az adott vállalkozás előkészítő-eredménykimutatásában az egyéb bevételek, illetve az egyéb ráfordítások között kell – a forintra átszámítás különbözeteként – kimutatni.
(10) Ha a (6), (8) bekezdésben alkalmazott árfolyamok mellett nem teljesül az összevont (konszolidált) éves beszámolónál a megbízható és valós összkép követelménye, az anyavállalat a (6), (8) bekezdésben meghatározott árfolyamoktól eltérő – a számviteli politikájában rögzített – árfolyamot is alkalmazhat. Az alkalmazott árfolyamot, valamint az eltérés indokait az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
(11) Amennyiben az anyavállalat éves beszámolójára a 20. § (3) bekezdése vonatkozik, akkor a konszolidálásba bevont vállalkozások forintban készült éves beszámolója átszámításához – a reciprok árfolyamok meghatározásakor – a (6)-(10) bekezdés előírásait kell értelemszerűen alkalmazni.
Tőkeösszevonás (tőkekonszolidáció)
124. §
(1) A konszolidálásba bevont leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot megillető részesedés (rész) értékét az anyavállalat tulajdoni hányadára jutó összegben kell figyelembe venni. A számítást megelőzően a konszolidálásba bevont leányvállalat által visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek nyilvántartás szerinti értékével a leányvállalat saját tőkéjét csökkenteni kell. Ha a részesedésre értékvesztést számoltak el – és az összevont (konszolidált) éves beszámolóval szembeni megbízható és valós összkép követelménye igényli –, az értékvesztést, ha azt az eredménykimutatás tartalmazza, akkor a részesedések, értékpapírok, bankbetétek visszaírt értékvesztésével, ha azt az eredménykimutatás nem tartalmazza, (akkor) az eredménytartalékkal szemben – a számítást megelőzően – vissza kell írni.
(2) A tőkekonszolidáció nem alkalmazható az anyavállalat azon részvényeire, üzletrészeire, amelyeket maga az anyavállalat, vagy a konszolidálásba bevont leányvállalat birtokol. Az ilyen részvényeket, üzletrészeket az összevont (konszolidált) mérlegben, mint saját részvényt, saját üzletrészt a forgóeszközök között kell – elkülönítetten – kimutatni.
(3) Az anyavállalat tulajdoni hányadára jutó összeg számításánál figyelembe kell venni a leányvállalat olyan tulajdoni hányadait is, amelyek egy másik – a konszolidálásba bevont – leányvállalat birtokában vannak.
(4) A konszolidálásba bevont leányvállalat mérlegéből – az összevont (konszolidált) mérlegbe – az anyavállalatot megillető, az (1) bekezdés szerint számított részesedés helyére a leányvállalat eszközei, illetve a források közé a leányvállalatnak a számított részesedéssel csökkentett forrásai kerülnek, feltéve, hogy az anyavállalat e törvény szerint beállíthatja, és az összevont (konszolidált) éves beszámoló sajátossága nem kíván eltéréseket.
(5) A leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot az (1) bekezdés szerint megillető részesedés (rész) számításakor a leányvállalat saját tőkéjét a konszolidálásba először történő bevonáskor az alábbi módszerekkel lehet meghatározni [az alkalmazott módszert az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben be kell mutatni]:
a) azt az összeget veszik figyelembe a számításnál, amely az összevont (konszolidált) éves beszámoló előkészítő mérlegében, mint a leányvállalat saját tőkéje szerepel, könyv szerinti értéken [amely a 123. § (2)-(4) bekezdés alkalmazása esetén az ott meghatározott kiinduló érték]; vagy
b) azt az összeget veszik figyelembe a számításnál, amely a (7) bekezdés szerinti választott bevonási időpontnak megfelelő érték (aktualizált érték).
(6) Az (5) bekezdés b) pontja szerinti módszer alkalmazása esetén az anyavállalat tulajdoni hányadára jutó saját tőke értéke az újraértékelés – az aktualizált érték meghatározása – után nem lépheti túl az anyavállalat ezen részesedése beszerzési értékét.
(7) Az (1) bekezdés szerinti számításhoz a viszonyítási érték meghatározása történhet a részesedés megszerzésének időpontjában vagy akkor, amikor a leányvállalatot először vonják be az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésbe. Ha a részesedéseket különböző időpontokban szerezték meg, az (1) bekezdés szerinti elszámolás alapjának meghatározása vagy a különböző időpontokban, vagy azon időpontban fennálló értékviszonyok figyelembevételével történhet, amikor a vállalat leányvállalattá vált. A választott időpontot az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben meg kell jelölni.
(8) A konszolidálásba bevont leányvállalatnak az anyavállalat könyveiben szereplő részesedésének és az (5)-(6) bekezdés szerinti módszerrel meghatározott leányvállalati saját tőke tulajdoni hányaddal arányos részének különbözetét – az anyavállalat döntésének függvényében – a következők szerint lehet elszámolni:
a) aktív különbözet esetén (a konszolidálásba először történő bevonáskor a részesedés könyv szerinti értéke a több) a különbözeti összegből az egyes eszközökhöz hozzárendelhető "rejtett" tartalékokkal, valamint az egyes forrásokhoz hozzárendelhető "rejtett" terhekkel – a bevonás időszaka szerinti érték és a könyv szerinti érték különbözetével – az adott eszközök, illetve források értékét növelni, illetve csökkenteni kell, majd az ezután fennmaradó különbözetet – mint tőkekonszolidációs különbözetet – az eszközök között kell elkülönítetten kimutatni;
b) passzív különbözet esetén (a részesedés könyv szerinti értéke a kevesebb) a különbözet összegéből az egyes eszközökhöz hozzárendelhető "rejtett" tartalékokkal, valamint az egyes forrásokhoz hozzárendelhető "rejtett" terhekkel – a bevonás időszaka szerinti érték és a könyv szerinti érték különbözetével – az adott eszközök, illetve források értékét növelni, illetve csökkenteni kell, majd az ezután fennmaradó különbözetet – mint tőkekonszolidációs különbözetet – a források között kell elkülönítetten kimutatni;
c) több leányvállalat konszolidálásából keletkező, azonos jellegű (aktív vagy passzív) különbözetek összevonhatók, az eszközök és a források között megjelenő aktív és passzív tőkekonszolidációs különbözeteket azonban nem szabad összevonni, egymással szemben elszámolni.
(9) A (8) bekezdés a) pontja alapján az eszközök között kimutatott tőkekonszolidációs különbözet leírása az 52. § (4) bekezdésének az üzleti vagy cégértékre vonatkozó előírásai figyelembevételével történik.
(10) A (8) bekezdés b) pontja alapján a források között kimutatott tőkekonszolidációs különbözetet, illetve annak egy részét csak akkor lehet az eredmény javára elszámolni, ha az összevont (konszolidált) mérleg fordulónapján biztos, hogy ez a különbözeti összeg egy realizált eredmény. Ez általában akkor teljesül, ha az érintett leányvállalat a konszolidálási körből kiválik (ideértve az átalakulást is), vagy az az eszköz, amihez a különbözet kapcsolódik, a konszolidálásba be nem vont személyek részére értékesítésre került.
(11) A leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot az (1) bekezdés szerint az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésekor megillető részesedés és az (5) bekezdés szerint figyelembe vett részesedés különbözetét a saját tőke korrekciójaként – mint leányvállalati saját tőkeváltozást – kell az összevont (konszolidált) mérlegben kimutatni.
(12) A konszolidálásba bevont leányvállalat saját tőkéjéből az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésekor nem az anyavállalatot megillető részesedés összegét az összevont (konszolidált) mérlegben a források között – a saját tőkén belül elkülönítetten –, mint a külső tagok (más tulajdonosok) részesedését kell kimutatni. Itt kell továbbá szerepeltetni az előkészítő eredménykimutatás jóváhagyott osztalék, részesedés során – a 127. § (4) bekezdés szerint – kimutatott összegnek a leányvállalat éves beszámolójában kötelezettségként el nem számolt részét is.
(13) Ha az anyavállalati részesedéshez kapcsolódó gazdasági társaság átalakul – és a részesedés tőkekonszolidációját a megelőző év(ek) összevont (konszolidált) éves beszámolójában végrehajtották –, akkor az átalakuláskor megszerzett részesedés a tőkekonszolidáció végrehajtásakor új beszerzésnek minősül.
Adósságkonszolidálás
125. §
(1) A konszolidálásba bevont vállalatok egymás közötti követelései, céltartalékai, kötelezettségei, valamint a megfelelő időbeli elhatárolások tételei az összevont (konszolidált) mérlegben nem szerepelhetnek.
(2) Ha az azonos jogcímen fennálló követelés és kötelezettség nem azonos összegben szerepel az adós és a hitelező mérlegében, akkor az összevont (konszolidált) mérlegben emiatt mutatkozó különbözetet a következők szerint kell kimutatni:
a) ha a különbözet eltér az előző évben ilyen címen megállapított különbözet összegétől, akkor a különbözet összegéből az eltérés összegét az összevont (konszolidált) eredménykimutatásban - elkülönítetten az egyéb bevételek, illetve az egyéb ráfordítások között -, mint eredményt módosító tételt kell kimutatni;
b) az előző évben ilyen címen megállapított különbözettel azonos összeget a saját tőke változásaként (korrekciójaként) – mint konszolidáció miatti változások az adósságkonszolidálás különbözetéből – kell az összevont (konszolidált) mérlegben (a változás előjelének megfelelően) szerepeltetni.
(3) Az (1) bekezdést nem kell alkalmazni, ha az elhagyandó tételek a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetére vonatkozó megbízható és valós összkép szempontjából elhanyagolhatóak (nem lényegesek).
A konszolidálásba bevont vállalkozásokon belüli közbenső
eredmények elhagyása, kiszűrése
126. §
(1) Azokat az eszközöket, amelyek a konszolidálásba bevont vállalkozások egymás közötti szállításaiból és szolgáltatás teljesítéseiből származnak, az összevont (konszolidált) mérlegben olyan értékre kell helyesbíteni, amellyel a konszolidálásba bevont vállalkozások ugyanazon mérlegfordulónapra vonatkozó mérlegébe beállíthatók lettek volna, ha a konszolidálásba bevont vállalkozások együttesen, jogilag is egyetlen vállalkozást képeznének (azaz eszközeiket bekerülési értéken kellene szerepeltetni).
(2) Ha a leányvállalat, közös vezetésű vállalkozás előkészítő mérlegében az (1) bekezdés szerinti eszközök eltérő értéken szerepelnek, mint a konszolidálásba bevont vállalkozások bekerülési értékei, akkor az összevont (konszolidált) mérlegben az eszközök változásaként megjelenő különbözetet a következők szerint kell kimutatni:
a) amennyiben a különbözet eltér az előző üzleti évben ilyen címen megállapított különbözet összegétől, akkor a különbözet összegéből az eltérés összegét az összevont (konszolidált) eredménykimutatás tartalmazza;
b) az előző üzleti évben ilyen címen megállapított különbözettel azonos összeget a saját tőke változásaként (korrekciójaként) – mint konszolidáció miatti változások a közbenső eredmény különbözetéből – kell az összevont (konszolidált) mérlegben (a változás előjelének megfelelően) szerepeltetni.
(3) Nem kell az (1) bekezdés előírásait alkalmazni, ha a közbenső eredmények külön kiemelése a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzete szempontjából nem jelentős.
Ráfordítások és bevételek konszolidálása
127. §
(1) Az összevont (konszolidált) eredménykimutatásban:
a) az árbevételeknél a konszolidálásba bevont vállalkozások egymás közötti szállításaiból és szolgáltatás-teljesítéseiből származó árbevételeket, valamint az ezekre jutó közvetlen költségeket ki kell szűrni. Ha az összevont (konszolidált) eredménykimutatás összköltség eljárással készül, akkor a konszolidált árbevételre jutó közvetlen költségeket nem kell kiszűrni, amennyiben a közvetlen költségek a félkész és késztermékek, vagy az aktivált saját teljesítmények állományát növelik;
b) nem kerülhetnek az összevont (konszolidált) eredménykimutatásba az egymás közötti nem áruszállításokból és nem szolgáltatásteljesítésekből származó egyéb bevételek, az egymás közötti pénzügyi műveletek bevételei és az egymás közötti rendkívüli bevételek, valamint ezek ráfordításai sem.
(2) Az árbevételeket és a bevételeket, valamint a közvetlen költségeket és a ráfordításokat az (1) bekezdés szerint nem kell kiszűrni, ha azok nem jelentős összegűek a konszolidálásba bevont vállalkozások valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzete megítélése tekintetében.
(3) A konszolidálásba bevont vállalkozások éves beszámolója eredménykimutatása Eredménytartalék igénybevétele osztalékra, részesedésre során kimutatott összegét az Eredménytartalék javára vissza kell vezetni.
(4) Az összevont (konszolidált) eredménykimutatás jóváhagyott osztalék és részesedés sora a más külső tulajdonostársaknak a konszolidálásba bevont vállalkozások éves eredménykimutatásában szereplő adózott eredményből járó, őket megillető osztalékot, részesedést tartalmazza, függetlenül attól, hogy az jóváhagyott osztaléknak, részesedésnek minősül-e.
Közös vezetésű vállalkozások konszolidálása
128. §
(1) A közös vezetésű vállalkozás eszközeit és forrásait, illetve bevételeit és ráfordításait az összevont (konszolidált) éves beszámolóba az anyavállalat tőkerészesedésének megfelelő arányban kell bevonni.
(2) A tőkerészesedés szerinti konszolidálás akkor lehetséges, ha a közös vezetésű vállalkozás éves beszámolója elkészítésénél a konszolidálásra vonatkozó értékelési előírásokat figyelembe vették. Ha az egységes értékelés elvét nem lehet érvényesíteni, akkor a közös vezetésű vállalkozásban lévő részesedést a 129. és 130. §-ban foglaltak alapján kell bevonni.
(3) A tőkerészesedés arányában történő konszolidálásra – értelemszerűen – a 124-127. §-ok előírásait kell alkalmazni.
Társult vállalkozások konszolidálása
129. §
(1) Ha egy konszolidálásba bevont vállalkozás jelentős, mértékadó befolyást gyakorol egy – a 3. § (2) bekezdésének 4. pontja szerinti – vállalkozás üzleti és pénzügyi döntéseire, akkor ezt a részesedést az összevont (konszolidált) mérlegben külön soron kell szerepeltetni.
(2) Az (1) bekezdést, valamint a 130. §-t nem szükséges alkalmazni akkor, ha a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetének megbízható és valós megítélése szempontjából nem jelentős a társult vállalkozás részesedése.
130. §
(1) A társult vállalkozásban lévő részesedés a nem teljes körű bevonáskor a következő módszerek szerint mutatható ki [a választott módszert az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben szerepeltetni kell]:
a) vagy az anyavállalat, vagy a konszolidálásba bevont leányvállalat mérlegében kimutatott könyv szerinti értékkel, vagy
b) azzal az értékkel, amely a társult vállalkozásnak a (4) bekezdésben meghatározott időpont szerinti saját tőkéjéből a konszolidálásba bevont vállalkozás tulajdoni hányadára jut. Ez az összeg azonban nem lehet magasabb, mint a konszolidálásba bevont vállalkozás könyveiben szereplő részesedés beszerzési értéke.
(2) Az (1) bekezdés a) pontja szerinti módszer alkalmazása esetén – amikor a társult vállalkozást első alkalommal bevonják – meg kell állapítani a társult vállalkozás saját tőkéjéből a részesedésre a tulajdoni hányad arányában jutó összeget. A részesedés könyv szerinti értéke és a társult vállalkozás saját tőkéjéből a részesedésre jutó összeg különbözetét az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben elkülönítetten ki kell mutatni.
(3) Az (1) bekezdés b) pontja szerinti módszer alkalmazása esetén a részesedés könyv szerinti értéke és a társult vállalkozás saját tőkéjéből a tulajdoni hányadra jutó (részarányos) saját tőke különbözetét – mint tőkekonszolidációs különbözetet – az eszközök között elkülönítetten kell kimutatni és a különbözeti összeg elszámolásánál a 124. § (9) bekezdésében leírtakat kell alkalmazni.
(4) Az (1) bekezdés szerinti részesedés viszonyítási értékének és különbözeti összegének meghatározása történhet a részesedés megszerzésének időpontjában, vagy akkor, amikor a társult vállalkozást első alkalommal bevonják az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésbe. Ha a részesedéseket különböző időpontokban szerezték meg, az (1) bekezdés szerinti részesedés meghatározása vagy a különböző időpontokban, vagy a gazdasági társaság társult vállalkozássá válásának időpontjában fennálló értékviszonyok figyelembevételével történhet. A választott időpontot az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben meg kell jelölni.
(5) A társult vállalkozásban lévő részesedésnek (érdekeltségnek) az (1) bekezdés alapján megállapított értékét a következő években módosítani kell:
a) a társult vállalkozás saját tőkéje változásának a részesedéssel arányos összegével;
b) az eredménykimutatásban nem szereplő, a társult vállalkozástól járó (várható) osztalék, részesedés összegével (ezt az összeget a következő évben le kell vonni);
c) az eredménykimutatásba beállított, de az összevont (konszolidált) mérleg fordulónapjáig meg nem kapott, – a társult vállalkozástól járó – osztalék, részesedés összegével (ezt az összeget a következő évben le kell vonni);
d) a részesedés, a tőkekonszolidációs különbözet leírt összegével.
(6) Ha a társult vállalkozás éves beszámolójában a 123. §-ban foglaltaktól eltérő értékelési módszert alkalmazott, akkor az eltérően értékelt eszközök, kötelezettségek - az (1)-(5) bekezdésben meghatározott célokra - az összevont (konszolidált) éves beszámoló értékelési módszere szerint átértékelhetők. Ha ilyen esetben az újraértékeléstől eltekintenek, akkor ezt a tényt az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben fel kell tüntetni.
(7) A 126. §-t a közbenső eredmények kiszűrésére megfelelően alkalmazni kell, amennyiben a szükséges információk hozzáférhetőek, ismertek. A közbenső eredmények a társult vállalkozás tőkerészesedése függvényében elhagyhatók.
(8) Az (1)-(7) bekezdés alkalmazásakor minden esetben a társult vállalkozás utolsó éves beszámolóját kell alapul venni. Amennyiben a társult vállalkozás összevont (konszolidált) éves beszámolót készít, és az rendelkezésre áll, akkor ebből kell kiindulni.
131. §
Az anyavállalattal, a konszolidálásba bevont leányvállalattal – a 3. § (2) bekezdése 5. pontja szerinti – egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás részesedését az anyavállalat, illetve a konszolidálásba bevont leányvállalat éves mérlegében szereplő könyv szerinti értéken kell az összevont (konszolidált) mérlegben kimutatni.
Konszolidálás miatti társasági adó-különbözet kimutatása
132. §
Ha az összevont (konszolidált) éves beszámoló alapján számított éves adózás előtti eredmény – az összevonás következtében – alacsonyabb vagy magasabb, mint a konszolidálásba bevont vállalkozások adózás előtti eredményeinek együttes összege, úgy a konszolidálásba bevont vállalkozások szerint és az összevont (konszolidált) eredménykimutatás szerint fizetendő adó különbözetéből azt az összeget, ami a konszolidálásba bevont vállalkozások ki nem gazdálkodott negatív adóalapjából, továbbá a megelőző üzleti évek, a tárgyév konszolidálási intézkedéseiből származik és várhatóan kiegyenlítődik a későbbi üzleti években, konszolidálás miatti társasági adó-különbözetként ki kell mutatni. Amennyiben a konszolidálásba bevont vállalkozások eredménykimutatásai szerint fizetendő adó több, mint az összevont (konszolidált) eredménykimutatás szerint fizetendő adó, akkor a különbözetet áthúzódó adókövetelésként, fordított esetben a különbözetet áthúzódó adótartozásként kell az összevont (konszolidált) mérlegben elkülönítetten kimutatni. Az összevont (konszolidált) eredménykimutatásban az adókülönbözetet külön soron (elkülönített tételként) – mint konszolidálásból adódó (számított) társasági adókülönbözetet – kell szerepeltetni.
Összevont (konszolidált) kiegészítő melléklet
133. §
(1) Az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletnek az előzőekben előírtakon túl a következőket kell tartalmaznia:
a) az összevont (konszolidált) mérleg és az összevont (konszolidált) eredménykimutatás összeállításánál alkalmazott mérlegértékelési eljárásokat;
b) a forintra, a devizára történő átszámítás során alkalmazott módszert, ha a konszolidálásba bevont vállalkozások az anyavállalattól eltérően más pénznemben készítették éves beszámolójukat, vagy ha az összevont (konszolidált) éves beszámoló olyan tételeket tartalmaz, amelyeket a konszolidálásba bevont vállalkozások éves beszámolói nem tartalmaztak, és amelyeket eredetileg más pénznemben adtak meg;
c) ha az előző üzleti évhez képest megváltoztak az értékelési, a konszolidálási módszerek, ezen változások indokolását, valamint ezen változások hatását a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetére.
(2) Az (1) bekezdésben felsoroltakon kívül még a következőket kell ismertetni:
a) a konszolidálásba bevont leányvállalatok neve és székhelye, ezen leányvállalatok jegyzett tőkéjéből az anyavállalat és a konszolidálásba bevont más vállalkozás részesedésének mértéke és összege, továbbá a leányvállalat részesedésének mértéke és összege minden más, a konszolidálásba bevont vállalkozás saját tőkéjéből;
b) közös vezetésű vállalkozások neve és székhelye, az anyavállalat és a konszolidálásba bevont más vállalkozás részesedésének mértéke és összege a közös vezetésű vállalkozás jegyzett tőkéjéből, továbbá a közös vezetésű vállalkozás részesedésének mértéke és összege minden más, a konszolidálásba bevont vállalkozás jegyzett tőkéjéből;
c) a társult vállalkozások neve és székhelye, ezen vállalkozások jegyzett tőkéjéből az anyavállalat és a konszolidálásba bevont más vállalkozás részesedésének mértéke és összege, továbbá a társult vállalkozás részesedésének mértéke és összege minden más, a konszolidálásba bevont vállalkozás jegyzett tőkéjéből. A 129. § (2) bekezdésének alkalmazását mindenkor be kell mutatni és indokolni szükséges;
d) a 115. § (3) bekezdése szerinti jogosultságokat az a)-c) pontoknál külön-külön ki kell emelni, feltüntetve a jogosultság jogcímét is.
(3) A (2) bekezdésben felsorolt adatokat abban az esetben nem kell szolgáltatni, ha az anyavállalat adatszolgáltatása miatt a leányvállalatnak, vagy egy másik – a (2) bekezdésben megjelölt – vállalkozásnak hátránya származhat ezen adatszolgáltatásból. E szabály alkalmazásának indokait az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben ismertetni kell.
(4) Az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben az (1) és (2) bekezdésben foglaltakon túl a következő adatokat kell feltüntetni:
a) az összevont (konszolidált) mérlegben kimutatott azon kötelezettségek teljes összegét, amelyek futamideje öt évnél hosszabb, valamint az összevont (konszolidált) mérlegben kimutatott azon kötelezettségek teljes összegét, amelyek a konszolidálásba bevont vállalkozások részéről zálogjoggal vagy hasonló jogokkal biztosítottak, feltüntetve a biztosítékok fajtáját és formáját;
b) azoknak a pénzügyi kötelezettségeknek a teljes összegét, amelyek a pénzügyi helyzet értékelése szempontjából jelentőséggel bírnak, de nem jelennek meg az összevont (konszolidált) mérlegben. Ezek közül külön ki kell emelni a konszolidálásba teljes körűen be nem vont leányvállalatokkal szembeni kötelezettségek összegét;
c) az összevont (konszolidált) éves beszámolóba bevont vállalkozások tárgyévben foglalkoztatott munkavállalóinak átlagos statisztikai létszámát, bérköltségét és személyi jellegű egyéb kifizetéseit, mindegyiket állománycsoportonkénti bontásban;
d) az anyavállalatnál az igazgatóság, az ügyvezetés (üzletvezetés), a felügyelő bizottság tagjainak tevékenységükért az üzleti év után járó járandóság összegét, ideértve a bérköltséget, a személyi jellegű egyéb kifizetéseket, a gazdasági társaság által átvállalt és így helyettük fizetett összegeket is, csoportonként összevontan, beleértve a leányvállalatoknál végzett tevékenység utáni járandóságokat is;
e) az anyavállalat igazgatósága, ügyvezetése (üzletvezetése), felügyelő bizottsága tagjainak az anyavállalat, illetve a leányvállalatai által folyósított kölcsönök és előlegek időpontját, nagyságát, lejáratát, megadva a kamat mértékét, a lényeges feltételeket, a tárgyévben visszafizetett összegeket, továbbá ezen személyek nevében vállalt garanciális kötelezettségeket;
f) az értékesítés árbevételének fontosabb tevékenységek (a konszolidálásba bevont vállalkozásokra jellemző termékek, terméktípusok), továbbá az exportárbevételnek földrajzilag meghatározott piacok szerinti megbontását, amennyiben ebből a konszolidálásba bevont vállalkozásoknak jelentősebb hátránya nem származik. Ez utóbbi esetben itt erre utalni kell.
(5) Az összevont (konszolidált) kiegészítő melléklet készítése során nem kötelező alkalmazni a 91. § b) és c) pontjában, a 92. § (2) bekezdésében rögzített előírásokat.
Összevont (konszolidált) üzleti jelentés
134. §
(1) Az összevont (konszolidált) üzleti jelentésnek a konszolidálásba bevont vállalkozások együttesének helyzetét és üzletmenetét úgy kell tartalmaznia, hogy az a tényleges viszonyokról valós, megbízható képet adjon.
(2) Az üzleti jelentésnek a 95. § (2)-(3) bekezdésében foglaltakon kívül be kell mutatnia a konszolidálásba bevont vállalkozások előrelátható fejlődését is.
VII. FEJEZET
SAJÁTOS BESZÁMOLÁSI KÖTELEZETTSÉGEK
Előtársasági időszak
135. §
(1) A jogelőd nélkül alapított vállalkozó a 11. § (5) bekezdése szerinti előtársasági időszakról – a (2)-(4) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével – e törvény szerinti könyvvezetéssel alátámasztott beszámolót köteles készíteni.
(2) Az (1) bekezdés szerinti beszámolási (beszámolókészítési, nyilvánosságra hozatali és közzétételi) kötelezettségnek a vállalkozó cégjegyzékbe való bejegyzésének, illetve a cégbejegyzés iránti kérelem jogerős elutasításának, vagy a cégbejegyzési eljárás megszüntetésének napját követő 90 napon belül köteles eleget tenni.
(3) Az (1) bekezdés szerinti időszak meghosszabbodik mindaddig, amíg a cégbejegyzési eljárás folyamatban van, ha a cégnyilvántartásról, a cégnyilvánosságról és a bírósági cégeljárásról szóló törvény szerint ismételten benyújtották a cégbejegyzési kérelmet.
(4) Cégbírósági bejegyzés esetén a cégjegyzékbe való bejegyzés napjával létrejött vállalkozó eszközeinek és forrásainak nyitó adatai az (1) bekezdés szerinti beszámoló eszközeinek és forrásainak záró adataival egyeznek meg.
(5) Amennyiben a vállalkozót a cégjegyzékbe – a cégbejegyzés iránti kérelme jogerős elutasítása, vagy a cégbejegyzési eljárás megszüntetése miatt – nem jegyzik be, az (1) bekezdés szerinti beszámoló elkészítését követően, a jogutód nélküli megszűnés szabályai szerint, alapvetően a végelszámolás szabályai figyelembe vételével kell elszámolni az előtársasági időszak hitelezőivel és az alapítókkal.
136. §
(1) Gazdasági társaságok átalakulása, egyesülése (összeolvadása, beolvadása), szétválása (különválása, kiválása) (a továbbiakban együtt: átalakulás) során az átalakuló, az egyesülő, a szétváló (a továbbiakban együtt: átalakuló) (jogelőd) gazdasági társaság(ok) és az átalakulással létrejövő (jogutód) gazdasági társaság(ok) vagyonának (saját tőkéjének) megállapításához vagyonmérleget kell készíteni. A vagyonmérleget vagyonleltárral kell alátámasztani. A vagyonleltár tételesen tartalmazza a jogelőd, illetve a jogutód gazdasági társaság(ok) eszközeit és forrásait.
(2) Az (1) bekezdés szerinti vagyonmérleget és vagyonleltárt az átalakulás során két alkalommal kell elkészíteni: először az átalakulásról szóló döntés megalapozásához, a cégbírósági eljárás alátámasztására – a gazdasági társaság legfőbb szerve által meghatározott mérlegfordulónapra (vagyonmérleg-tervezet és vagyonleltár-tervezet) –, majd az átalakulás (a jogutód gazdasági társaság cégbejegyzése) napjával (végleges vagyonmérleg és végleges vagyonleltár).
(3) A vagyonmérleget (a vagyonmérleg-tervezetet és a végleges vagyonmérleget), a vagyonleltárt (a vagyonleltár-tervezetet és a végleges vagyonleltárt) az e törvény szerinti beszámoló mérlegére és az azt alátámasztó leltárra vonatkozó előírások szerint kell elkészíteni a (4)-(9) bekezdésben és a 137-143. §-ban foglaltak figyelembe vételével.
(4) A (3) bekezdés szerinti vagyonmérleget – ha törvény másként nem rendelkezik – háromoszlopos formában kell elkészíteni oly módon, hogy
a) az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérlege tartalmazza a könyv szerinti értéket, – a 137. § (2) bekezdése, illetve a 139. § (3) bekezdése figyelembe vételével – az átértékelési különbözetet, illetve a kettő együtteseként a vagyonértékelés szerinti értéket,
b) az átalakulással létrejövő gazdasági társaság(ok) vagyonmérlege – a (6)-(7) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével – tartalmazza a jogelőd gazdasági társaság(ok) vagyonát (eszközeit, kötelezettségeit, a kettő különbözeteként a saját tőkét) [a) pont szerinti vagyonmérleg harmadik oszlopa], a 139. § (2)-(5) bekezdései szerinti eltéréseket ("különbözetek"), illetve a kettő együtteseként a jogutód gazdasági társaság(ok) vagyonát (eszközeit, kötelezettségeit, a kettő különbözeteként a saját tőkét).
(5) A (4) bekezdés a) pontja szerinti vagyonmérleget külön-külön kell elkészítenie:
a) beolvadás esetében a beolvadó, illetve az átvevő gazdasági társaságnak,
b) összeolvadás esetében az egyesülő gazdasági társaságoknak.
(6) A (4) bekezdés b) pontja szerinti vagyonmérleg a jogelőd gazdasági társaságok vagyonát
a) beolvadás esetében beolvadó és átvevő gazdasági társaság megbontásban és együttesen,
b) összeolvadás esetében az egyesülő gazdasági társaságok szerinti megbontásban és együttesen
tartalmazza.
(7) A (4) bekezdés a) pontja szerinti vagyonmérleget az átalakulással létrejövő gazdasági társaságok vagyonmérlegének elkészítéséhez meg kell bontani a gazdasági társaság legfőbb szerve által meghatározott módon
a) kiválás esetében a kiválással létrejövő, valamint a változatlan társasági formában továbbműködő gazdasági társaság vagyonmérlegére,
b) különválás esetében a különválással létrejövő gazdasági társaságok vagyonmérlegére.
(8) A (4) bekezdés a) pontja szerinti könyv szerinti értéket az átalakuló gazdasági társaság e törvény szerinti beszámolója mérlegére vonatkozó előírásoknak megfelelően kell meghatározni, azzal, hogy a vagyonmérlegben az értékhelyesbítés, értékelési tartalék nem szerepelhet.
(9) A vagyonmérleget (mind a vagyonmérleg-tervezetet, mind a végleges vagyonmérleget) és az azt alátámasztó vagyonleltárt (mind a vagyonleltár-tervezetet, mind a végleges vagyonleltárt) könyvvizsgálóval kell ellenőriztetni. Az átalakulás számviteli bizonylata a könyvvizsgáló által hitelesített vagyonmérleg.
137. §
(1) Az átalakuló gazdasági társaság a mérlegében (könyveiben) értékkel kimutatott eszközeit és kötelezettségeit (ideértve a céltartalékokat és az időbeli elhatárolásokat is) átértékelheti, a könyveiben értékkel nem szereplő, a 23. § szerinti feltételeknek megfelelő eszközöket és a gazdasági társaságot terhelő kötelezettségeket a vagyonmérlegbe felveheti (vagyonátértékelés).
(2) Beolvadás esetében az átvevő gazdasági társaságnál, kiválás esetében a változatlan társasági formában továbbműködő gazdasági társaságnál nem lehet az eszközöket és a kötelezettségeket átértékelni, az (1) bekezdés szerinti vagyonátértékelés nem alkalmazható.
(3) Átértékelés esetében az eszközöket piaci értékükön, a kötelezettségeket az elfogadott, illetve a várható összegben kell a vagyonmérlegben szerepeltetni.
(4) Ha a vagyonértéket az üzleti értékelés, a jövedelemtermelő képesség módszerével határozták meg, és az így meghatározott társasági vagyonérték és a kötelezettségek (ide értve a céltartalékokat és a passzív időbeli elhatárolásokat is) együttes összege meghaladja az egyes eszközök piaci értékének és az aktív időbeli elhatárolásoknak az együttes összegét, a különbözetet a vagyonmérlegben üzleti vagy cégértékként kell kimutatni.
(5) Amennyiben a (4) bekezdés szerinti társasági vagyonérték és a kötelezettségek (ide értve a céltartalékokat és a passzív időbeli elhatárolásokat is) együttes összege alacsonyabb az egyes eszközök piaci értékének és az aktív időbeli elhatárolásoknak az együttes összegénél, a különbözettel az immateriális javak, a tárgyi eszközök, a készletek értékét kell – a vagyonmérleg készítésekor – arányosan csökkenteni, az esetleg fennmaradó különbözetet negatív üzleti vagy cégértékként kimutatni.
138. §
(1) Az átalakuló gazdasági társaságnak – a társaság legfőbb szerve által meghatározott mérlegfordulónapra (amely nem lehet későbbi időpont, mint az átalakulásról való második döntés időpontja) – vagyonmérleg-tervezetet kell készíteni. A vagyonmérleg-tervezetet (azonos fordulónappal) vagyonleltár-tervezettel kell alátámasztani.
(2) Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete az (1) bekezdés szerinti mérlegfordulónapra vonatkozóan tartalmazza az átalakuló gazdasági társaság eszközeinek és kötelezettségeinek, ezek különbözeteként a saját tőkének az értékét könyv szerinti, illetve a 137. § szerinti átértékelési különbözettel korrigált értéken.
(3) A (2) bekezdés szerinti átértékelési különbözeteket [ideértve a 137. § (4)-(5) bekezdése szerinti üzleti vagy cégértéket is] a vagyonmérleg-tervezetben külön oszlopban kell kimutatni, és így a harmadik oszlop az eszközök, a kötelezettségek és a saját tőke vagyonértékelés szerinti értékét mutatja.
(4) Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében az eszközönként és a kötelezettségenként külön-külön kimutatott átértékelési különbözetek összevont értékével a saját tőkét kell helyesbíteni, amennyiben
a) az összevont átértékelési különbözet negatív (vagyis összességében a vagyont leértékelték), a különbözettel a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni,
b) az összevont átértékelési különbözet pozitív (vagyis összességében a vagyont felértékelték), a különbözet összegével a tőketartalékot kell megnövelni.
(5) Ha az átalakuló gazdasági társaság nem él [vagy a 137. § (2) bekezdése szerint nem élhet] az átértékelés lehetőségével, úgy a vagyonmérleg-tervezetben a saját tőke értéke (a harmadik oszlopban) megegyezik a saját tőke (első oszlopban szereplő) könyv szerinti értékével.
(6) Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének harmadik oszlopában a saját tőke tételében csak jegyzett tőke, tőketartalék, eredménytartalék (ez utóbbi negatív előjelű is lehet) és lekötött tartalék tétel szerepelhet, ennek érdekében előzőleg a szükséges átvezetéseket is el kell végezni.
(7) Az átalakuló gazdasági társaság a vagyonmérleg-tervezet fordulónapjára vonatkozóan az analitikus és a főkönyvi nyilvántartásait nem zárja le, azokat folyamatosan köteles vezetni.
vagyonmérleg-tervezete
139. §
(1) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete jogelőd gazdasági társaság vagyonát tartalmazó oszlopának adatai – a 136. § (6)-(7) bekezdésében foglaltak figyelembe vételével – megegyeznek az átalakuló gazdasági társaság(ok) 138. § szerinti vagyonmérleg-tervezete harmadik oszlopának adataival.
(2) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének “különbözetek” oszlopa tartalmazza:
a) az átalakulással egyidejűleg belépő új tagok (részvényesek) pénzbeli és nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulását eszközönként, és ezzel azonos értékben a saját tőke (jegyzett tőke, tőketartalék) létesítő okirat szerinti növekedését;
b) az átalakulás feltételeként meghatározott, a meglévő tagokat (részvényeseket) terhelő, pótlólagosan teljesítendő pénzbeli és nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulást eszközönként, és ezzel azonos értékben a saját tőke (jegyzett tőke, tőketartalék) létesítő okirat szerinti növekedését;
c) az átalakulással létrejövő gazdasági társaságban résztvenni nem kívánó tagok (részvényesek) részére kiadásra kerülő eszközöknek és kötelezettségeknek a vagyonmérleg-tervezet szerinti értékét, és ezek különbözetével azonos értékben a saját tőke (jegyzett tőke, tőketartalék, eredménytartalék) létesítő okirat szerinti csökkenését.
(3) A kiválással létrejövő gazdasági társaságnak – ha élt az átértékelés lehetőségével – a vagyonmérleg-tervezete “különbözetek” oszlopában elkülönítetten kell kimutatnia az átértékelési különbözetet, a 138. § (4) bekezdésében foglaltak szerint.
(4) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének “különbözetek” oszlopában kell kimutatni egyesülés esetén a jogutód gazdasági társaság jegyzett tőkéjének meghatározása során figyelembe nem vehető részesedések (részvények, törzsbetétek) jogelőd gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete szerinti értékét az eszközök, illetve a saját tőke csökkenéseként (a névértéknek megfelelő összeget a jegyzett tőke csökkenéseként, a névérték és a vagyonmérleg-tervezet szerinti eszközérték különbözetét az eredménytartalék változásaként). A “különbözetek” oszlop szolgál a törvényben külön nem nevesített egyéb tételek rendezésére is.
(5) Egyesülés esetén az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében a “különbözetek” oszlopban kell kiszűrni az egyesülő (jogelőd) gazdasági társaságok vagyonmérleg-tervezeteiben szereplő, egymással szemben fennálló követelések-kötelezettségek tételeit a követelések és a kötelezettségek, illetve az időbeli elhatárolások csökkentésével, valamint ezen követelések és kötelezettségek, illetve az időbeli elhatárolások értékeinek különbözetével a saját tőkét kell (az eredménytartalék változásaként) módosítani.
(6) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság(ok) 138. § (1) bekezdése szerinti mérlegfordulónapra elkészített vagyonmérleg-tervezetét (azonos mérlegfordulónappal) tételes adatokat tartalmazó vagyonleltár-tervezettel kell alátámasztani. A vagyonleltár-tervezetben – korlátolt felelősségű társasággá, közhasznú társasággá, vagy részvénytársasággá való átalakulás esetén – el kell különíteni azokat az eszközöket, amelyek a saját tőkének a mérlegfőösszeghez viszonyított arányos értéke alapján a jogutód gazdasági társaság jegyzett tőkéjét fogják képezni.
140. §
(1) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének a jogutód gazdasági társaság vagyonát tartalmazó oszlopában a saját tőke tételében jegyzett tőke, tőketartalék, eredménytartalék, illetve lekötött tartalék tételek szerepelhetnek, és csak pozitív összegekkel.
(2) Ha a saját tőke egyes elemeinek – az előző előírások szerint kialakított – értékétől a (3)-(7) bekezdésben foglaltakat is figyelembe véve a létesítő okiratban a szerződő felek eltérnek, vagy az eltérést törvény írja elő, akkor a saját tőke – létesítő okirat szerinti megosztásának megfelelő – átrendezéséhez egy további külön oszlopot (“rendezés” oszlop) is be kell iktatni a vagyonmérleg-tervezetbe.
(3) A vagyonmérleg-tervezetben a saját tőkének jegyzett tőkére, tőketartalékra, eredménytartalékra és lekötött tartalékra történő megosztása során a gazdasági társaságokról szóló törvény előírásai, illetve a 139. §, valamint az (1)-(2) és (4)-(7) bekezdés előírásai szerint kell eljárni, azzal, hogy a jegyzett tőke összege nem haladhatja meg a lekötött tartalékkal csökkentett saját tőke összegét.
(4) Korlátolt felelősségű társasággá, közhasznú társasággá, vagy részvénytársasággá való átalakulás esetén az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében (a jogutód gazdasági társaság vagyonát tartalmazó oszlopban) jegyzett tőkén felüli vagyonként (lekötött tartalékként) kell figyelembe venni azoknak a vagyontárgyaknak – a saját tőke és a vagyonmérleg-tervezet szerinti mérlegfőösszeg arányában számított – értékét, amelyek a jegyzett tőkében nem vehetők figyelembe, mert nem forgalomképesek, illetve csak harmadik személy hozzájárulása (engedélye) alapján ruházhatók át.
(5) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében a saját tőkén belül a lekötött tartalék tételében (elkülönítetten) fedezetet kell képezni az átalakulás napjáig várhatóan bekövetkező vagyonvesztésre.
(6) A lekötött tartalék tételében kell fedezetet képezni az átalakulással közvetlenül összefüggően keletkező adófizetési kötelezettségekre (így a vagyonfelértékelés, az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre való áttérési különbözet miatti adóra), ha ezen tételekre más módon nem képeztek fedezetet.
(7) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében az eredménytartalék összege – az (1) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével – csak az (1), (3)-(6) bekezdés, valamint a 138. § (4) bekezdésének a) pontja, illetve a 139. § (3)-(5) bekezdése alapján növelő-csökkentő tételek összevont pozitív értékével haladhatja meg az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében egyébként szereplő eredménytartalék összegét.
141. §
(1) Az átalakulás (a jogutód gazdasági társaság cégbejegyzése) napjával, a cégbejegyzést követő 90 napon belül végleges vagyonmérleget és végleges vagyonleltárt kell készíteni és a cégbíróságnál letétbe helyezni mind az átalakuló gazdasági társaságra, mind az átalakulással létrejövő gazdasági társaságra vonatkozóan.
(2) A végleges vagyonmérleget és végleges vagyonleltárt a (3)-(4) és (7) bekezdés szerinti eltérésekkel a 136-140. és 142-143. §-ban foglaltaknak megfelelően kell elkészíteni.
(3) Az átalakulás során megszűnő gazdasági társaság a végleges vagyonmérleg elkészítését megelőzően köteles az átalakulás napjával – mint mérlegfordulónappal – a számviteli törvény szerinti beszámolóját elkészíteni, analitikus és főkönyvi nyilvántartásait lezárni. Az az átalakuló gazdasági társaság, amely az átalakulás során nem szűnik meg (beolvadásnál az átvevő, kiválásnál a változatlan társasági formában továbbműködő gazdasági társaság), a végleges vagyonmérlegét a folyamatos könyvelés adatai alapján készíti el, analitikus és főkönyvi nyilvántartásait nem zárja le, azokat folyamatosan köteles vezetni, az átvett-átadott eszközöket-kötelezettségeket (ide értve a céltartalékokat és az időbeli elhatárolásokat is), ezek különbözeteként a saját tőkét a folyamatos könyvelés keretében – az átalakulás időpontjával – rendezi.
(4) Amennyiben az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegében kimutatott saját tőke eltér a vagyonmérleg-tervezetében kimutatott saját tőke értékétől, a különbözettel – a változás tartalmának és előjelének megfelelően – a tőketartalékot, illetve az eredménytartalékot kell módosítani a végleges vagyonmérlegben. A tőketartalék módosítása során, ha emiatt a tőketartalék negatívvá válna, a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni.
(5) Ha az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke – 140. § (3) bekezdése szerinti lekötött tartalékkal csökkentett, illetve a (7) bekezdés szerinti jegyzett, de még be nem fizetett tőkeként kimutatott összeggel növelt – összege nem éri el a vagyonmérleg-tervezete szerinti (a cégbíróságon bejegyzett) jegyzett tőke értékét, a jegyzett tőkét le kell szállítani.
(6) Korlátolt felelősségű társasággá, közhasznú társasággá, vagy részvénytársasággá való átalakulás esetén le kell szállítani a jegyzett tőkét akkor is, ha az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonleltárában szereplő, elkülönített, a jegyzett tőke részét képező eszközök – 139. § (6) bekezdése szerint számított – értéke nem éri el a vagyonmérleg-tervezete szerinti (a cégbíróságon bejegyzett) jegyzett tőke értékét.
(7) Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegében a részére rendelkezésre bocsátandó – a 139. § (2) bekezdésének a) és b) pontja szerinti – pénzbeli és nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulás átalakulás (a jogutód gazdasági társaság cégbejegyzése) napjáig még nem teljesített részét, illetve ezen időpontig ki nem adott – a 139. § (2) bekezdés c) pontja szerinti – vagyonhányadot az átalakulás napján fennálló állapotnak megfelelően jegyzett, de még be nem fizetett tőkeként, illetve kötelezettségként kell kimutatni.
(8) Ha a cégbíróság az átalakulás cégbejegyzését elutasítja (megtagadja), vagy a bejegyzési kérelem visszavonása miatt a cégbejegyzési eljárást megszünteti, az átalakulni kívánó gazdasági társaság a korábbi formájában működik tovább, végleges vagyonmérleget nem kell készítenie, az e törvény szerinti könyvviteli nyilvántartásában a meghiúsult átalakulással kapcsolatosan tételek nem szerepelhetnek.
(9) Gazdasági társaság beolvadása esetén az átvevő (beolvasztó) gazdasági társaságnál a beolvadás során az átvett eszközök és az átvállalt kötelezettségek (ide értve az időbeli elhatárolások, céltartalékok összegeit is) állományba vett – a megszűnt gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – értékének különbözetével a saját tőkét kell a létesítő okiratnak megfelelően módosítani. A saját tőke módosítása során – az előbbieken túlmenően – a 139. § (4) bekezdése szerinti, a jegyzett tőke meghatározásánál figyelembe nem vehető részesedések értékét, valamint a 139. § (5) bekezdése szerinti, az egymással szemben fennálló követelések és kötelezettségek, időbeli elhatárolások értékeinek különbözetét a saját tőkével szemben kell kivezetni.
142. §
(1) A 136-141. §-ban előírtakat a (2)-(6) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével kell alkalmazni akkor, ha az átalakulással egyidejűleg az átalakuló gazdasági társaság az egyszeres könyvvitelről köteles a kettős könyvvitelre áttérni.
(2) Az egyszeres könyvvitelt vezető átalakuló gazdasági társaságnak az egyszerűsített mérleg (az azt alátámasztó nyilvántartások) alapján el kell készítenie az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló mérlegét úgy, hogy az egyszerűsített mérlegben kimutatott
a) tartalék összegét, mint áttérési különbözetet az eredménytartalékba,
b) a kötelezettségek között kimutatott, a 103. § (4) bekezdése szerinti támogatás összegét a passzív időbeli elhatárolások közé
kell átrendeznie.
(3) A (2) bekezdés alapján elkészített mérleg eszköz- és forrásadatai jelentik az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre való áttéréssel átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének, végleges vagyonmérlegének könyv szerinti [a 136. § (4) bekezdése a) pontja szerinti vagyonmérleg első oszlopának] értékeit.
(4) Az egyszeres könyvvitelt vezető átalakuló gazdasági társaságból kiváló és a kiválás után a törvény alapján kötelezően kettős könyvvitelt vezető, átalakulással létrejövő gazdasági társaság a 136. § (7) bekezdés a) pontja szerinti – az egyszerűsített mérlegének megfelelő – vagyonmérlegének adatait köteles a (2) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével – az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló mérlegének megfelelően – átrendezni, az áttérési különbözetet az eredménytartalékba helyezni.
(5) A (4) bekezdés alapján elkészített mérleg eszköz- és forrásadatai jelentik a kiválás után kettős könyvvitelt vezető, átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérlegének könyv szerinti [a 136. § (4) bekezdése b) pontja szerinti vagyonmérleg első oszlopának] értékeit.
való áttéréssel
143. §
(1) Átalakulás esetén – a (2) bekezdésben foglaltak kivételével –, ha ezt megelőzően az átalakuló gazdasági társaság kettős könyvvitelt vezetett, az átalakulással létrejövő gazdasági társaság az átalakulás napjával nem térhet át az egyszeres könyvvitelre akkor sem, ha egyébként ennek feltételei fennállnak.
(2) Az egyszeres könyvvitelt vezető gazdasági társaságba beolvadó, kettős könyvvitelt vezető gazdasági társaság a 136-141. §-ban előírtak alkalmazása előtt, az átalakulással egyidejűleg köteles a kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre áttérni és a (3) bekezdés szerinti egyszerűsített mérleget elkészíteni. Ez esetben az egyszerűsített mérleg eszköz- és forrásadatai jelentik a kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre való áttéréssel beolvadó gazdasági társaság vagyonmérlegének könyv szerinti [a 136. § (4) bekezdése a) pontja szerinti vagyonmérleg első oszlopának] értékeit.
(3) A (2) bekezdés szerinti átalakuláskor a kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre áttérő gazdasági társaságnak az átalakulás napjával az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló mérlege alapján egyszerűsített mérleget kell készítenie a (4)-(6) bekezdésben foglaltak figyelembe vételével.
(4) Az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését megelőzően az alapítás-átszervezés aktivált értékét, a kísérleti fejlesztés aktivált értékét, az időbeli elhatárolásokat – a 33. § (1) bekezdése, a 45. § (1) bekezdésének b) és c) pontja, valamint a 45. § (1) bekezdésének a) pontjából a 103. § (4) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelő jogcímen történő elhatárolások kivételével – az eredmény terhére, illetve az eredmény javára történő elszámolással, a 33. § (1) bekezdése szerinti aktív időbeli elhatárolást az átvállalt kötelezettséggel szemben, a 45. § (1) bekezdésének b) és c) pontja szerinti passzív időbeli elhatárolást az annak jogcíméül szolgáló eszközzel szemben, a 45. § (1) bekezdésének a) pontja szerinti passzív időbeli elhatárolásból a 103. § (4) bekezdése szerinti feltételek mellett kapott pénzeszközök miatti elhatárolást a hosszú lejáratú kötelezettségekkel szemben, az értékhelyesbítéseket az értékelési tartalékkal szemben meg kell szüntetni.
(5) A (3) bekezdés szerinti egyszerűsített mérlegben a vevőkkel szembeni, az egyéb, nem pénzkiadásból származó követelések, a szállítókkal szembeni, az egyéb, nem pénzbevételből származó kötelezettségek állományát a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó követelések, illetve a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó kötelezettségek között kell kimutatni. Az eredménytartalékot és a mérleg szerinti eredményt az egyszerűsített mérleg eredménytartalék, illetve egyszerűsített mérleg szerinti eredmény sorába kell beállítani. Az egyszerűsített mérleg tartalék sorába az áttéréskor összeg nem kerül.
(6) A beolvadást követő napon az egyszerűsített mérlegben kimutatott, az áttérés előtt megfizetett vásárolt készletek állományát anyag- és árubeszerzési költségként, a saját termelésű készletek állományát egyéb termelési és kezelési költségként el kell számolni.
144. §
A gazdasági társaságon kívüli, egyéb vállalkozó átalakulása során – ha az átalakulást törvényi előírás lehetővé teszi – a 136-143. § előírásait kell értelemszerűen alkalmazni, az alapul szolgáló külön törvény előírásai figyelembe vételével.
Devizanemek közötti áttérés elszámolási szabályai
145. §
(1) A vállalkozó az éves beszámolóban, az egyszerűsített éves beszámolóban az adatokat a 20. § (2), illetve (3) bekezdésének megfelelően vagy forintban, vagy a létesítő okiratban rögzített konvertibilis devizában köteles megadni.
(2) Amennyiben a vállalkozó a 20. § (3) bekezdése szerint kötelezett arra, hogy az (1) bekezdés szerinti adatokat forint helyett a létesítő okiratban rögzített konvertibilis devizában, a létesítő okiratban rögzített konvertibilis deviza helyett forintban, illetve a létesítő okiratban rögzített konvertibilis deviza helyett más – a létesítő okirat módosításában szereplő – konvertibilis devizában adja meg, a forintról devizára, a devizáról forintra, illetve a devizáról más devizára való áttéréskor a (3)-(5) bekezdésben foglaltakat kell alkalmaznia.
(3) A (2) bekezdés szerinti áttérési időponttal (mint mérlegfordulónappal) e törvény előírásainak megfelelő éves beszámolót, egyszerűsített éves beszámolót kell készíteni az áttérés előtti pénznemben.
(4) A (3) bekezdés szerinti éves beszámolót, egyszerűsített éves beszámolót a 153. § előírásainak megfelelően az áttérést követő 90 napon belül a cégbíróságon letétbe kell helyezni, a 154. § szerint közzé kell tenni.
(5) A (3) bekezdés szerinti – a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott – éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló mérlegében szereplő adatokat a 146-149. § szerint kell forintról devizára, devizáról forintra, illetve devizáról más devizára átszámítani. Az átszámítás alapján, annak megfelelően az áttérés napjára vonatkozóan külön mérleget kell készíteni forintban, illetve a létesítő okiratban rögzített konvertibilis devizában, majd ezen – a könyvvizsgáló által hitelesített – külön mérleg alapján kell a könyveket az áttérés napját követő nappal megnyitni.
Forintról devizára való áttérés
146. §
(1) A forintban elkészített éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló mérlegének valamennyi tételét az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyam reciprok értékén kell – a (2)-(6) bekezdésben foglaltak kivételével – a létesítő okiratban rögzített devizára átszámítani.
(2) A létesítő okiratban rögzített devizanemben fennálló követeléseket, továbbá valuta-, devizakészleteket, illetve kötelezettségeket nyilvántartás szerinti valuta-, devizaösszegükben kell az átszámításnál figyelembe venni.
(3) Amennyiben a létesítő okiratban rögzített devizanemben fennálló követelések, valuta-, devizakészletek forintban kimutatott értékének az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyam reciprok értékén számított valuta-, devizaértéke eltér a létesítő okiratban rögzített devizában fennálló követelések, valuta-, devizakészletek devizaértékétől, a különbözetet átszámítási különbözetként a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
(4) Amennyiben a létesítő okiratban rögzített devizanemben fennálló kötelezettségek forintban kimutatott értékének az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyam reciprok értékén számított devizaértéke eltér a létesítő okiratban rögzített devizában fennálló kötelezettség devizaértékétől, a különbözetet átszámítási különbözetként kell a 149. § (1) bekezdése szerint figyelembe venni.
(5) Amennyiben a létesítő okiratban rögzítettől eltérő devizanemben fennálló követelések, pénzeszközök forintértékéből az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyam reciprok értékével számított – a létesítő okiratban rögzített devizanem szerinti – devizaértéke eltér ezen követelések, illetve pénzeszközök valutáinak, devizáinak a keresztárfolyamok alapján számított – a létesítő okiratban rögzített devizanem szerinti – devizaértékétől, akkor a különbözetet átszámítási különbözetként a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
(6) Amennyiben a létesítő okiratban rögzítettől eltérő devizanemben fennálló kötelezettségek forintértékéből az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyam reciprok értékével számított – a létesítő okiratban rögzített devizanem szerinti – devizaértéke eltér ezen kötelezettségek devizáinak a keresztárfolyamok alapján számított – a létesítő okiratban rögzített devizanem szerinti – devizaértékétől, akkor a különbözetet átszámítási különbözetként kell a 149. § (1) bekezdése szerint figyelembe venni.
147. §
(1) Az áttérést megelőzően a létesítő okiratban rögzített devizanemben elkészített éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló mérlegének valamennyi tételét az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon kell – a (2)-(6) bekezdésben foglaltak kivételével – forintra átszámítani.
(2) A forintban fennálló követeléseket, továbbá a forint-pénzeszközöket, illetve a forintban fennálló kötelezettségeket nyilvántartás szerinti forintösszegükben kell az átszámításnál figyelembe venni.
(3) Amennyiben a forintban fennálló követelések, illetve forint-pénzeszközök valutában, devizában kimutatott értékének az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon számított forintértéke eltér a forintban fennálló követelések, illetve forintpénzeszközök nyilvántartás szerinti forintösszegétől, a különbözetet átszámítási különbözetként a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
(4) Amennyiben a forintban fennálló kötelezettségek devizában kimutatott értékének az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon számított forintértéke eltér a forintban fennálló kötelezettségek nyilvántartás szerinti forintösszegétől, a különbözetet átszámítási különbözetként kell a 149. § (1) bekezdése szerint figyelembe venni.
(5) A létesítő okiratban – az áttérést megelőzően – rögzítettől eltérő devizanemben fennálló követeléseknél, pénzeszközöknél, amennyiben a létesítő okiratban – az áttérést megelőzően – rögzített valutában, devizában kimutatott értékének az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon számított forintértéke eltér ezen követelések, illetve pénzeszközök valutáinak, devizáinak a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti, az áttérés napjára vonatkozó devizaárfolyamon számított forintértékétől, akkor a különbözetet átszámítási különbözetként a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
(6) A létesítő okiratban – az áttérést megelőzően – rögzítettől eltérő devizanemben fennálló kötelezettségeknél, amennyiben a létesítő okiratban rögzített devizában kimutatott értékének az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon számított forintértéke eltér ezen kötelezettségek devizáinak a 60. § (4)-(6) bekezdése szerinti, az áttérés napjára vonatkozó devizaárfolyamon átszámított forintértékétől, akkor a különbözetet átszámítási különbözetként a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
148. §
(1) Az áttérést megelőzően a létesítő okiratban rögzített devizanemben elkészített éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló mérlegének valamennyi tételét a létesítő okirat módosítása előtti deviza és a létesítő okirat módosítása szerinti devizának az áttérés napján érvényes keresztárfolyamán kell átszámítani a (2)-(7) bekezdésben foglaltak kivételével.
(2) A létesítő okirat módosítása szerinti devizanemben fennálló követeléseket, pénzeszközöket, értékpapírokat, valamint kötelezettségeket ebben a devizanemben, az áttérést megelőzően külön vezetett nyilvántartás szerinti valuta-, devizaösszegükben kell az átszámításnál figyelembe venni.
(3) A létesítő okirat módosítása szerinti devizanemben fennálló követelések, pénzeszközök, értékpapírok, valamint kötelezettségek (2) bekezdés szerinti értéke és az (1) bekezdés szerint átszámított értéke közötti különbözetet átszámítási különbözetként a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
(4) A létesítő okirat módosítása előtti, illetve utáni devizanemtől eltérő devizanemben fennálló követeléseket, pénzeszközöket és értékpapírokat az adott deviza és a létesítő okirat módosítása szerinti deviza áttérés napján érvényes keresztárfolyamán átszámított értéken kell figyelembe venni.
(5) A létesítő okirat módosítása előtti, illetve utáni devizanemtől eltérő devizanemben fennálló kötelezettségeket az adott deviza és a létesítő okirat módosítása szerinti deviza áttérés napján érvényes keresztárfolyamán átszámított értéken kell figyelembe venni.
(6) A forintban fennálló követeléseket, pénzeszközöket és értékpapírokat a létesítő okirat módosítása szerinti devizának az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett devizaárfolyamán átszámított devizaértékén kell figyelembe venni.
(7) A forintban fennálló kötelezettségeket a létesítő okirat módosítása szerinti devizának az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett devizaárfolyamán átszámított devizaértékén kell figyelembe venni.
(8) Amennyiben a (4)-(7) bekezdések szerint számított érték eltér annak az (1) bekezdés szerint átszámított értékétől, a két érték közötti különbözet összegét, mint átszámítási különbözetet a 149. § (1) bekezdése szerint kell figyelembe venni.
149. §
(1) A 146. § (3)-(6), a 147. § (3)-(6), illetve a 148. § (3) és (8) bekezdése szerinti átszámítási különbözeteket össze kell vonni és azzal
a) nyereség esetén a tőketartalékot kell növelni,
b) veszteség esetén az eredménytartalékot kell csökkenteni.
(2) Ha a cégbíróságon forintban bejegyzett jegyzett tőke 146. § (1) bekezdése szerint devizára átszámított értéke eltér a létesítő okirat módosításában devizában meghatározott és a cégbíróságon devizában bejegyzett jegyzett tőke devizaértékétől,
a) a különbözettel (amennyiben az átszámított érték az alacsonyabb) a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni,
b) a különbözettel (amennyiben az átszámított érték a több) a tőketartalékot kell növelni.
(3) Ha a jegyzett tőke 147. § (1) bekezdése szerint forintra átszámított értéke eltér a létesítő okirat módosításában forintban meghatározott és a cégbíróságon forintban bejegyzett jegyzett tőke forintértékétől,
a) a különbözettel (amennyiben az átszámított érték az alacsonyabb) a számított jegyzett tőke összegét a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékkal, azt meghaladóan az eredménytartalékkal szemben kell növelni,
b) a különbözettel (amennyiben az átszámított érték a több) a számított jegyzett tőke összegét a tőketartalékkal szemben kell csökkenteni.
(4) A 148. § (1) bekezdése szerint átszámított jegyzett tőke és a cégnyilvántartásba bejegyzett jegyzett tőke különbözetét,
a) ha az átszámított érték az alacsonyabb, akkor a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékkal, azt meghaladóan az eredménytartalékkal szemben kell növelni a jegyzett tőkét,
b) ha az átszámított érték a több, akkor a tőketartalékkal szemben kell csökkenteni a jegyzett tőkét
a különbözettel.
VIII. FEJEZET
SZÁMVITELI SZOLGÁLTATÁS
150. §
(1) E törvény alkalmazásában számviteli szolgáltatás az e törvényben, továbbá a kapcsolódó kormányrendeletekben előírt könyvvezetési, beszámolókészítési kötelezettség teljesítése érdekében elvégzendő feladatok összessége (a továbbiakban: könyvviteli szolgáltatás), valamint a könyvvizsgálói tevékenység.
(2) A könyvviteli szolgáltatás körébe tartozik különösen:
a) a számviteli politika, a könyvviteli elszámolás, a beszámolókészítés rendszerének, módszerének kialakításával (ide értve a belső információs rendszer kialakítását is), a számlarend, a könyvvezetéshez, a beszámolókészítéshez szükséges szabályzatok elkészítésével, rendszeres karbantartásával kapcsolatos feladatok ellátása, beleértve a főkönyvi nyilvántartások vezetését, az összesítő feladások készítését, a beszámoló összeállítását, a beszámolóban, a könyvviteli nyilvántartásokban szereplő adatok elemzését, a gazdasági döntéseket megalapozó következtetések levonását is,
b) az elszámolások, a beszámolóban szereplő adatok jogszerűségének, szabály-szerűségének, megbízhatóságának, bizonylatokkal való alátámasztottságának, a számviteli alapelvek követelményei megtartásának biztosításával a valóságnak megfelelő belső és külső információk előállítása, szolgáltatása.
(3) A törvényi előírásoknak megfelelő, a vállalkozó vagyoni, pénzügyi helyzetéről, működésének eredményéről megbízható és valós összképet adó beszámoló készítőinek, illetve felülvizsgálóinak az ilyen tevékenységre jogosító – jogszabályi feltételeken alapuló – engedéllyel kell rendelkezniük.
(4) A könyvvizsgálói tevékenységet végző könyvvizsgálóval, továbbá a könyvvizsgálói képesítéssel szembeni követelményeket külön törvények szabályozzák.
151. §
(1) A vállalkozónál a 150. § (2) bekezdése szerinti könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányítását, vezetését, az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését okleveles könyvvizsgálói képesítéssel, illetve mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező természetes személy köteles végezni alkalmazottként vagy egyéni vállalkozóként, vagy olyan számviteli szolgáltatást nyújtó társaság, amelynek a feladat végzésével megbízott tagja, alkalmazottja rendelkezik az előbbi képesítéssel.
(2) Az (1) bekezdésben előírt kötelezettség alól mentesül az a vállalkozó, amelynél az éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétel az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában – ennek hiányában a tárgyévben várhatóan – az 5 millió forintot nem haladja meg.
(3) A könyvviteli szolgáltatást végzőkről nyilvántartást kell vezetni. A kamarai tag könyvvizsgálók (ide értve a tagságukat szüneteltetőket is) nyilvántartását a Magyar Könyvvizsgálói Kamara vezeti.
(4) A mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkezők, valamint az okleveles könyvvizsgálói képesítéssel rendelkező nem kamarai tagok nyilvántartásba vételéről, a nyilvántartásba vételt végző szervezetről, a szervezettel szembeni követelményekről, annak törvényességi felügyeletéről, a jogorvoslati lehetőségekről külön kormányrendelet intézkedik.
(5) A (4) bekezdés szerinti nyilvántartásba fel kell venni azt a könyvviteli szolgáltatás végzésére jelentkező természetes személyt, aki
a) legalább mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkezik;
b) az a) pont szerinti képesítés megszerzését követően legalább 3 éves számviteli, pénzügyi, ellenőrzési gyakorlatot igazol;
c) büntetlen előéletű;
d) Magyarországon könyvviteli szolgáltatást kíván végezni.
(6) A nyilvántartásba vett könyvviteli szolgáltatás végzésére jogosultak legfontosabb adatai (név, cím) nyilvánosak, azokról bárki tájékoztatást kaphat.
(7) A mérlegképes könyvelői képesítés szakmai és vizsgakövetelményeit a pénzügyminiszter rendeletben szabályozza.
152. §
(1) A könyvviteli szolgáltatást végzők kötelesek a már megszerzett ismereteket naprakészen tartani, fejleszteni, a változásokból eredő követelményekkel összhangba hozni. Ennek érdekében kötelesek szakmai továbbképzésen résztvenni.
(2) Az (1) bekezdés szerinti továbbképzés tematikáját, időtartamát – a szakmai szervezetek és az Országos Számviteli Bizottság bevonásával – a pénzügyminiszter határozza meg.
IX. FEJEZET
NYILVÁNOSSÁGRA HOZATAL ÉS KÖZZÉTÉTEL
Letétbe helyezés
153. §
(1) A kettős könyvvitelt vezető, cégjegyzékbe bejegyzett vállalkozó köteles a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott – kötelező könyvvizsgálat esetén a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó – éves beszámolót vagy egyszerűsített éves beszámolót, valamint az adózott eredmény felhasználására vonatkozó határozatot az adott üzleti év mérlegfordulónapjától számított 120 napon belül a cégbíróságnál letétbe helyezni ugyanolyan formában és tartalommal (szövegezésben), mint amelynek alapján a könyvvizsgáló az éves beszámolót vagy az egyszerűsített éves beszámolót felülvizsgálta.
(2) Az anyavállalat a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott – a könyvvizsgáló záradékával vagy a záradék megadásának elutasításával ellátott – összevont (konszolidált) éves beszámolót az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapjától számított 180 napon belül köteles a cégbíróságnál letétbe helyezni ugyanolyan formában és tartalommal (szövegezésben), mint amelynek alapján a könyvvizsgáló az összevont (konszolidált) éves beszámolót felülvizsgálta.
(3) Az egyszeres könyvvitelt vezető, cégjegyzékbe bejegyzett vállalkozó az egyszerűsített beszámolót a tárgyévet követő év április 30-ig köteles a cégbíróságnál letétbe helyezni.
(4) A cégbíróságnál letétbe helyezett éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló, egyszerűsített beszámoló, összevont (konszolidált) éves beszámoló adatai nyilvánosak, azokról a cégbíróságnál bárki tájékoztatást kaphat, és másolatot készíthet.
(5) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe köteles a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó – a külföldi székhelyű vállalkozás által elfogadott – éves beszámolót, valamint az adózott eredmény felhasználására vonatkozó határozatot az adott üzleti év mérlegfordulónapjától számított 120 napon belül a cégbíróságnál letétbe helyezni.
Közzététel
154. §
(1) Minden kettős könyvvitelt vezető vállalkozó (ide értve a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepét is) köteles – kötelező könyvvizsgálat esetén a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó – éves beszámolót, illetve az egyszerűsített éves beszámolót – a letétbehelyezéssel egyidejűleg – közzétenni. A kiegészítő melléklet egészének vagy egy részének közzétételétől el lehet tekinteni, ha az éves beszámoló, illetve egyszerűsített éves beszámoló felülvizsgálatát végző könyvvizsgáló állásfoglalása szerint a vállalkozó valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzete egyértelmű megítéléséhez a mérlegben, az eredménykimutatásban szereplő adatok elegendőek.
(2) A vállalkozás munkavállalói, alkalmazottai, tagjai az éves beszámolóról, az egyszerűsített éves beszámolóról, az egyszerűsített beszámolóról a vállalkozás székhelyén, az összevont (konszolidált) éves beszámolóról az anyavállalat székhelyén, mindenki által megtekinthető módon tájékozódhatnak, számukra a tájékozódási lehetőséget biztosítani kell.
(3) Ha a vállalkozó közzétett éves beszámolóját, illetve egyszerűsített éves beszámolóját könyvvizsgáló nem ellenőrizte, vagy kötelező könyvvizsgálat esetén a könyvvizsgáló a záradék megadását elutasította, akkor a vállalkozó az általa elkészített éves beszámoló, illetve egyszerűsített éves beszámoló mérlegén, eredménykimutatásán, kiegészítő mellékletén (ezek minden egyes példányán) köteles feltüntetni a következő szöveget: “A közzétett adatok könyvvizsgálattal nincsenek alátámasztva.” Ez esetben a kiegészítő melléklet közzétételétől nem lehet eltekinteni.
(4) Az anyavállalat köteles a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó összevont (konszolidált) éves beszámolót – a letétbehelyezéssel egyidejűleg – közzétenni.
(5) A megbízható és valós képet lényegesen befolyásoló hibák esetén a már közzétett – az adott üzleti évet megelőző üzleti évre vonatkozó – éves beszámolót, egyszerűsített éves beszámolót ismételten közzé kell tenni. Az ismételten közzétett éves beszámolóban, egyszerűsített éves beszámolóban a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott, az ismételt közzétételt megelőzően közzétett üzleti év
a) mérlegének záró adata mellett az ellenőrzés megállapításainak ezen eszközök és források értékét összevontan módosító összegeit,
b) eredménykimutatásának tárgyévi oszlopának adatai mellett az ellenőrzés megállapításainak az előző év(ek) eredményét érintő értékeit összevontan
kell feltüntetni.
(6) Az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló ismételt közzétételéhez is szükséges – kötelező könyvvizsgálat esetén – a könyvvizsgálói záradék vagy a záradék megadásának elutasítása, a jóváhagyásra jogosult testület elé terjesztés, továbbá a jóváhagyást követő 30 napon belül – a cégjegyzékbe bejegyzett vállalkozó esetén – a cégbíróságnál történő letétbe helyezés.
(7) Közzétételi kötelezettségének – ide értve az ismételt közzétételt is – azzal tesz eleget a vállalkozó, a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe, ha az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló, az anyavállalat az összevont (konszolidált) éves beszámoló egy eredeti vagy egy hiteles másolati példányát – a letétbe helyezéssel egyidejűleg – az Igazságügyi Minisztérium Cégnyilvántartási és Céginformációs Szolgálatának megküldi.
(8) A cégjegyzékbe be nem jegyzett vállalkozó – ha jogszabály a közzétételről, annak módjáról külön rendelkezik – a közzétételről az adott üzleti év mérlegfordulónapját követő 120 napon belül, az ismételt közzétételről az ellenőrzés befejezését követő három hónapon belül köteles gondoskodni.
(9) Ha a vállalkozó nem tett eleget letétbe helyezési vagy közzétételi kötelezettségének és a letétbehelyezés, a közzététel elmaradása harmadik fél jogos érdekeit érinti, a harmadik fél kezdeményezheti a cégbíróság törvényességi felügyeleti eljárását.
(10) Az éves beszámoló részét nem képező üzleti jelentés, az összevont (konszolidált) üzleti jelentés megtekintését a vállalkozó, illetve az anyavállalat székhelyén minden érdekelt részére biztosítani kell, továbbá lehetővé kell tenni azt, hogy arról minden érdekelt teljes vagy részleges másolatot készíthessen.
X. FEJEZET
KÖNYVVIZSGÁLAT
A könyvvizsgálat célja, a könyvvizsgálati kötelezettség
155. §
(1) A könyvvizsgálat célja annak megállapítása, hogy a vállalkozó által az üzleti évről készített éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló, továbbá az összevont (konszolidált) éves beszámoló e törvény előírásai szerint készült, és ennek megfelelően megbízható és valós képet ad a vállalkozó (a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes) vagyoni és pénzügyi helyzetéről, a működés eredményéről. A könyvvizsgálat során ellenőrizni kell az éves beszámoló, az összevont (konszolidált) éves beszámoló és a kapcsolódó üzleti jelentés adatainak összhangját, kapcsolatát is.
(2) Kötelező a könyvvizsgálat – a (3) bekezdésben foglaltak kivételével – minden kettős könyvvitelt vezető vállalkozónál. Minden olyan esetben, amikor a könyvvizsgálat e törvény vagy más jogszabály előírásai szerint nem kötelező, a vállalkozó dönthet arról, hogy a beszámoló felülvizsgálatával könyvvizsgálót bíz meg.
(3) Nem kötelező a könyvvizsgálat, ha a vállalkozó éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétele az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában nem haladta meg az 50 millió forintot.
(4) Jogelőd nélkül alapított vállalkozónál – a (3) bekezdésben foglaltak alkalmazásakor –, ha az üzleti évet megelőző két üzleti év egyikének vagy mindkettőnek a nettó árbevétel adatai hiányoznak vagy csak részben állnak rendelkezésre, akkor a tárgyévi várható éves nettó árbevételt és – ha van – a megelőző (első) üzleti év éves (éves szintre átszámított) nettó árbevételét kell figyelembe venni.
(5) A (3) bekezdésben foglaltakat nem alkalmazhatja:
a) az a kettős könyvvitelt vezető vállalkozó, ahol a könyvvizsgálatot jogszabály írja elő,
b) a takarékszövetkezet,
c) a konszolidálásba bevont vállalkozás,
d) a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe,
e) az a vállalkozó, amelyik a 4. § (4) bekezdése szerint – a megbízható és valós kép érdekében – a kivételes esetben eltér a törvény előírásaitól.
(6) Ha kötelező a könyvvizsgálat, akkor a vállalkozó legfőbb szerve az üzleti évről készített éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló felülvizsgálatára, az abban foglaltak valódiságának és jogszabályszerűségének ellenőrzésére köteles a (7) bekezdésnek megfelelően bejegyzett könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot – az előző üzleti év éves beszámolójának, egyszerűsített éves beszámolójának elfogadásakor, jogelőd nélkül alapított vállalkozónál az üzleti év mérlegfordulónapja előtt – választani.
(7) A (6) bekezdés szerinti könyvvizsgálatra a Magyar Könyvvizsgálói Kamara tagja vagy a Magyar Könyvvizsgálói Kamaránál nyilvántartásba bejegyzett könyvvizsgálói társaság választható.
(8) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló kötelező felülvizsgálatára könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot az anyavállalat tulajdonosai választanak. A könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot a konszolidálásra kerülő üzleti év mérlegfordulónapja előtt a (6) bekezdésben foglaltak szerinti időpontban kell megválasztani.
(9) Ha az összevont (konszolidált) éves beszámoló felülvizsgálatára a (8) bekezdés szerint nem választottak könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot, akkor az anyavállalat könyvvizsgálójának, könyvvizsgálói társaságának a feladata az összevont (konszolidált) éves beszámoló felülvizsgálata is. Erről az anyavállalat könyvvizsgálójával, könyvvizsgálói társaságával írásban, a (8) bekezdés szerinti időpontig kell megállapodni.
(10) A bejegyzett könyvvizsgálóra, a könyvvizsgálói társaságra egyebekben a gazdasági társaságokról szóló törvény, a cégnyilvántartásról, a cégnyilvánosságról és a bírósági cégeljárásról szóló törvény, valamint a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról és a könyvvizsgálói tevékenységről szóló törvény előírásai az irányadóak.
Könyvvizsgálói jelentés és a könyvvizsgálói záradék
156. §
(1) A vállalkozótól független könyvvizsgáló feladata az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló valódiságának és szabályszerűségének (a mérleg, az eredménykimutatás, a kiegészítő melléklet) felülvizsgálata, e törvény és a létesítő okirat előírásai betartásának ellenőrzése, és ennek alapján az éves beszámolóról, az egyszerűsített éves beszámolóról a könyvvizsgáló állásfoglalását tükröző vélemény kialakítása, a beszámoló záradékkal való ellátása (záradékolása).
(2) Az összevont (konszolidált) éves beszámoló könyvvizsgálója köteles együttműködni a konszolidálásba bevont vállalkozás könyvvizsgálójával annak érdekében, hogy az összevont (konszolidált) éves beszámolóba összefoglalt éves beszámolók adatai megfeleljenek az összevont (konszolidált) éves beszámolókészítés követelményeinek, és a konszolidálásba bevont vállalkozások figyelembe vegyék az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésének a rájuk vonatkozó előírásait. Ez azonban az összevont (konszolidált) éves beszámoló könyvvizsgálójának a felelősségét nem korlátozza.
(3) A konszolidálásba bevont vállalkozás könyvvizsgálója köteles az összevont (konszolidált) éves beszámoló felülvizsgálatát végző könyvvizsgálóval együttműködni annak érdekében, hogy az összevont (konszolidált) éves beszámoló megbízható és valós képet adjon a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről.
(4) A könyvvizsgáló az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló, az összevont (konszolidált) éves beszámoló felülvizsgálatáról – a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó – írásbeli könyvvizsgálói jelentést köteles készíteni és azt megbízójának átadni.
(5) A könyvvizsgálónak a könyvvizsgálói jelentésben rögzítenie kell:
a) a könyvvizsgálói jelentés címzettjét;
b) a könyvvizsgálat tárgyát képező éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló, összevont (konszolidált) éves beszámoló azonosítóit (különösen melyik vállalkozó, milyen főbb jellemző adatokat tartalmazó, melyik üzleti évre vonatkozó, milyen mérlegfordulónappal készült beszámolója);
c) az elvégzett, a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását megfelelően alátámasztó vizsgálatok jellegét, összefoglaló bemutatását;
d) az éves beszámolóhoz, az egyszerűsített éves beszámolóhoz, az összevont (konszolidált) éves beszámolóhoz csatolt könyvvizsgálói záradékban vagy a záradék megadásának elutasításában kifejezett véleményét, határozott álláspontját arról, hogy az adott beszámoló megfelel-e az e törvényben foglaltaknak, valamint a vállalkozóra (annak alapítására, működésére, átalakulására, megszűnésére) vonatkozó egyéb jogszabályoknak;
e) a (hitelesítő, korlátozott, elutasító) könyvvizsgálói záradékot, vagy a záradék megadásának elutasítását;
f) a könyvvizsgálói jelentés keltezését;
g) a könyvvizsgálatért személyében felelős könyvvizsgáló nevét, aláírását, címét, kamarai bejegyzési (nyilvántartási) számát;
h) könyvvizsgálói társaság esetén a – g) pontban foglaltakon túlmenően – társaság képviseletére jogosult nevét, aláírását, a társaság megnevezését, címét, kamarai nyilvántartási számát is.
(6) Ha a kiegészítő mellékletben a vállalkozó [az összevont (konszolidált) éves beszámoló kiegészítő mellékletében az anyavállalat] nem vagy nem a valóságnak megfelelően értékel, akkor a könyvvizsgáló az írásbeli könyvvizsgálói jelentésben köteles bemutatni az általa feltárt tényeket és megállapításokat, kitérve az előző üzleti évre, továbbá az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló, az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapja után bekövetkezett jelentősebb eseményekre és főleg hátrányos változásokra, az éves eredményt befolyásoló kedvezőtlen tényezők bemutatására.
157. §
(1) A könyvvizsgáló jogosult a vállalkozótól, annak alkalmazottaitól az ellenőrzés során adatokat és felvilágosítást kérni.
(2) Ha a könyvvizsgáló az ellenőrzés során a jogszabályi rendelkezések, a létesítő okirat megsértéséről, vagy olyan tényről szerez tudomást, amely a vállalkozó helyzetét, jövőbeni kilátásait hátrányosan befolyásolja, erről haladéktalanul köteles megbízóját értesíteni, s indokolt esetben jogosult, illetve köteles az igazgatóság, a felügyelő bizottság vagy a legfőbb szerv összehívását kezdeményezni.
(3) A könyvvizsgálót a tevékenysége során tudomására jutott tények, adatok, üzleti információk tekintetében titoktartási kötelezettség terheli.
(4) Az összevont (konszolidált) éves beszámolót felülvizsgáló könyvvizsgálónak - ha a gondos vizsgálat szükségessé teszi - az anya- és leányvállalatokkal, illetve ezek könyvvizsgálóival szemben is megvannak az (1) és (2) bekezdésben előírt jogai, valamint a (3) bekezdésben meghatározott kötelezettsége.
158. §
(1) Ha a könyvvizsgáló a felülvizsgálat során megállapítja, hogy az éves beszámoló (az egyszerűsített éves beszámoló) a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad, a felülvizsgálat során sem törvénysértést, sem szabálytalanságot nem tapasztalt és ezért az éves beszámolóban, az egyszerűsített éves beszámolóban foglaltakkal egyetért, a beszámolóhoz kapcsolódóan a következőket is magában foglaló hitelesítő záradékot ad: “A könyvvizsgálat során a vállalkozó éves beszámolóját (egyszerűsített éves beszámolóját), annak részeit és tételeit, azok könyvelési és bizonylati alátámasztását az érvényes nemzeti könyvvizsgálati standardokban foglaltak szerint felülvizsgáltam, és ennek alapján elegendő és megfelelő bizonyosságot szereztem arról, hogy az éves beszámolót (az egyszerűsített éves beszámolót) a számviteli törvényben foglaltak és az általános számviteli elvek szerint készítették el. Az éves beszámoló (az egyszerűsített éves beszámoló) a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad. Az üzleti jelentés az éves beszámoló adataival összhangban van.”
(2) Ha a könyvvizsgáló a felülvizsgálat során megállapítja, hogy az összevont (konszolidált) éves beszámoló a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad, a felülvizsgálat során sem törvénysértést, sem szabálytalanságot nem tapasztalt és ezért az összevont (konszolidált) éves beszámolóban foglaltakkal egyetért, az összevont (konszolidált) éves beszámolóhoz kapcsolódóan a következőket is magában foglaló hitelesítő záradékot ad: “A könyvvizsgálat során az összevont (konszolidált) éves beszámolót, annak részeit és tételeit, azok bizonylati alátámasztását az érvényes nemzeti könyvvizsgálati standardokban foglaltak szerint felülvizsgáltam, és ennek alapján elegendő és megfelelő bizonyosságot szereztem arról, hogy az összevont (konszolidált) éves beszámolót a számviteli törvényben foglaltak és az általános számviteli elvek figyelembe vételével állították össze. Az összevont (konszolidált) éves beszámoló a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad, annak adataival az összevont (konszolidált) üzleti jelentés összhangban van.”
(3) Ha a könyvvizsgáló azt állapítja meg, hogy az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló, az összevont (konszolidált) éves beszámoló egészében vagy részben nem felel meg e törvény előírásainak és a valóságnak, akkor a hitelesítő záradék helyett korlátozott vagy elutasító záradékot ad a záradék korlátozása vagy elutasítása okainak részletes feltüntetésével.
(4) Ha a könyvvizsgáló nem tud záradékot adni, mert ahhoz nem tudott elegendő és megfelelő könyvvizsgálói bizonyítékot szerezni, akkor a záradék megadásának elutasítását, az elutasítás okainak részletes feltüntetésével kell a könyvvizsgálói záradék helyett letétbe helyezni, illetve közzétenni.
(5) A könyvvizsgáló által ellenőrzött és a záradékkal vagy a záradék megadásának elutasításával ellátott éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló, összevont (konszolidált) éves beszámoló terjeszthető a legfőbb szerv (a részvénytársaság közgyűlése, a korlátolt felelősségű társaság taggyűlése) elé.
(6) Amennyiben a közgyűlés, a taggyűlés az eléterjesztett éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló, összevont (konszolidált) éves beszámoló adatait megváltoztatja, vagy olyan információ jutott a könyvvizsgáló tudomására, amely mellett a közgyűlést, a taggyűlést megelőzően adott könyvvizsgálói záradék már nem tükrözi a valós helyzetet, a könyvvizsgálónak a letétbe helyezésre, a közzétételre kerülő éves beszámolóhoz, egyszerűsített éves beszámolóhoz, összevont (konszolidált) éves beszámolóhoz a valóságnak megfelelő könyvvizsgálói záradékot kell – még a letétbehelyezést, a közzétételt megelőzően – készítenie.
XI. FEJEZET
KÖNYVVEZETÉS, BIZONYLATOLÁS
Kettős könyvvitel
159. §
A kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó a kezelésében, a használatában, illetve a tulajdonában lévő eszközökről és azok forrásairól, továbbá a gazdasági műveletekről olyan könyvviteli nyilvántartást köteles vezetni, amely az eszközökben (aktívákban) és a forrásokban (passzívákban) bekövetkezett változásokat a valóságnak megfelelően, folyamatosan, zárt rendszerben, áttekinthetően mutatja.
Az egységes számlakeret
160. §
(1) Az egységes számlakeret célja, hogy a gazdálkodó eszközeinek és forrásainak, a gazdasági műveletek eredményre gyakorolt hatásának egységes rendszerbe foglalásával segítséget adjon a gazdálkodó számvitelének megszervezéséhez, biztosítsa az e törvény szerinti, illetve e törvény felhatalmazása alapján kiadott kormányrendelet szerinti beszámoló elkészítéséhez szükséges alapinformációkat.
(2) Az 1-4. számlaosztály tartalmazza a mérlegszámlákat, ezen belül az 1-3. számlaosztály az eszközszámlákat, a 4. számlaosztály pedig a forrásszámlákat. E számlaosztályok számlái biztosítják a mérleg elkészítéséhez szükséges adatokat.
a) Az 1. számlaosztály az immateriális javak, a tárgyi eszközök (ideértve a rendeltetésszerűen használatba nem vett, üzembe nem helyezett beruházásokat is), valamint a befektetett pénzügyi eszközök nyilvántartására szolgáló számlákat foglalja magában.
b) A 2. számlaosztály a vásárolt és a saját előállítású készleteket foglalja magában.
c) A 3. számlaosztály tartalmazza a készletek kivételével a forgóeszközök (a pénzeszközök, az értékpapírok, a vevőkkel, az adósokkal, a munkavállalókkal és a tagokkal, az állami költségvetéssel és az egyéb szervezetekkel szembeni követelések), továbbá az aktív időbeli elhatárolások számláit.
d) A 4. számlaosztályban kell kimutatni az eszközök forrásait. Ide tartoznak a saját tőke, a céltartalékok, a hosszú és rövid lejáratú kötelezettségek, valamint a passzív időbeli elhatárolások számlái.
(3) Az eredménykimutatás elkészítéséhez, a mérleg szerinti eredmény megállapításához szükséges adatokat az 5. és a 8-9. számlaosztály számlái tartalmazzák.
a) Az 5. számlaosztály a költségeket költségnemek szerint csoportosítva tartalmazza. Az 5. számlaosztályon belül a költségnemek: anyagköltség, igénybe vett szolgáltatások költségei, egyéb szolgáltatások költségei, bérköltség, személyi jellegű egyéb kifizetések, bérjárulékok, értékcsökkenési leírás. A számlaosztályon belül - az eredménykimutatást összköltség eljárással készítő vállalkozónak - elkülönítetten kell kimutatni az - egyébként költségnemnek, költségmegtérülésnek nem minősülő - aktivált saját teljesítmények tárgyévi értékének változását, mint a vele azonos nagyságú közvetlen költségek fedezetét, és az értékesítésre nem került teljesítmények közvetlen önköltséggel azonos értékét.
b) A 8. számlaosztály az összköltség eljárással készülő eredménykimutatáshoz tartalmazza az anyagjellegű ráfordításokat [ezen belül az anyagköltséget, az igénybe vett szolgáltatások értékét, az egyéb szolgáltatások értékét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét], a személyi jellegű ráfordításokat (ezen belül a bérköltséget, a személyi jellegű egyéb kifizetéseket, a bérjárulékokat) és az értékcsökkenési leírást, valamint az egyéb ráfordításokat, a pénzügyi műveletek ráfordításait, a rendkívüli ráfordításokat, az eredményt terhelő adót.
A 8. számlaosztály a forgalmi költség eljárással készülő eredménykimutatáshoz tartalmazza az értékesítés elszámolt közvetlen önköltségét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét, az értékesítés közvetett költségeit (ezen belül az értékesítési, forgalmazási, az igazgatási, az egyéb általános költségeket, valamint az egyéb ráfordításokat, a pénzügyi műveletek ráfordításait, a rendkívüli ráfordításokat, az eredményt terhelő adót.
c) A 9. számlaosztályban kell kimutatni az értékesítés árbevételét, az egyéb bevételeket, a pénzügyi műveletek bevételeit, a rendkívüli bevételeket.
(4) A 6-7. számlaosztály – a gazdálkodó döntésének megfelelően – használható a vezetői információk biztosítására. E számlaosztályok szabad használata lehetővé teszi a vállalkozáson belüli egységek elszámoltatását, a költséggazdálkodás, az önköltségszámítás sajátos rendszerének kialakítását.
(5) A 0. számlaosztály azokat a nyilvántartási számlákat tartalmazza, amelyeken kimutatott tételek az adott üzleti év mérleg szerinti eredményét, a mérlegfordulónapi saját tőke összegét közvetlenül nem befolyásolják. A 0. számlaosztályban a mérlegen kívüli tételeket is ki kell mutatni. Ilyenek a függő kötelezettségek, a biztos (jövőbeni) kötelezettségek, külön kiemelve a határidős, az opciós ügyletek és swap ügyletek határidős részének szerződés szerinti értékét mindaddig, amíg a kötelezettség, az ügylet teljesítése (lezárása) meg nem történt, szerződés szerint le nem járt, továbbá a határidős, az opciós ügyletek és swap ügyletek határidős ügyletrésze miatt fennálló követelések.
Számlarend
161. §
(1) A kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó az egységes számlakeret előírásainak figyelembevételével olyan számlarendet köteles készíteni, amely szerinti könyvvezetés az e törvényben előírt beszámoló készítését maradéktalanul biztosítja.
(2) A számlarend a következőket tartalmazza:
a) minden alkalmazásra kijelölt számla számjelét és megnevezését,
b) a számla tartalmát, ha az a számla megnevezéséből egyértelműen nem következik, továbbá a számla értéke növekedésének, csökkenésének jogcímeit, a számlát érintő gazdasági eseményeket, azok más számlákkal való kapcsolatát,
c) a főkönyvi számla és az analitikus nyilvántartás kapcsolatát,
d) a számlarendben foglaltakat alátámasztó bizonylati rendet.
(3) Az analitikus nyilvántartásoknak szoros kapcsolatban kell lenniük a főkönyvi könyveléssel, és a kettő között az értékadatok számszerű egyeztetésének lehetőségét biztosítani kell.
(4) A számlarend összeállításáért, annak folyamatos karbantartásáért, a naprakész könyvvezetés helyességéért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy a felelős.
(5) Az újonnan alakuló – e törvény hatálya alá tartozó és kettős könyvvitelt vezető – gazdálkodó köteles számlarendjét a megalakulás időpontjától számított 90 napon belül, az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre áttérő gazdálkodó az áttérés időpontjáig elkészíteni. E törvény változása esetén a számlarend szükséges módosítását a törvényi változás hatálybalépését követő 90 napon belül kell elvégezni.
Egyszeres könyvvitel
162. §
(1) Az egyszeres könyvvitelt vezető gazdálkodó a kezelésében, a használatában, illetve a tulajdonában lévő pénzeszközökről és azok forrásairól, továbbá a pénzforgalmi gazdasági műveletekről, a pénzforgalmi műveletekhez közvetve kapcsolódó, de tényleges pénzmozgást nem eredményező végleges vagyonváltozásokról, nem pénzben kiegyenlített bevételekről, ráfordításokról olyan könyvviteli nyilvántartást (pénzforgalmi könyvvitel) köteles vezetni, amely ezen eszközökben és forrásokban bekövetkezett változásokat a valóságnak megfelelően, folyamatosan, áttekinthetően mutatja. E könyvviteli nyilvántartáshoz kapcsolódóan az egyszerűsített beszámoló összeállításához szükséges, hogy a gazdálkodó az eszközökről, a forrásokról részletező nyilvántartásokat is a valóságnak megfelelően és folyamatosan vezessen.
(2) A pénzeszközökről és azok forrásairól, valamint az azokban beállott változásokról vezetett könyvviteli nyilvántartási kötelezettségnek naplófőkönyv vagy más, a követelményeknek megfelelő nyilvántartás vezetésével lehet eleget tenni. Az alkalmazott nyilvántartási rendszernek olyannak kell lennie, amely a teljes üzleti pénzforgalmat, a pénzforgalomhoz kapcsolódó, de pénzmozgással nem járó vagyon- és eredményváltozásokat az elszámolások egyezőségét biztosító formában mutatja ki.
(3) A könyvvezetés folyamatosságáért és helyességéért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy a felelős.
A könyvviteli rendszerek változtatása
163. §
(1) Az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre történő áttéréskor az egyszerűsített mérleg alapján kell a nyitómérleget elkészíteni úgy, hogy a mérleg főösszege ne változzon meg. A nyitómérleg eredménytartalék sorába az egyszerűsített mérlegben kimutatott eredménytartalék és tartalék együttes összegét kell beállítani. Az egyszerűsített mérleg szerinti eredményt a nyitómérlegben a mérleg szerinti eredmény sorban kell szerepeltetni. Nyitás után
a) a vevők – fizetendő általános forgalmi adót nem tartalmazó – állományával azonos összegű árbevételt el kell számolni az eredménytartalékkal szemben;
b) a szállítók mérleg szerinti – a költségvetéssel még el nem számolt, az egyszerűsített mérlegben levonásba helyezett, előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – állományából azon tételeket, amelyek a vásárolt készletek nyitómérleg szerinti állományában nem szerepelnek (szolgáltatások, előző üzleti évben már felhasznált, értékesített vásárolt készletek), költségként el kell számolni az eredménytartalékkal szemben;
c) a saját termelésű készletek nyitómérleg szerinti értékével azonos összeget el kell számolni rendkívüli bevételként az eredménytartalékkal szemben;
d) a céltartalékok nyitómérlegben szereplő összegével azonos összeget el kell számolni rendkívüli ráfordításként az eredménytartalékkal szemben;
e) a 103. § (2) bekezdése szerinti – a tartaléknál a 102. § (6) bekezdésének b) pontja szerint figyelembe vett – kötelezettségek közül azokat, amelyeket az egyszeres könyvvitelben költségként, ráfordításként még nem lehetett érvényesíteni, nyitás után rendkívüli ráfordításként az eredménytartalékkal szemben kell elszámolni;
f) a 103. § (4) bekezdése szerint az egyszerűsített mérlegben kötelezettségként kimutatott, a tevékenységhez jogszabály vagy államközi megállapodás alapján kapott vissza nem térítendő támogatás még fel nem használt összegét a kötelezettségek közül – rendkívüli bevételként elszámolva – ki kell vezetni. Ezt a rendkívüli bevételt a 45. § (1) bekezdése szerinti halasztott bevételek között időbelileg el kell határolni.
(2) Az áttérés előtti üzleti évről az eredménylevezetés alapján nem kell eredménykimutatást készíteni.
Könyvviteli zárlat
164. §
(1) A könyvviteli zárlathoz az üzleti év végén a folyamatos könyvelés teljessé tétele érdekében végzett kiegészítő, helyesbítő, egyeztető, összesítő könyvelési munkák és a számlák technikai lezárása tartoznak.
(2) A kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó a könyvviteli számlákból az általa választott időszakonként, de legalább a beszámoló elkészítését, valamint a más jogszabályban előírt, a számviteli adatokon alapuló adatszolgáltatás teljesítését megelőzően, annak alátámasztására főkönyvi kivonatot köteles készíteni.
(3) Az egyszeres könyvvitelt vezető gazdálkodó a naplófőkönyvet vagy más, e törvény követelményeinek megfelelő nyilvántartást az általa választott időszakonként, de legalább az egyszerűsített beszámoló alátámasztásához, valamint a más jogszabályban előírt, a számviteli adatokon alapuló adatszolgáltatáshoz köteles lezárni.
A bizonylati elv és a bizonylati fegyelem
165. §
(1) Minden gazdasági műveletről, eseményről, amely az eszközök, illetve az eszközök forrásainak állományát vagy összetételét megváltoztatja, bizonylatot kell kiállítani (készíteni). A gazdasági műveletek (események) folyamatát tükröző összes bizonylat adatait a könyvviteli nyilvántartásokban rögzíteni kell.
(2) A számviteli (könyvviteli) nyilvántartásokba csak szabályszerűen kiállított bizonylat alapján szabad adatokat bejegyezni. Szabályszerű az a bizonylat, amely az adott gazdasági műveletre (eseményre) vonatkozóan a könyvvitelben rögzítendő és a más jogszabályban előírt adatokat a valóságnak megfelelően, hiánytalanul tartalmazza, megfelel a bizonylat általános alaki és tartalmi követelményeinek és amelyet – hiba esetén – előírásszerűen javítottak.
(3) A bizonylatok feldolgozási rendjének kialakításakor figyelembe kell venni a következőket is:
a) a pénzeszközöket érintő gazdasági műveletek, események bizonylatainak adatait késedelem nélkül, készpénzforgalom esetén a pénzmozgással egyidejűleg, illetve bankszámla forgalomnál a hitelintézeti értesítés megérkezésekor, az egyéb pénzeszközöket érintő tételeket legkésőbb a tárgyhót követő hó 15-ig a könyvekben rögzíteni kell;
b) az egyéb gazdasági műveletek, események bizonylatainak adatait a gazdasági műveletek, események megtörténte után, legalább negyedévenként, a számviteli politikában meghatározott időpontig (kivéve, ha más jogszabály eltérő rendelkezést nem tartalmaz), legkésőbb a tárgynegyedévet követő hó végéig kell a könyvekben rögzíteni.
(4) A főkönyvi könyvelés, az analitikus nyilvántartások és a bizonylatok adatai közötti egyeztetés és ellenőrzés lehetőségét, függetlenül az adathordozók fajtájától, a feldolgozás (kézi vagy gépi) technikájától, logikailag zárt rendszerrel biztosítani kell.
Számviteli bizonylatok
166. §
(1) Számviteli bizonylat minden olyan a gazdálkodó által kiállított, készített, illetve a gazdálkodóval üzleti vagy egyéb kapcsolatban álló természetes személy vagy más gazdálkodó által kiállított, készített okmány (számla, számlát helyettesítő okmány, szerződés, megállapodás, kimutatás, hitelintézeti bizonylat, bankkivonat, jogszabályi rendelkezés, egyéb ilyennek minősíthető irat) – függetlenül annak nyomdai vagy egyéb előállítási módjától –, amelyet a gazdasági esemény számviteli nyilvántartása céljára készítettek, és amely rendelkezik az e törvényben meghatározott általános alaki és tartalmi kellékekkel.
(2) A számviteli bizonylat adatainak alakilag és tartalmilag hitelesnek, megbízhatónak és helytállónak kell lennie. A bizonylat szerkesztésekor a világosság elvét szem előtt kell tartani.
(3) A számviteli bizonylatot a gazdasági művelet, esemény megtörténtének, illetve a gazdasági intézkedés megtételének vagy végrehajtásának időpontjában, magyar nyelven kell kiállítani. (Külföldi megrendelőnek küldött és magyar nyelven kiállított számlán az adatok a külföldi megrendelő nyelvén is feltüntethetők.)
(4) A külföldi szállító, szolgáltató számláján azokat az adatokat, megjelöléseket kell – a könyvviteli nyilvántartásokban történő rögzítést megelőzően – magyarul is feltüntetni, amelyek a bizonylat hitelességéhez, a megbízható, a valóságnak megfelelő adatrögzítéshez, könyveléshez, az utólagos ellenőrzéshez feltétlenül szükségesek.
(5) Átalakulás esetén a jogelődnél – a jogutód cégjegyzékbe való bejegyzése napjától – keletkezett bizonylatok, illetve a jogelőd nevére kiállított bizonylatok alapján a gazdasági eseményeket a jogutód (több jogutód esetén az, amelyiknél a gazdasági esemény hatása megjelenik) rögzíti a könyvviteli nyilvántartásokban, amennyiben a jogelőd éves beszámolója, egyszerűsített éves beszámolója elkészítése során azokat figyelembe venni nem lehetett, illetve ha a jogelőd nem tudta azokat figyelembe venni.
(6) A számviteli bizonylatokon az adatok időtállóságát a 169. §-ban meghatározott megőrzési időn belül biztosítani kell.
167. §
(1) A könyvviteli elszámolást közvetlenül alátámasztó bizonylat általános alaki és tartalmi kellékei a következők:
a) a bizonylat megnevezése és sorszáma, vagy egyéb más azonosítója;
b) a bizonylatot kiállító gazdálkodó (ezen belül a szervezeti egység) megjelölése;
c) a gazdasági műveletet elrendelő személy vagy szervezet megjelölése, az utalványozó és a rendelkezés végrehajtását igazoló személy, valamint a szervezettől függően az ellenőr aláírása; a készletmozgások bizonylatain és a pénzkezelési bizonylatokon az átvevő, az ellennyugtákon a befizető aláírása;
d) a bizonylat kiállításának időpontja, illetve kivételesen – a gazdasági művelet jellegétől, időbeni hatályától függően – annak az időszaknak a megjelölése, amelyre a bizonylat adatait vonatkoztatni kell;
e) a (megtörtént) gazdasági művelet tartalmának leírása vagy megjelölése, a gazdasági művelet okozta változások mennyiségi, minőségi és – a gazdasági művelet jellegétől, a könyvviteli elszámolás rendjétől függően – értékbeni adatai;
f) külső bizonylat esetében a bizonylatnak tartalmaznia kell többek között: a bizonylatot kiállító gazdálkodó nevét, címét;
g) bizonylatok adatainak összesítése esetén az összesítés alapjául szolgáló bizonylatok körének, valamint annak az időszaknak a megjelölése, amelyre az összesítés vonatkozik;
h) a könyvelés módjára, az érintett könyvviteli számlákra történő hivatkozás (kontírozás);
i) a könyvviteli nyilvántartásokban történt rögzítés időpontja, igazolása;
j) továbbá minden olyan adat, amelyet jogszabály előír.
(2) A számlával, az egyszerűsített számlával, a számlát helyettesítő okmánnyal kapcsolatos további követelményeket más jogszabály is meghatározhat.
(3) A számla, az egyszerűsített számla, a számlát helyettesítő okmány alaki és tartalmi hitelességét, megbízhatóságát – ha jogszabály eltérően nem rendelkezik – a gazdálkodó képviseletére jogosult személy vagy az általa a bizonylat aláírására feljogosított személy (ide értve a Polgári Törvénykönyv szerint vélelmezett képviseletet is) a gazdálkodó azonosító adatainak feltüntetésével és aláírásával igazolja.
(4) Mentesül az általa kiállított számla, egyszerűsített számla, számlát helyettesítő okmány aláírási kötelezettsége alól az a vállalkozó, amelyik főtevékenységként olyan szolgáltatást végez, amelynél a szolgáltatásról számítógépes úton zárt rendszerben, a számlázási rendszer által mért adatok alapján, emberi beavatkozás nélkül, folyamatosan és nagy tömegben állítja ki a számlát, az egyszerűsített számlát, a számlát helyettesítő okmányt.
(5) Az elektronikus okiratok alkalmazásának feltételeit, hitelességének, megbízhatóságának követelményeit az elektronikus okiratokról szóló, külön törvény határozza meg.
(6) Ha a könyvviteli nyilvántartás, mint számviteli bizonylat technikai, optikai eljárás eredménye, biztosítani kell:
a) az adatok vizuális megjelenítése érdekében azoknak – szükség esetén – a késedelem nélküli kiíratását,
b) az egyértelmű azonosítás érdekében a kódjegyzéket.
Szigorú számadási kötelezettség
168. §
(1) A készpénz kezeléséhez, más jogszabály előírása alapján meghatározott gazdasági eseményekhez kapcsolódó bizonylatokat (ideértve a számlát, az egyszerűsített számlát és a nyugtát is), továbbá minden olyan nyomtatványt, amelyért a nyomtatvány értékét meghaladó vagy a nyomtatványon szereplő névértéknek megfelelő ellenértéket kell fizetni, vagy amelynek az illetéktelen felhasználása visszaélésre adhat alkalmat, szigorú számadási kötelezettség alá kell vonni.
(2) A szigorú számadási kötelezettség a bizonylatot, a nyomtatványt kibocsátót terheli.
(3) A szigorú számadás alá vont bizonylatokról, nyomtatványokról a kezelésükkel megbízott vagy a kibocsátásukra jogosult személynek olyan nyilvántartást kell vezetni, amely biztosítja azok elszámoltatását.
A bizonylatok megőrzése
169. §
(1) A gazdálkodó az üzleti évről készített beszámolót, valamint az azt alátámasztó leltárt, értékelést, főkönyvi kivonatot, továbbá a naplófőkönyvet, valamint más, e törvény követelményeinek megfelelő nyilvántartást, az egyszerűsített beszámolót alátámasztó leltárt és a részletező nyilvántartást olvasható formában, valamint az adatok feldolgozásánál alkalmazott, működőképes állapotban tárolt számítógépes programot legalább 10 évig köteles megőrizni.
(2) A könyvviteli elszámolást közvetlenül és közvetetten alátámasztó számviteli bizonylatot (ide értve a főkönyvi számlákat, az analitikus, illetve részletező nyilvántartásokat is) legalább 8 évig kell olvasható formában, a könyvelési feljegyzések hivatkozása alapján visszakereshető módon megőrizni. A folyószámláknál az elévülési idő a folyószámla megszűnésének időpontjával kezdődik.
(3) A szigorú számadású bizonylatok rontott példányaira is vonatkozik a (2) bekezdés szerinti megőrzési kötelezettség.
(4) A megőrzési időn belüli szervezeti változás (ide értve a jogutód nélküli megszűnést is) nem hatálytalanítja e kötelezettséget, így az (1), illetve (2) bekezdés szerinti bizonylatok megőrzéséről a szervezeti változás végrehajtásakor intézkedni kell.
XII. FEJEZET
JOGKÖVETKEZMÉNYEK
170. §
(1) E törvényben előírt számviteli szabályok megsértéséért való felelősségre a Polgári Törvénykönyv általános felelősségi szabályait kell alkalmazni.
(2) Az (1) bekezdésében foglaltakon túlmenően, a törvényben foglalt rendelkezések megsértése esetén az érintettek a külön törvényekben (Büntető Törvénykönyv, szabálysértésekről szóló törvény) meghatározott felelősséggel is tartoznak.
(3) Amennyiben az adóhatóság megállapítja, hogy a 154. § (3) bekezdése szerint közzétett éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló egészében vagy részben nem felel meg e törvény előírásainak, akkor az ilyen beszámolót készítő vállalkozóra az adózás rendjéről szóló törvény szerint mulasztási bírság szabható ki.
XIII. FEJEZET
AZ ORSZÁGOS SZÁMVITELI BIZOTTSÁG
A bizottság létrehozása
171. §
(1) A számvitel elméletének és alkalmazott módszertani megoldásának fejlesztésére, a törvényben foglalt számviteli alapelvek gyakorlati érvényesülésének elősegítésére a pénzügyminiszter szakértőkből Országos Számviteli Bizottságot (a továbbiakban: bizottság) hoz létre.
(2) A bizottság elnökét és tagjait a pénzügyminiszter 5 évre nevezi ki.
(3) A pénzügyminiszter a bizottság tagjainak egyharmadát a Magyar Könyvvizsgálói Kamara, egyharmadát a Magyar Számviteli Szakemberek Egyesülete javaslata alapján nevezi ki.
A bizottság feladata
172. §
A bizottság feladata különösen:
a) rendszeresen javaslatokat tesz a Pénzügyminisztérium részére a törvény esetleges módosításának kezdeményezésére, számviteli ajánlások felülvizsgálatára vagy újak megalkotására,
b) figyelemmel kíséri a számviteli rendszer gyakorlati megvalósulását, a felmerülő problémák megoldására javaslatot ad a Pénzügyminisztérium részére,
c) rendszeresen javaslatot tesz a könyvvizsgálói feladatok végrehajtását is segítő számviteli ajánlások elkészítésére, felülvizsgálatára,
d) a külföldi számviteli szabályozást és gyakorlatot figyelemmel kíséri, azokról a magyar vállalkozókat tájékoztatja.
A bizottság működése
173. §
(1) A bizottság munkáját az elnök irányítja, akinek tevékenységét a titkárság segíti.
(2) A titkársági feladatok ellátásáról a pénzügyminiszter gondoskodik.
XIV. FEJEZET
ZÁRÓ RENDELKEZÉSEK
Hatálybalépés
174. §
(1) Ez a törvény – a (2)-(4) bekezdésben foglaltak kivételével – 2001. január 1-jével lép hatályba, azzal, hogy rendelkezéseit először a 2001. évben induló üzleti évről készített beszámolóra kell alkalmazni.
(2) A 4. § (5) bekezdése az Európai Unióhoz való csatlakozással egyidejűleg lép hatályba.
(3) A fölérendelt anyavállalat, ha az Európai Unió valamely tagállamában székhellyel rendelkezik, a 116. § (1) bekezdése alapján a belföldi székhelyű alárendelt anyavállalatot az Európai Unióhoz való csatlakozás időpontját követő üzleti évben mentesítheti.
(4) A 151. § (1) bekezdése 2003. január 1-jével lép hatályba.
(5) E törvény hatályba lépésével egyidejűleg hatályát veszti
a) a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény;
b) a Polgári Törvénykönyv egyes rendelkezéseinek módosításáról szóló 1993. évi XCII. törvény 41. §-a (1) bekezdésének d) és e) pontja;
c) a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény módosításáról szóló 1993. évi CVIII. törvény;
d) a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény módosításáról és kiegészítéséről szóló 1995. évi XX. törvény;
e) az állam tulajdonában lévő vállalkozói vagyon értékesítéséről szóló 1995. évi XXXIX. törvény 74. §-a;
f) az államháztartásról szóló 1992. évi XXXVIII. törvény és az ahhoz kapcsolódó egyes törvényi rendelkezések módosításáról szóló 1995. évi CV. törvény 109. §-a;
g) a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény módosításáról szóló 1996. évi CXV. törvény;
h) a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény módosításáról szóló 1997. évi CXXX. törvény;
i) az adótörvények, a számviteli törvény és egyes más törvények módosításáról szóló 1998. évi XXXIII. törvény 41-57. §-a;
j) a Magyar Köztársaság 1999. évi költségvetéséről szóló 1998. évi XC. törvény 74. §-a.
175. §
Ez a törvény a Magyar Köztársaság és az Európai Közösségek és azok tagállamai között társulás létesítéséről szóló, Brüsszelben, 1991. december 16-án aláírt Európai Megállapodás tárgykörében, a Megállapodást kihirdető 1994. évi I. törvény 3. §-ával összhangban az Európai Közösségek következő jogszabályaival teljesen összeegyeztethető szabályozást tartalmaz:
a) a Tanács 1978. július 28-i, 78/660/EGK számú 4. irányelve a meghatározott jogi formájú gazdasági társaságok éves beszámolójáról,
b) a Tanács 1983. június 13-i, 83/349/EGK számú 7. irányelve a konszolidált beszámolóról.
176. §
Azokat a törvényi előírásokat kiegészítő részletes szabályokat, módszereket, eljárásokat, amelyek a megbízható és valós kép bemutatásához szükségesek, nemzeti számviteli standardokba kell foglalni. A nemzeti számviteli standardok nem lehetnek ellentétesek a törvény céljával és alapelveivel, valamint a Magyar Köztársaság és az Európai Közösségek és azok tagállamai között társulás létesítéséről szóló, Brüsszelben aláírt Európai Megállapodás kihirdetéséről szóló 1994. évi I. törvény alapján folyó jogharmonizációval.
Átmeneti rendelkezések
177. §
(1) A 8. § (4) bekezdése szerint egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó – a feltételek megléte esetén is – legfeljebb a 2005. december 31-ig tartó üzleti évről készíthet egyszerűsített beszámolót, az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre legkésőbb 2006. január 1-jével át kell térnie. Egyszerűsített beszámolónak minősül a törvény hatályba lépése előtti mérlegfordulónapra készített egyszerűsített mérleg és eredménylevezetés is.
(2) A 25. § (9) bekezdése szerint az immateriális javakra adott előlegek, továbbá a 26. § (3) bekezdése szerint az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok, valamint a 26. § (6) bekezdése szerinti tenyészállatok átsorolását 2001. január 1-jével – a nyitó tételek könyvelését követően – el kell végezni.
(3) A 38. § (2) és (3) bekezdése szerint a tőketartalékból, illetve az eredménytartalékból lekötött összegeket, továbbá az eredménytartalék javára korábban elszámolt pótbefizetés összegét 2001. január 1-jével – a nyitó tételek könyvelését követően – a lekötött tartalékba át kell vezetni. Amennyiben a szövetkezetnél a fel nem osztható szövetkezeti vagyon a jegyzett tőkében szerepel, a törvény hatályba lépését követő 180 napon belül gondoskodni kell annak a jegyzett tőke leszállításával a lekötött tartalékba helyezéséről.
(4) A vízitársulatok kezelésében lévő vízi építmények, utak, hidak, térelemek, földalatti létesítmények bruttó értéke után – további intézkedésig – nem számolható el értékcsök-kenési leírás. Az értékcsökkenés összegét a jegyzett tőkével szemben kell elszámolni.
(5) Amennyiben a 2001-ben befejeződő üzleti év mérlegfordulónapján a valutapénztárban lévő valutakészlet, a devizaszámlán lévő deviza, továbbá a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír, illetve kötelezettség 60. § (3) bekezdése szerint megállapított értékelési különbözete összevontan árfolyamnyereség, a vállalkozó dönthet arról, hogy az összevontan árfolyamnyereséget jelentő különbözetet
a) a 60. § (3) bekezdésének b) pontja szerint időbelileg elhatárolja, vagy
b) a 33. § (2) bekezdése szerint a megelőző üzleti év(ek)ben időbelileg elhatárolt nem realizált árfolyamveszteséget ilyen összeggel csökkentve, annak fedezetére használja fel, ezért azt a 60. § (3) bekezdésének b) pontja szerint nem határolja el.
(6) A 2001. évi összevont (konszolidált) éves beszámoló készítési kötelezettségnek a 117. § (1) bekezdése szerinti feltételei teljesülésének meghatározásánál a 117. § (2) bekezdése szerinti vállalkozások 1999-2000. évi adatait kell viszonyítani a 117. § (1) bekezdése szerinti mutatóértékekhez.
(7) A 155. § (3) bekezdésében foglaltak – a törvény 151. §-a (1) bekezdésének hatályba lépését megelőzően – csak akkor alkalmazhatók, ha a vállalkozó könyvviteli nyilvántartásait, továbbá éves beszámolóját (egyszerűsített éves beszámolóját) legalább mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező vezeti és készíti el, vagy ha a vállalkozó éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétele az üzleti évet megelőző két év átlagában nem haladta meg (ennek hiányában a tárgyévben várhatóan nem haladja meg) az 5 millió forintot.
(8) A követelések miatt a várható veszteségek fedezetére képzett és 2000. december 31-én a mérlegben ilyen címen kimutatott céltartalékot legkésőbb a törvény hatálybalépését követő üzleti év mérlegfordulónapjáig meg kell szüntetni.
Felhatalmazás
178. §
(1) Felhatalmazást kap a Kormány arra, hogy rendeletben szabályozza:
a) az államháztartás szervezetei beszámoló készítését, könyvvezetési kötelezettségét, a beszámolás és a könyvvezetés során érvényesítendő sajátos fogalmi meghatározásokat, figyelemmel az államháztartási törvényben foglaltakra;
b) a Magyar Nemzeti Bank, a hitelintézetek, a pénzügyi vállalkozások, a befektetési vállalkozások, a biztosító intézetek, a tőzsde, az elszámolóház, a befektetési alapok, az egyéb alapok éves beszámoló készítésének és könyvvezetésének sajátosságait a Magyar Nemzeti Bank előzetes véleményének kikérésével;
c) a 3. § (1) bekezdésének 4. pontja szerinti – a b) pont alá nem tartozó – egyéb szervezetek beszámoló készítésének és könyvvezetésének sajátosságait;
d) a könyvviteli szolgáltatást végzők nyilvántartásba vételét ellátó szervezetre, a szervezettel szembeni követelményekre, a törvényességi felügyeletre, a jogorvoslati lehetőségekre vonatkozó előírásokat;
e) a nemzeti számviteli standardok készítésének, kidolgozásának feltételeit, a standardok elfogadásának, bevezetésének, hatályba léptetésének követelményeit.
(2) Felhatalmazást kap a pénzügyminiszter arra, hogy rendeletben szabályozza a mérlegképes könyvelői képesítés szakmai és vizsgakövetelményeit.
1. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
A mérleg előírt tagolása
“A” változat
Eszközök (aktívák)
A. Befektetett eszközök
I. Immateriális javak
1. Alapítás-átszervezés aktivált értéke
2. Kísérleti fejlesztés aktivált értéke
3. Vagyoni értékű jogok
4. Szellemi termékek
5. Üzleti vagy cégérték
6. Immateriális javakra adott előlegek
7. Immateriális javak értékhelyesbítése
II. Tárgyi eszközök
1. Ingatlanok és a kapcsolódó vagyoni értékű jogok
2. Műszaki berendezések, gépek, járművek
3. Egyéb berendezések, felszerelések, járművek
4. Tenyészállatok
5. Beruházások, felújítások
6. Beruházásokra adott előlegek
7. Tárgyi eszközök értékhelyesbítése
III. Befektetett pénzügyi eszközök
1. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban
2. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban
3. Egyéb tartós részesedés
4. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban álló vállalkozásban
5. Egyéb tartósan adott kölcsön
6. Tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapír
7. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése
B. Forgóeszközök
I. Készletek
1. Anyagok
2. Befejezetlen termelés és félkész termékek
3. Növendék-, hízó- és egyéb állatok
4. Késztermékek
5. Áruk
6. Készletekre adott előlegek
II. Követelések
1. Követelések áruszállításból és szolgáltatásból (vevők)
2. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben
3. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben
4. Váltókövetelések
5. Egyéb követelések
III. Értékpapírok
1. Részesedés kapcsolt vállalkozásban
2. Egyéb részesedés
3. Saját részvények, saját üzletrészek
4. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok
IV. Pénzeszközök
1. Pénztár, csekkek
2. Bankbetétek
C. Aktív időbeli elhatárolások
1. Bevételek aktív időbeli elhatárolása
2. Költségek, ráfordítások aktív időbeli elhatárolása
3. Halasztott ráfordítások
Eszközök összesen
Források (passzívák)
D. Saját tőke
I. Jegyzett tőke
Ebből: visszavásárolt tulajdoni részesedés névértéken
II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (-)
III. Tőketartalék
IV. Eredménytartalék
V. Lekötött tartalék
VI. Értékelési tartalék
VII. Mérleg szerinti eredmény
E. Céltartalékok
1. Céltartalék a várható kötelezettségekre
2. Céltartalék a jövőbeni költségekre
3. Egyéb céltartalék
F. Kötelezettségek
I. Hátrasorolt kötelezettségek (alárendelt kölcsöntőke)
1. Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
2. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással
szemben
3. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval szemben
II. Hosszú lejáratú kötelezettségek
1. Hosszú lejáratra kapott kölcsönök
2. Átváltoztatható kötvények
3. Tartozások kötvénykibocsátásból
4. Beruházási és fejlesztési hitelek
5. Egyéb hosszú lejáratú hitelek
6. Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
7. Tartós kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással
szemben
8. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek
III. Rövid lejáratú kötelezettségek
1. Rövid lejáratú kölcsönök
- ebből: az átváltoztatható kötvények
2. Rövid lejáratú hitelek
3. Vevőktől kapott előlegek
4. Kötelezettségek áruszállításból és szolgáltatásból (szállítók)
5. Váltótartozások
6. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
7. Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással
szemben
8. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek
G. Passzív időbeli elhatárolások
1. Bevételek passzív időbeli elhatárolása
2. Költségek, ráfordítások passzív időbeli elhatárolása
3. Halasztott bevételek
Források összesen
A. Befektetett eszközök
I. Immateriális javak
1. Alapítás-átszervezés aktivált értéke
2. Kísérleti fejlesztés aktivált értéke
3. Vagyoni értékű jogok
4. Szellemi termékek
5. Üzleti vagy cégérték
6. Immateriális javakra adott előlegek
7. Immateriális javak értékhelyesbítése
II. Tárgyi eszközök
1. Ingatlanok és a kapcsolódó vagyoni értékű jogok
2. Műszaki berendezések, gépek, járművek
3. Egyéb berendezések, felszerelések, járművek
4. Tenyészállatok
5. Beruházások, felújítások
6. Beruházásokra adott előlegek
7. Tárgyi eszközök értékhelyesbítése
III. Befektetett pénzügyi eszközök
1. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban
2. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban
3. Egyéb tartós részesedés
4. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban álló vállalkozásban
5. Egyéb tartósan adott kölcsön
6. Tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapír
7. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése
B. Forgóeszközök
I. Készletek
1. Anyagok
2. Befejezetlen termelés és félkész termékek
3. Növendék-, hízó- és egyéb állatok
4. Késztermékek
5. Áruk
6. Készletekre adott előlegek
II. Követelések
1. Követelések áruszállításból és szolgáltatásból (vevők)
2. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben
3. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben
4. Váltókövetelések
5. Egyéb követelések
III. Értékpapírok
1. Részesedés kapcsolt vállalkozásban
2. Egyéb részesedés
3. Saját részvények, saját üzletrészek
4. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok
IV. Pénzeszközök
1. Pénztár, csekkek
2. Bankbetétek
C. Aktív időbeli elhatárolások
1. Bevételek aktív időbeli elhatárolása
2. Költségek, ráfordítások aktív időbeli elhatárolása
3. Halasztott ráfordítások
D. Egy éven belül esedékes kötelezettségek
1. Rövid lejáratú kölcsönök
- ebből: az átváltoztatható kötvények
2. Rövid lejáratú hitelek
3. Vevőktől kapott előlegek
4. Kötelezettségek áruszállításból és szolgáltatásból (szállítók)
5. Váltótartozások
6. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
7. Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással
szemben
8. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek
E. Passzív időbeli elhatárolások
1. Bevételek passzív időbeli elhatárolása
2. Költségek, ráfordítások passzív időbeli elhatárolása
3. Halasztott bevételek
F. Forgóeszközök – rövid lejáratú kötelezettségek különbözete
(B+C-D-E)
G. Az eszközök összértéke az egy éven belül esedékes kötelezettségek levonása után
(A ± F)
H. Egy évnél hosszabb lejáratú kötelezettségek
I. Hosszú lejáratú kötelezettségek
1. Hosszú lejáratra kapott kölcsönök
2. Átváltoztatható kötvények
3. Tartozások kötvénykibocsátásból
4. Beruházási és fejlesztési hitelek
5. Egyéb hosszú lejáratú hitelek
6. Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
7. Tartós kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással
szemben
8. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek
II. Hátrasorolt kötelezettségek (alárendelt kölcsöntőke)
1. Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
2. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással
szemben
3. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval szemben
I. Céltartalékok
1. Céltartalék a várható kötelezettségekre
2. Céltartalék a jövőbeni költségekre
3. Egyéb céltartalék
J. Saját tőke
I. Jegyzett tőke
Ebből: visszavásárolt tulajdoni részesedés névértéken
II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (-)
III. Tőketartalék
IV. Eredménytartalék
V. Lekötött tartalék
VI. Értékelési tartalék
VII. Mérleg szerinti eredmény
2. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
(összköltség eljárással)
“A” változat
01. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
02. Exportértékesítés nettó árbevétele
I. Értékesítés nettó árbevétele (01+02)
03. Saját termelésű készletek állományváltozása
04. Saját előállítású eszközök aktivált értéke
II. Aktivált saját teljesítmények értéke (±03+04)
III. Egyéb bevételek
Ebből: visszaírt értékvesztés
05. Anyagköltség
06. Igénybe vett szolgáltatások értéke
07. Egyéb szolgáltatások értéke
08. Eladott áruk beszerzési értéke
09. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
IV. Anyagjellegű ráfordítások (05+06+07+08+09)
10. Bérköltség
11. Személyi jellegű egyéb kifizetések
12. Bérjárulékok
V. Személyi jellegű ráfordítások (10+11+12)
VI. Értékcsökkenési leírás
VII. Egyéb ráfordítások
Ebből: értékvesztés
A. Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye (I±II+III-IV-V-VI-VII)
13. Kapott (járó) osztalék és részesedés
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
14. Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
15. Befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
16. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
17. Pénzügyi műveletek egyéb bevételei
VIII. Pénzügyi műveletek bevételei (13+14+15+16+17)
18. Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége
Ebből: kapcsolt vállalkozásnak adott
19. Fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások
Ebből: kapcsolt vállalkozásnak adott
20. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése
21. Pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai
IX. Pénzügyi műveletek ráfordításai (18+19±20+21)
B. Pénzügyi műveletek eredménye (VIII-IX)
C. Szokásos vállalkozási eredmény (±A±B)
X. Rendkívüli bevételek
XI. Rendkívüli ráfordítások
D. Rendkívüli eredmény (X-XI)
E. Adózás előtti eredmény (±C±D)
XII. Adófizetési kötelezettség
F. Adózott eredmény (±E-XII)
22. Eredménytartalék igénybe vétele osztalékra, részesedésre
23. Jóváhagyott osztalék, részesedés
G. Mérleg szerinti eredmény (±F+22-23)
(összköltség eljárással)
“B” változat
Ráfordítások
I. Saját termelésű készletek állományának csökkenése
01. Anyagköltség
02. Igénybe vett szolgáltatások értéke
03. Egyéb szolgáltatások értéke
04. Eladott áruk beszerzési értéke
05. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
II. Anyagjellegű ráfordítások (01+02+03+04+05)
06. Bérköltség
07. Személyi jellegű egyéb kifizetések
08. Bérjárulékok
III. Személyi jellegű ráfordítások (06+07+08)
IV. Értékcsökkenési leírás
V. Egyéb ráfordítások
Ebből: értékvesztés
VI. Üzemi (üzleti) tevékenység ráfordításai (I+II+III+IV+V)
A. Üzemi (üzleti) tevékenység nyeresége (VI<XIV)
09. Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége
Ebből: kapcsolt vállalkozásnak adott
10. Fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások
Ebből: kapcsolt vállalkozásnak adott
11. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése
12. Pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai
VII. Pénzügyi műveletek ráfordításai (09+10±11+12)
B. Pénzügyi műveletek nyeresége (VII < XV)
C. Szokásos vállalkozási eredmény (nyereség) [(A+B) > (H+I)]
VIII. Rendkívüli ráfordítások
D. Rendkívüli eredmény (nyereség) (VIII < XVI)
E. Adózás előtti eredmény (nyereség) [(C+D) > (J+K)]
IX. Adófizetési kötelezettség
F. Adózott eredmény (nyereség) [(E-IX) > 0]
X. Jóváhagyott osztalék, részesedés
G. Mérleg szerinti eredmény (nyereség)
Összesen (VI+VII+VIII+IX+X+G)
Bevételek
13. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
14. Exportértékesítés nettó árbevétele
XI. Értékesítés nettó árbevétele (13+14)
15. Saját termelésű készletek állománynövekedése
16. Saját előállítású eszközök aktivált értéke
XII. Aktivált saját teljesítmények értéke (15+16)
XIII. Egyéb bevételek
Ebből: visszaírt értékvesztés
XIV. Üzemi (üzleti) tevékenység bevételei (XI+XII+XIII)
H. Üzemi (üzleti) tevékenység vesztesége (VI > XIV)
17. Kapott (járó) osztalék és részesedés
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
18. Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
19. Befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
20. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
21. Pénzügyi műveletek egyéb bevételei
XV. Pénzügyi műveletek bevételei (17+18+19+20+21)
I. Pénzügyi műveletek vesztesége (VII > XV)
J. Szokásos vállalkozási eredmény (veszteség) [(A+B) < (H+I)]
XVI. Rendkívüli bevételek
K. Rendkívüli eredmény (veszteség) (VIII > XVI)
L. Adózás előtti eredmény (veszteség) [(C+D) < (J+K)]
M. Adózott eredmény (veszteség) [(E-IX) < 0] vagy [(L+IX) > 0]
XVII. Eredménytartalék igénybe vétele osztalékra, részesedésre
N. Mérleg szerinti eredmény (veszteség)
Összesen (XIV+XV+XVI+XVII+N)
3. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
(forgalmi költség eljárással)
“A” változat
01. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
02. Exportértékesítés nettó árbevétele
I. Értékesítés nettó árbevétele (01+02)
03. Értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége
04. Eladott áruk beszerzési értéke
05. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
II. Értékesítés közvetlen költségei (03+04+05)
III. Értékesítés bruttó eredménye (I-II)
06. Értékesítési, forgalmazási költségek
07. Igazgatási költségek
08. Egyéb általános költségek
IV. Értékesítés közvetett költségei (06+07+08)
V. Egyéb bevételek
Ebből: visszaírt értékvesztés
VI. Egyéb ráfordítások
Ebből: értékvesztés
A. Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye (± III-IV+V-VI)
A következő sorok értelemszerűen megegyeznek a 2. számú melléklet “A” változat 13-23. és VIII-XII., valamint a B-G. soraival.
(forgalmi költség eljárással)
“B” változat
Ráfordítások
01. Értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége
02. Eladott áruk beszerzési értéke
03. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
I. Értékesítés közvetlen költségei (01+02+03)
04. Értékesítési, forgalmazási költségek
05. Igazgatási költségek
06. Egyéb általános költségek
II. Értékesítés közvetett költségei (04+05+06)
III. Egyéb ráfordítások
Ebből: értékvesztés
IV. Üzemi (üzleti) tevékenység ráfordításai (I+II+III)
A. Üzemi (üzleti) tevékenység nyeresége (IV<XI)
A Ráfordítások következő sorai értelemszerűen megegyeznek a 2. számú melléklet “B” változat 09-12. és VII-X., valamint B-G. soraival.
Bevételek
11. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
12. Exportértékesítés nettó árbevétele
IX. Értékesítés nettó árbevétele (11+12)
X. Egyéb bevételek
Ebből: visszaírt értékvesztés
XI. Üzemi (üzleti) tevékenység bevételei (IX+X)
H. Üzemi (üzleti) tevékenység vesztesége (IV>XI)
A Bevételek következő sorai értelemszerűen megegyeznek a 2. számú melléklet “B” változat 17-21. és XV-XVII., valamint I-N. soraival.
4. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
Eszközök (aktívák):
A. Befektetett eszközök
I. Immateriális javak
II. Tárgyi eszközök
III. Befektetett pénzügyi eszközök
B. Forgóeszközök
I. Készletek
II. Követelések
ebből: pénzkiadásból származó követelések
pénzmozgáshoz nem kapcsolódó követelések
III. Értékpapírok
IV. Pénzeszközök
Források (passzívák):
C. Saját tőke
I. Jegyzett tőke
II. Tőketartalék
III. Eredménytartalék
IV. Lekötött tartalék
V. Egyszerűsített mérleg szerinti eredmény
D. Tartalék
E. Céltartalékok
F. Kötelezettségek
I. Hosszú lejáratú kötelezettségek
II. Rövid lejáratú kötelezettségek
ebből: pénzbevételből származó kötelezettségek
pénzmozgáshoz nem kapcsolódó kötelezettségek
5. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
A. Végleges pénzbevételek, elszámolt bevételek (III+IV)
1. Pénzügyileg rendezett nettó árbevétel
2. Pénzügyileg rendezett adóköteles egyéb bevételek
I. Adóköteles pénzbevételek (1+2)
3. Nem pénzben kiegyenlített értékesítés nettó árbevétele
4. Nem pénzben kiegyenlített egyéb bevételek
II. Pénzbevételt nem jelentő adóköteles bevételek (3+4)
III. Adóköteles bevételek (I+II)
5. Pénzbevételt is jelentő jövedelemadózás alá nem vont bevételek
6. Pénzbevételt nem jelentő jövedelemadózás alá nem vont bevételek
IV. Jövedelemadózás alá nem vont bevételek (5+6)
B. Végleges pénzkiadások, elszámolt ráfordítások (VIII+IX)
7. Anyag- és árubeszerzés költségei
8. Személyi jellegű ráfordítások
9. Egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások
V. Ráfordításként érvényesíthető kiadások (7+8+9)
10. Nem pénzben kiegyenlített, nem beruházási célú beszerzések
11. Természetbeni juttatások munkavállalóknak, tagoknak
12. Nem pénzben kiegyenlített ráfordítások
VI. Ráfordítást jelentő eszközváltozások (10+11+12)
13. Értékcsökkenési leírás
14. Értékvesztés
15. Kifizetett vásárolt készletek állományváltozása ±
VII. Ráfordítást jelentő elszámolások (13+14±15)
VIII. Ráfordítások összesen (V+VI+VII)
16. Beruházási kiadások
17. Egyéb kiadások
IX. Jövedelemadózásban ráfordításként nem érvényesíthető kiadások (16+17)
C. Pénzügyi eredmény adóköteles tárgyévi változása (I-V)
D. Pénzügyi eredmény jövedelemadózás alá nem vont tárgyévi változása (5-IX)
E. Pénzügyi eredmény tárgyévi változása (±C±D)
F. Nem pénzben realizált eredmény (II+6-VI-VII)
G. Adózás előtti eredmény (C+F-6)=(III-VIII)
18. Fizetendő társasági adó
H. Adózott eredmény (G-18)
19. Jóváhagyott osztalék
I. Egyszerűsített mérleg szerinti eredmény (H-19)
6. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
I.
kiegészítésekkel tér el az 1. számú melléklet “A” változata
szerinti mérleg tagolásától
1. Az A/III. pont kiegészül az alábbi 8. sorral:
“8. Tőkekonszolidációs különbözet
- leányvállalatokból
- társult vállalkozásokból”
2. A B/II. pont kiegészül az alábbi 6. sorral:
“6. Konszolidációból adódó (számított) társasági adó követelés”
3. A D. Saját tőke sor az alábbi sorokkal egészül ki:
“VIII. Leányvállalati saját tőke változás (±)
IX. Konszolidáció miatti változások (±)
- adósságkonszolidálás különbözetéből
- közbenső eredmény különbözetéből
X. Külső tagok (más tulajdonosok) részesedése”
4. Az F/I. pont az alábbi 4. sorral egészül ki:
“4. Tőkekonszolidációs különbözet leányvállalatokból”
5. Az F/III. pont az alábbi 9. sorral egészül ki:
“9. Konszolidálásból adódó (számított) társasági adó tartozás”
A tagolás értelemszerűen alkalmazandó az 1. számú melléklet “B” változata szerinti mérlegnél is.
II.
Az összevont (konszolidált) eredménykimutatás előírt tagolása a következő
kiegészítésekkel tér el a 2. számú melléklet “A” változata
szerinti eredménykimutatás tagolásától
1. A “III. Egyéb bevételek” sor az alábbi sorral egészül ki:
“III/A. Adósságkonszolidálás miatt keletkező – eredményt növelő – konszolidációs különbözet”
2. A “VII. Egyéb ráfordítások” sor az alábbi sorral egészül ki:
“VII/A. Adósságkonszolidálás miatt keletkező – eredményt csökkentő – konszolidációs különbözet”
3. A “13. Kapott (járó) osztalék és részesedés” sor helyett a következő sorokat kell felvenni: “13/a. Kapott osztalékok társult vállalkozástól”
“13/b. Kapott osztalékok egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozástól”
4. A “XII. Adófizetési kötelezettség” sor az alábbi sorral egészül ki:
“XII/A. Konszolidálásból adódó (számított) társasági adókülönbözet (±)”
5. Az “Adózott eredmény” és a “Mérleg szerinti eredmény” közötti sorok a következők szerint változnak:
“Adózott eredmény
Jóváhagyott osztalék és részesedés
Mérleg szerinti eredmény”
A tagolás értelemszerűen alkalmazandó a 2. számú melléklet “B” változata, továbbá a 3. számú melléklet “A” és “B” változata szerinti eredménykimutatásnál is.
7. számú melléklet
a 2000. évi …… törvényhez
|
I. Szokásos tevékenységből származó pénzeszköz-változás (Működési cash flow, 1-13. sorok) |
|
1. Adózás előtti eredmény ± |
|
2. Elszámolt amortizáció + |
|
3. Elszámolt értékvesztés és visszaírás ± |
|
4. Céltartalék képzés és felhasználás különbözete ± |
|
5. Befektetett eszközök értékesítésének eredménye ± |
|
6. Szállítói kötelezettség változása ± |
|
7. Egyéb rövid lejáratú kötelezettség változása ± |
|
8. Passzív időbeli elhatárolások változása ± |
|
9. Vevőkövetelés változása ± |
|
10. Forgóeszközök (vevőkövetelés és pénzeszköz nélkül) változása ± |
|
11. Aktív időbeli elhatárolások változása ± |
|
12. Fizetett, fizetendő adó (nyereség után) - |
|
13. Fizetett, fizetendő osztalék, részesedés - |
|
|
|
II. Befektetési tevékenységből származó pénzeszköz-változás |
|
(Befektetési cash flow, 14-16. sorok) |
|
14. Befektetett eszközök beszerzése - |
|
15. Befektetett eszközök eladása + |
|
16. Kapott osztalék, részesedés + |
|
|
|
III. Pénzügyi műveletekből származó pénzeszköz-változás |
|
(Finanszírozási cash flow, 17-27. sorok) |
|
17. Részvénykibocsátás, tőkebevonás bevétele + |
|
18. Kötvény, hitelviszonyt megtestesítő értékpapír kibocsátásának bevétele + |
|
19. Hitel és kölcsön felvétele + |
|
20. Hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök és elhelyezett bankbetétek törlesztése, megszüntetése, beváltása + |
|
21. Véglegesen kapott pénzeszköz + |
|
22. Részvénybevonás, tőkekivonás (tőkeleszállítás) - |
|
23. Kötvény és hitelviszonyt megtestesítő értékpapír visszafizetése - |
|
24. Hitel és kölcsön törlesztése, visszafizetése - |
|
25. Hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök és elhelyezett bankbetétek - |
|
26. Véglegesen átadott pénzeszköz - |
|
27. Alapítókkal szembeni, illetve egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek változása ± |
|
|
|
IV. Pénzeszközök változása (±I±II±III. sorok) ± |
A cash flow-kimutatásban a vállalkozó – választásának függvényében – a tervezett és a tényadatokat, illetve az előző év és a tárgyév adatait köteles feltüntetni.
A cash flow-kimutatás elkészítéséhez nem elegendőek a mérleg és az eredménykimutatás adatai. Elkészítésénél abból kell kiindulni, hogy a cash flow-kimutatás fő sorai az elnevezéseknek megfelelő pénzeszköz-változásokat tartalmazzák. Ehhez olyan korrekciós tételeket kell alkalmazni, amelyek segítségével – a levezetés alapján mutatkozó – halmozódások kiszűrésre kerülnek.
Ha valamely tétel a befektetési cash flow-ba tartozik (mint a kapott osztalék, a tárgyi eszközök eladásának bevétele), akkor azt a tételt a működési cash flow nem tartalmazhatja, az eredmény hatását ki kell szűrni. A véglegesen kapott pénzeszköz a finanszírozási cash flow-ba tartozik, és így annak időbelileg elhatárolt összegét a működési cash flow passzív időbeli elhatárolások változása nem tartalmazhatja.
Korrekciós tételek, amelyeket figyelembe kell venni (a felsorolás nem teljes körű):
1. Az “1. Adózás előtti eredmény” sorban a tulajdoni részesedések után kapott osztalékkal, részesedéssel az adózás előtti eredményt csökkenteni kell.
2. A “3. Elszámolt értékvesztés” sorban az adott időszakban elszámolt értékvesztéseket, terven felüli értékcsökkenési leírásokat pozitív előjellel, azok visszaírását negatív előjellel kell figyelembe venni.
3. A “4. Céltartalék képzés és felhasználás különbözete” soron az adott időszaki céltartalék képzés többletét pozitív előjellel, a céltartalék felhasználás többletét negatív előjellel kell figyelembe venni.
4. Az “5. Befektetett eszközök értékesítésének eredménye” sorban a befektetett eszközök eladási ára (kamatozó értékpapír esetén a felhalmozott kamattal csökkentett eladási ára) és könyv szerinti értéke közötti nyereséget negatív előjellel, a veszteséget pedig pozitív előjellel kell figyelembe venni.
5. A “7. Egyéb rövid lejáratú kötelezettség változása” sorban a vevőktől kapott előlegek, a váltótartozások és az egyéb rövid lejáratú kötelezettségek állomány növekedését pozitív előjellel, állomány csökkenését negatív előjellel kell figyelembe venni.
6. Az egyéb sorokon kimutatott eszköz állományváltozásokat (a befektetési cash flow-val, a finanszírozási cash flow-val kapcsolatos tételek kivételével) növekedés esetén negatív előjellel, csökkenés esetén pozitív előjellel kell figyelembe venni, a forrás állományváltozásokat (a befektetési cash flow-val, a finanszírozási cash flow-val kapcsolatos tételek kivételével) pedig növekedés esetén pozitív előjellel, csökkenés esetén negatív előjellel kell beállítani.
7. A “13. Fizetett (fizetendő) osztalék, részesedés” sorban az adott időszak után fizetett (fizetendő, a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált) osztalék, részesedés és a kamatozó részvények után fizetett (fizetendő) kamat összegét kell kimutatni.
8. A “14. Befektetett eszközök beszerzése” sorban az adott időszakban beszerzett befektetett eszközök pénzügyileg rendezett beszerzési értékét kell kimutatni.
9. A “15. Befektetett eszközök eladása” sorban az adott időszakban eladott befektetett eszközök eladási árának pénzügyileg is rendezett értékét kell kimutatni, a kamatozó értékpapírok esetében az eladási árban lévő – felhalmozott – kamattal csökkentett összegben. Itt kell továbbá kimutatni a befektetett eszközök közé tartozó, hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok beváltása miatt kapott, ténylegesen befolyt névérték összegét.
10. A “17. Részvénykibocsátás, tőkebevonás bevétele” soron az adott időszakban jegyzett tőke emelésből ténylegesen befolyt pénzösszeget kell kimutatni.
11. A “18. Kötvény és hitelviszonyt megtestesítő értékpapír kibocsátásának bevétele” soron az adott időszakban rövid és hosszú lejáratú kötvények és más hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok kibocsátásából származó, befolyt pénzösszeget kell kimutatni.
12. A “19. Hitel és kölcsön felvétele” soron az adott időszakban felvett hitelből és igénybevett kölcsönből befolyt pénzösszeget kell kimutatni.
13. A “20. Hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök, elhelyezett bankbetétek törlesztése, megszüntetése, beváltása” soron a hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök, illetve elhelyezett bankbetétek adott időszakban való törlesztéséből, illetve beváltásából, megszüntetéséből befolyt pénzösszeget kell kimutatni.
14. A “21. Véglegesen kapott pénzeszközök” soron az adott időszakban jogszabály alapján, a tőke-, illetve eredménytartalék javára véglegesen vagy az eredmény javára fejlesztési célból kapott (befolyt) pénzösszeget kell kimutatni.
15. A “22. Részvénybevonás, tőkekivonás (tőkeleszállítás)” soron az adott időszakban jegyzett tőke leszállítás miatt a tulajdonosok részére kifizetett pénzösszeget kell kimutatni, valamint a bevont saját részvény, üzletrész névértékét.
16. A “23. Kötvény és hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok visszafizetése” soron a kibocsátott kötvények és más hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok adott időszakban beváltott, törlesztett összegét kell kimutatni.
17. A “24. Hitel és kölcsön törlesztése, visszafizetése” soron az igénybevett hitel, kölcsön adott időszakban törlesztett összegét kell kimutatni.
18. A “25. Hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök, elhelyezett bankbetétek” soron az adott időszakban hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök, elhelyezett bankbetétek összegét kell kimutatni.
19. A “26. Véglegesen átadott pénzeszközök” soron az adott időszakban, jogszabály alapján, a tőke-, illetve eredménytartalék vagy az eredmény terhére véglegesen átadott pénzeszközöket kell kimutatni.
A konszolidált éves beszámoló kiegészítő mellékletének részét képező cash flow-kimutatást a jelen melléklet szerinti szerkezetben is el lehet készíteni a konszolidált éves beszámoló mérlege és eredménykimutatása adatainak felhasználásával. A konszolidációs különbözeteket, illetve azok állományváltozását a cash-flow azon soránál kell figyelembe venni, amelyikben szereplő tételhez a konszolidált beszámolóba tartoznak.
A 14-27. sorokban kizárólag azokkal a vállalkozásokkal szembeni gazdasági eseményekből eredő adatokat kell feltüntetni, amely vállalkozások nem tartoznak a konszolidálásba bevont vállalkozások közé.
INDOKOLÁS
Általános indokolás
A piacgazdaság működéséhez nélkülözhetetlen, hogy a piac szereplői hozzájussanak azokhoz az információkhoz, amelyek döntéseik megalapozásához szükségesek. A vagyoni, a pénzügyi, a jövedelmi helyzetre vonatkozó információkat szolgáltathat a számvitel. A törvényjavaslat (a továbbiakban: Javaslat) ennek a számvitelnek a jogszabályi feltételeit kívánja megteremteni.
A Javaslat az 1992. január 1-jétől hatályos számviteli törvényre, illetve annak az időközben bekövetkezett változásaira épül, annak újrakodifikált, továbbfejlesztett, kiegészített változata.
I.
A számvitel hazai szabályozására jelentős hatást gyakorolt az a törekvés, hogy a számviteli szabályok nemzetközileg harmonizáltak legyenek. A számviteli szabályozás 1992. január 1-jétől alapvetően az Európai Unió számviteli irányelveiben a [Tanács 1978. július 28-i, 78/660/EGK számú 4. irányelve (a továbbiakban: EGK 4. számú irányelv) meghatározott jogi formájú gazdasági társaságok éves beszámolójáról, a Tanács 1983. június 13-i, 83/349/EGK számú 7. irányelve (a továbbiakban: EGK 7. számú irányelv) a konszolidált beszámolóról], az ezek módosításaiban, kiegészítő magyarázataiban megfogalmazottakat veszi figyelembe. Amennyiben az irányelvek, a kapcsolódó irányadó értelmezések valamely témára, kérdésre nem adnak szabályt, megfelelő választ, akkor - nemzeti számviteli standardok hiányában - a Javaslat előírásaiba a nemzetközi számviteli standardok ajánlásai, illetve az Európai Unió tagállamai számviteli gyakorlatának tapasztalatai épülnek be úgy, hogy azok ne legyenek ellentétesek az Európai Unió számviteli irányelveiben megfogalmazott előírásokkal, ne engedjenek meg - az Európai Unió követelményeinek nem megfelelő – az irányelvekkel összhangban nem álló számviteli eljárást.
A Javaslatban rögzített számviteli szabályozás sokkal részletesebb, mint az irányelvek, az azokban megfogalmazottaknál részletesebb feltételeket, tagolást, értékelési szabályokat rögzít. Számos olyan rendelkezést tartalmaz, amelyet az Európai Unión belül a tagállamokban általában nem törvényben, nem rendeletben szabályoznak. A részletesebb szabályozásra szükség van egyrészt azért, hogy a számviteli irányelvekben foglaltak megvalósuljanak, másrészt azért is, mert Magyarországon a sajátos jogi, bírói, adózási, ellenőrzési gyakorlat a standardokat - mint kvázi jogszabályt - ma még nem fogadja el (csak a jogszabályi előírások végrehajtása kötelező).
A számvitel nemzetközi fejlődése a nemzeti és a nemzetközi standardok előtérbe kerülését jelzi. Ezek a standardok azonban számos esetben eltérnek egymástól (jellemzően ilyenek az Egyesült Államok általánosan elfogadott számviteli alapelvei és a nemzetközi számviteli standardok előírásai) és eltérnek az Európai Unió vonatkozó irányelveiben megfogalmazottaktól is. Az Európai Unió irányelveinek folyamatban lévő felülvizsgálatával éppen az eltérések, esetenként mutatkozó ellentmondások feloldására törekednek.
A nemzetközi számviteli standardok (IAS-ek) gyakorlati alkalmazása is számos problémát vet fel, amelyet jól jellemez az, hogy 1997-ben külön standardértelmező bizottság alakult és ez a bizottság megalakulása óta már 15 véglegesített és elfogadott értelmezést adott ki. A Tőzsdefelügyeletek Nemzetközi Szervezete (IOSCO), illetve az Egyesült Államok tőzsdefelügyelete (SEC) nem fogadja el az IAS-eket. Németország, Franciaország, Olaszország törvényi szabályozása megengedi az IAS-ek alkalmazását, ha az nem ellentétes a számviteli irányelvekkel. Az Egyesült Királyság, Írország, Hollandia még a tőzsdei cégeinek sem engedi meg az IAS-ek használatát, csak a sokkal szigorúbb saját standardokat lehet alkalmazni. A nemzetközi számviteli standardokkal kapcsolatos vegyes megítélés alapvetően azon alapul, hogy az IAS-ek túl sok alternatív számviteli megoldást tartalmaznak, ami a számviteli információk összehasonlítását nagymértékben nehezíti.
A nemzetközi számviteli standardok nem kötelező előírások, azokat legfeljebb a törvényi szabályozás mellett engedik meg, amennyiben az adott országnak nincsen saját számviteli standardja, ha a számvitel részletszabályait más módon nem teszi közzé.
A nemzetközi számviteli standardoktól lényegesen szigorúbbak az Egyesült Államok általánosan elfogadott számviteli alapelveinek (US GAAP) előírásai. Az amerikai, a japán, az ausztrál tőzsdén csak olyan beszámolóval lehet megjelenni, amelyet az US GAAP szabályai szerint állítottak össze.
Magyarországon is ki kell majd dolgozni a számviteli standardokat: azokat a nem jogszabályban megfogalmazott szabályokat, előírásokat, amelyek kötelező erejét a társadalmi elfogadottság biztosítja, amelyek az adott szakterületet meghatározó, a szakma által önként vállalt és elfogadott feladatokat, kötelezettségeket, módszereket tartalmazzák, és amelyeket a felhasználók, a szakterületen kívülállók is elfogadnak.
Ma még azonban nem lehet tudni, hogy a számviteli irányelvek, a nemzetközi számviteli standardok, vagy az US GAAP lesz a számviteli szabályozásban a meghatározó, a nemzeti számviteli standardok kidolgozásánál erre tekintettel kell lenni.
A magyar számviteli standardok kidolgozásához meg kell teremteni a szükséges jogi feltételeket, biztosítani kell a kidolgozás anyagi-technikai feltételeit, meg kell határozni a standardok elfogadásának szabályait, dönteni kell a hatályba léptetésről stb. A Javaslat a kerettörvénnyel és a számviteli standardokkal történő szabályozás irányába történő elmozdulás lehetőségét megteremtheti azzal, ha kötelezővé teszi a részletes szabályok, módszerek, eljárások nemzeti számviteli standardokba foglalását, majd ezekkel a törvényi előírásokból a részletes szabályok kiváltását.
A Javaslat alapvetően a jogharmonizációs követelményeket vette figyelembe. A nemzetközi számviteli standardok előírásai olyan esetekben kerültek beépítésre, amikor valamely témára az Európai Unió számviteli irányelvei nem tartalmaznak szabályt.
II.
A magyar gazdaság piacgazdasággá történő átalakítása során megváltoztak a tulajdonviszonyok. Ez a változás igényelte a számvitel törvényi szabályozását is, egy olyan számviteli rendszer kialakítását Magyarországon, amely a piacgazdaság körülményeinek, feltételeinek, tulajdonviszonyainak jobban megfelel, amely elősegítheti a tulajdonosi szemlélet általánossá válását, hozzájárulhat a piacgazdaság gyorsabb kialakulásához.
A számvitel törvényi szabályozása előtt a számviteli információk elsődlegesen a gazdaságirányítás céljait szolgálták, amelyet a számvitel egészére és egyes területeire vonatkozó részletes állami szabályozás biztosított. Az állami szabályozás egységes, jogszabályokkal megalapozott, összesíthető információkat adott a gazdaságirányítás számára, de nem tette lehetővé, hogy ezekhez az információkhoz a vállalkozók (azok partnerei) hozzájuthassanak.
A számvitel és a számviteli információs rendszer átalakításával a számviteli törvény hatálya alá tartozók vagyoni, pénzügyi helyzetéről, az elért eredményről, azok alakulásáról - a nemzetközileg kialakult normáknak megfelelő - valós és hű képet adó információ áll rendelkezésre, minden érdekelt számára hozzáférhető formában.
A piac szereplői számára a számvitel törvényi szabályozása lehetőséget biztosít arra, hogy az a vezetői döntést megalapozó egyik fontos információs bázis legyen. A Javaslat céljának megfelelő számviteli szabályozás az információt tartalmazó végtermékre, a beszámolóra helyezi a hangsúlyt. Így a vezetői számviteli rendszer kialakítását központi előírásokkal nem korlátozza, lehetőséget adva ezzel arra, hogy a vezető saját döntési rendszere megalapozásához szükséges információk biztosítására is szervezze és használja a számvitelt.
III.
A beszámolóra vonatkozó részletes előírások, továbbá a számviteli alapelvek érvényesítése a biztosíték arra, hogy a beszámolóban a gazdálkodó megbízható és valós képet adjon vagyoni, pénzügyi helyzetéről, jövedelmének alakulásáról, hogy a beszámoló ne tartalmazzon olyan eredményt, amelynek realizálása bizonytalan, ne tartalmazzon olyan vagyont (saját tőkét), amely esetleg már nem is áll rendelkezésre.
A Javaslat szerinti beszámolók a törvény hatálya alá tartozók szervezeti eltérései, tevékenységük nagysága figyelembe vételével különbözőek. A beszámolókat alátámasztó könyvvezetésre vonatkozó előírások kevésbé részletezettek, csak főszabályokat határoznak meg.
A piacgazdasági viszonyok között a számvitelnek a piac szereplői részére kell hasznos és szükséges, megbízható információt szolgáltatni. Az eladó és a vevő, illetve a tulajdonos, a tulajdonos képviselője, a befektető, a hitelező jelenik meg a piacgazdaság szereplőjeként. Nyilvánvaló, hogy részben más információt szándékozik a tulajdonos, a gazdálkodó nyilvánosságra hozni, mint amilyent a befektető, a hitelező igényel. A piac szereplői között meglévő érdekellentétek feloldására, továbbá azért, hogy a befektetők, a hitelezők a számukra szükséges információkhoz hozzájuthassanak, a Javaslat - a kötelező letétbehelyezés és közzététel mellett - kötelezően előírja a beszámoló részletezését, a beszámoló egyes részeinek tagolását, továbbá azokat az információkat, amelyek a gazdálkodó vagyoni, pénzügyi helyzetének, működése eredményének megbízható és valós bemutatásához a tulajdonosok, a befektetők, a hitelezők számára - a mérlegben, az eredménykimutatásban szereplő adatokon túlmenően - szükségesek, amelyeket a kiegészítő mellékletben kell részletezni.
A Javaslat céljából következik, hogy a beszámoló csak akkor készíthető el, ha az abban megjelenő tételeket a törvényi előírásoknak, a számviteli alapelveknek megfelelően értékelték, ha azt könyvvizsgáló ellenőrizte, hitelesítette. Csak az így elkészített, a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott beszámolót lehet letétbe helyezni, közzétenni. Az ilyen beszámoló elkészítéséhez megfelelő időt kell biztosítani. Ugyanakkor a befektetők, a hitelezők az adott vállalkozóra vonatkozó információkat szeretnék minél előbb megismerni. A Javaslat ezért a letétbehelyezés, a közzététel időpontját a mérlegfordulónapot követő 120 napban határozza meg, egy hónappal lerövidítve a beszámoló elkészítésére - az eddigi előírások szerint - rendelkezésre álló időtartamot.
IV.
A számviteli szabályozás célja az, hogy a beszámoló megbízható és valós összképet adjon a számviteli törvény hatálya alá tartozó gazdálkodó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről. A beszámoló a piac szereplői (elsősorban a tulajdonosok, a befektetők, a hitelezők) számára készül, a Javaslatban – összhangban a számviteli irányelvekkel – éppen ezért a megbízható és valós összkép biztosítását elősegítő szabályok fogalmazódtak meg, több esetben az irányelvektől való korábbi eltérések megszüntetése érdekében is.
Ilyenek:
I. a törvény előírásaitól kivételes esetekben el lehet térni, ha ezzel a megbízható és valós összkép biztosítható,
II. a mérleg, az eredménykimutatás sorai összevonhatók, illetve tovább tagolhatók,
III. pontosításra kerültek az eszközök értékelésére vonatkozó szabályok,
IV. az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok átcsoportosítása a tárgyi eszközök közé az immateriális javak közül,
V. az állatok közül a tenyészállatok a tárgyi eszközök közé kerültek,
VI. a kapcsolt vállalkozással összefüggő mérleg- és eredménykimutatás-tételek kiemelten történő kezelése,
VII. a saját tőkén belül a lekötött tartalék kimutatása, meghatározva azt is, milyen esetben, milyen forrásból kell a lekötött összeget átvezetni, elkülöníteni,
VIII. a hosszú lejáratú kötelezettségek közül kiemelésre kerültek a hátrasorolt kötelezettségek,
IX. a használatbavételkor értékcsökkenési leírásként egy összegben elszámolható szellemi termékek, tárgyi eszközök értékhatára 30 ezer forintról 50 ezer forintra felemelésre került,
X. bővültek a kiegészítő mellékletben bemutatandó tételek,
XI. az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésének mutató értékeit a Javaslat a kis- és középvállalkozások – más törvényben is megfogalmazott – szintjére emelte,
XII. lényegesen bővültek a pénzpiaci műveletekhez kapcsolódó fogalmak, elszámolások,
XIII. kiegészítésre kerültek a bizonylatokkal szembeni követelmények is.
V.
A céltartalék-képzés szabályai az EGK 4. számú irányelvében foglaltakkal nem voltak összhangban. Egyrészt azért nem, mert a vevő, az adós minősítése alapján a mérlegfordulónapon fennálló követelések, kétes követelések miatt várható veszteségek fedezetére kellett céltartalékot képezni (a Javaslat szerint viszont a követelések mérlegfordulónapi értékelésekor, ha indokolt, értékvesztést kell elszámolni), másrészt azért nem, mert a kötelezettségeknél (ott is csak viszonylag szűk körben) a szabályozás nem tette kötelezővé a céltartalékképzést, csak megengedő előírást tartalmazott.
A Javaslat szerint céltartalékot kell képezni minden olyan esetben, amikor a múltbeli, illetve a folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, külső (harmadik) felekkel szembeni fizetési kötelezettség várhatóan vagy bizonyosan felmerül, azok összege vagy esedékességének időpontja azonban még bizonytalan. Ilyen lehet különösen a jogszabályban meghatározott kötelezettség, a korengedményes nyugdíjazás, a végkielégítés miatti kötelezettség, a környezetvédelmi kötelezettség. Ez esetben a szükséges és indokolt céltartalékot meg kell képezni, még akkor is, ha az üzleti év eredménye emiatt veszteséges lesz. A céltartalékképzés nagyságát a mérlegkészítés időpontjáig rendelkezésre álló információk alapján kell meghatározni.
Céltartalékot akkor lehet képezni – a korábbiaktól eltérően - az időszakonként ismétlődő jövőbeni költségekre (elsősorban a fenntartási költségekre, átszervezési költségekre, időszakonként jelentkező környezetvédelmi költségekre), ha azok feltételezhetően vagy bizonyosan felmerülnek, de összegük vagy felmerülésük időpontja a mérlegkészítéskor még bizonytalan. Ez esetben nincs külső (harmadik) fél, a céltartalék-képzéssel a cél az, hogy az egyes üzleti évek eredménye legyen pontosabb. A költségekre képzett céltartalék nagyságát is a mérlegkészítéskor rendelkezésre álló információk alapján kell meghatározni. A szokásos üzleti tevékenység rendszeresen és folyamatosan felmerülő költségeire céltartalék nem képezhető.
A Javaslat szerint az immateriális javaknál, a tárgyi eszközöknél terven felüli értékcsökkenést, a tulajdoni részesedést jelentő befektetéseknél, a hitelviszonyt megtestesítő értékpapíroknál, a követeléseknél, a készleteknél értékvesztést kell elszámolni akkor, ha az adott eszköz könyv szerinti értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint a piaci értéke. A terven felüli értékcsökkenést, illetve értékvesztést a könyv szerinti érték és a piaci érték különbözete összegében kell meghatározni.
Az eszközök piaci értéke azonban – a későbbiek során – olyan irányban is változhat, hogy meghaladja a könyv szerinti értéket. Az eddigi szabályozás ezzel nem foglalkozott, mert szigorúan az óvatosság elvét vette figyelembe. A megbízható és valós összkép viszont azt igényli, ha az alacsonyabb értéken való értékelés okai már nem állnak fenn vagy csak részben állnak fenn, akkor a korábbi leírásokat (az immateriális javaknál, a tárgyi eszközöknél a terven felüli értékcsökkenést, az egyéb eszközöknél az értékvesztést) megszüntetve, illetve azokat csökkentve kell az eszközök könyv szerinti értékét azok piaci értékére, legfeljebb azok bekerülési értékére, immateriális javaknál, tárgyi eszközöknél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékére – a leírás összegének visszaírásával – felemelni. A visszaírás összege eszközönként nem haladhatja meg az adott eszközzel kapcsolatosan elszámolt terven felüli értékcsökkenés, illetve értékvesztés összegét.
A Javaslat változtatott a külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek értékelési szabályain. Ugyanis a devizavételi és a devizaeladási árfolyamok eltéréseinek vizsgálata azt mutatta, hogy a kettő közötti különbözet – az árfolyamok használata szempontjából – nem jelentős. Az egyszerűsítés érdekében ezért a külföldi pénzértékre szóló eszközök, illetve kötelezettségek forintra átszámításánál a bekerülés napjára, illetve a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó
I. a választott hitelintézet által meghirdetett devizavételi és devizaeladási árfolyam átlagát, vagy
II. a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamát
kell használni, de ha a megbízható és valós összkép követelménye indokolja, a külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek értékelhetők vagy csak devizavételi, vagy csak devizaeladási árfolyamon is.
A Javaslatnak az eredményre gyakorolt hatása a forintra történő átváltáskor, illetve a forintért történő devizavásárláskor kiegyenlítődik, addig pedig elhanyagolható.
A megbízható és valós összkép érdekében a Javaslat engedményt tett az óvatosság elve követelményének azzal, hogy megváltoztatta a külföldi pénzértékre szóló eszközök, illetve a külföldi pénzértékre szóló kötelezettségek eddigi mérlegfordulónapi értékelését. A változtatás lényege, hogy az üzleti év mérlegfordulónapján a külföldi pénzértékre szóló eszközöket is és a kötelezettségeket is a külföldi pénzérték ugyanazon árfolyamán kell forintra átszámítani.
A Javaslat szerinti mérlegfordulónapi értékelés mellett, ha a devizaárfolyamok emelkednek, a külföldi pénzértékre szóló eszközöknél árfolyamnyereségként jelenik meg az árfolyamváltozás hatása, míg a külföldi pénzértékre szóló kötelezettségeknél árfolyamveszteségként.
Az üzleti év mérlegfordulónapján végrehajtott értékeléskor megállapított és árfolyamnyereségként elszámolt összeg nem fog megegyezni az árfolyamveszteségként elszámolt összeggel. Ilyen esetben – az óvatosság elve követelményének megfelelően -, amennyiben az árfolyamveszteség meghaladja az árfolyamnyereségként elszámolt összeget, nincs teendő, amennyiben az árfolyamnyereség a több, a különbözetet az árfolyamnyereség csökkentésével időbelileg el kell határolni, és a következő üzleti év(ek) árfolyamveszteségének fedezetére kell azt felhasználni.
Az EGK 4. számú irányelv követelményeinek megfelelően a Javaslat az immateriális javak közül az ingatlanok közé sorolta az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogokat, lehetővé téve, hogy az ingatlanok rendeltetésszerű használatának előfeltételét jelentő – jogszabályban nevesített – fejlesztési hozzájárulásokat (mint a víz- és csatornahasználati hozzájárulást, a villamosfejlesztési hozzájárulást, a gázelosztó vezetékre vonatkozó hálózatfejlesztési hozzájárulást) a vállalkozó az ingatlanok között vagyoni értékű jogként aktiválja, majd értékcsökkenési leírásként a várható használat időtartama alatt költségként elszámolja.
Ezzel a szabályozással a jelenleg végleges pénzátadásként kezelt fejlesztési hozzájárulások a jövőben az eredményt nem a fizetés időszakában csökkentik, hanem értékcsökkenési leírásként több év alatt.
VI.
A Javaslat szerint a törvény hatálya alá tartozó vállalkozók beszámolási kötelezettségüknek alapvetően nagyságuk alapján
I. éves beszámolóval,
II. egyszerűsített éves beszámolóval,
III. egyszerűsített beszámolóval
tehetnek eleget.
A Javaslat szerint a beszámolót – az EGK 4. számú irányelvének megfelelően – az üzleti évről kell készíteni. Az üzleti év csak a Javaslatban szabályozott esetekben térhet el a naptári évtől. Ezen eltérések egyrészt az alapításhoz, az átalakuláshoz, a felszámoláshoz, a végelszámoláshoz, az egyik pénznemről a másik pénznemre való áttéréshez kapcsolódnak, másrészt a tulajdonosok döntésével függnek össze. Ez utóbbihoz kapcsolódóan a Javaslat szerint az üzleti év a naptári évtől eltérhet
I. a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél, ha az a külföldi székhelyű vállalkozásnál is eltér,
II. a hitelintézetek, a pénzügyi vállalkozások, a biztosító intézetek kivételével a külföldi anyavállalat konszolidálásba bevont leányvállalatánál, ezen leányvállalat konszolidálásba bevont leányvállalatánál is, ha az a külföldi anyavállalatnál [annak összevont (konszolidált) beszámolójánál] is eltér.
A hitelintézetek, a pénzügyi vállalkozások, a biztosítóintézetek kivételét az indokolja, hogy a prudenciális szabályok és egyéb sajátos előírások betartásának felügyeleti ellenőrzése az éves beszámolót meghaladó részletes információ-szolgáltatást igényel, amelyek feldolgozása, értékelése ugyanazon, meghatározott fordulónaphoz (december 31-éhez) kötött.
VII.
A számviteli szabályozással szemben általában követelményként fogalmazódik meg az egyszerűsítés. Az egyszerűsítésnek azonban ma Magyarországon ellentmond az, hogy a törvénynek mindenre választ kell adnia, mert nincsenek – kvázi jogszabályként funkcionáló – nemzeti számviteli standardok.
A beszámolási kötelezettség egyszerűbb formáját jelenti az egyszeres könyvvitelt vezetők által készített egyszerűsített beszámoló.
Az egyszeres könyvvitel bevezetése az 1980-as évek elején valójában egyszerűsítést jelentett. Ez azért volt, mert az egyszeres könyvvitelhez egyszerű adózási szabályok is kapcsolódtak. Időközben azonban olyan igények fogalmazódtak meg és olyan változások következtek be, amelyek mellett az egyszeres könyvvitel már nem is olyan egyszerű. Az egyszeres könyvvitel mellett is meg kell felelni a legfontosabb számviteli követelménynek: megbízható és valós összképet biztosító tájékoztatást kell adni a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetről, de meg kell felelni a társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény és az általános forgalmi adóról szóló törvény követelményeinek is, amelyek kielégítése pénzforgalmi adatok alapján nem lehetséges.
Az Európai Unió számviteli irányelvei a könyvvitelre vonatkozóan nem tartalmaznak előírást, de követelményként fogalmazzák meg a megbízható és valós összképet. Csak pénzforgalmi adatok alapján a vagyoni helyzetről nem lehet megbízható információt adni, valójában nem lehet mérleget sem készíteni. (Nem véletlen, hogy az Európai Unió tagországaiban nincs a vállalkozási szférában pénzforgalmi könyvvitel!) A pénzforgalmi kimutatások mellett minden olyan részletező nyilvántartást vezetni kell, amely a megbízható és valós vagyoni helyzetet tükröző egyszerűsített mérleg és a pénzforgalmi eredményt bemutató eredménylevezetés összeállításához szükséges. A kettős könyvvitel keretében sem kell alapvetően mást vezetni, de a kettős könyvvitel zárt rendszere megbízhatóbb információkat szolgáltat a vállalkozás vagyoni helyzete mellett a pénzügyi és a jövedelmi helyzetéről is. Ezen részletező nyilvántartások a társasági adó, az általános forgalmi adó stb. megállapításához is szükségesek.
A leírtak alapján nyilvánvalóvá vált, az egyszeres könyvvitel számviteli szabályainál egyszerűsíteni nem lehet, sőt a megbízható és valós vagyoni helyzet bemutatása érdekében az eredménylevezetésben a pénzforgalmi adatok mellett a pénzbevételt nem jelentő bevételeket, illetve a pénzkiadást nem jelentő ráfordításokat is szerepeltetni kell. Így a továbbfejlesztést ezen a területen azt jelenti, ha az egyszeres könyvvitelt - maximum 5 éves - átmeneti időszak után a kettős könyvvitel úgy váltja fel, hogy ebben a vállalkozói körben - az egyszerűsített éves beszámolót készítőknél – az értékelésre vonatkozó szabályok egyszerűbbek lesznek, az irányelvben megengedett és az európai gyakorlatban követett és elfogadott mértékben. Az 5 éves átmeneti időszak indoka az, hogy így a meglévő könyvelési, nyilvántartási szoftvereket azonnal nem kell kicserélni, van idő a kettős könyvvitelre való felkészülésre. Természetesen, ha az ebbe a vállalkozói körbe tartozó vállalkozónak a törvényi szabályozás alapján már át kellett térnie a kettős könyvvitelre, akkor a feltételek megváltozása esetén sem térhet vissza az egyszeres könyvvitelre, az egyszerűsített beszámolóra.
Az EGK 4. számú irányelve lehetőséget biztosít arra, hogy meghatározott nagyságot jelző mutatóértéket el nem érő vállalkozó egyszerűsített éves beszámolót készíthet. Ilyen mutatóértékeket a Javaslat is tartalmaz, lényegében azonos értékben, mint eddig. Az egyszerűsített éves beszámoló alapvetően a közzétételre kerülő adatok mennyiségében jelent egyszerűsítést (az adatokat összevontan tartalmazza a mérleg is, az eredménykimutatás is, néhány adatnak a kiegészítő mellékletben való bemutatásától el lehet tekinteni).
Igazi egyszerűsítést valójában az jelent, ha a számviteli szabályozás lehetővé teszi, hogy az év végi értékelés során a vállalkozások egyszerűbb értékelési módszereket alkalmazzanak (elsősorban a saját termelésű készletek értékének megállapításakor, az eszközök piaci értékének meghatározásakor), illetve a visszaértékelés (a visszaírás) számukra ne legyen kötelező. Az egyszerűsítést segítheti elő az is, hogy a Javaslat számos helyen lehetővé teszi, valamely értékelési előírást nem kell alkalmazni, ha az nem jelentős, ha az nem lényeges, vagy csak akkor kell alkalmazni, ha az jelentősen, lényegesen több, jelentősen, lényegesen eltér a kimutatott értéktől. Ezeknek a törvényben nem számszerűsített szempontoknak a számszerűsítése, kritériumainak a meghatározása a vállalkozóra tartozik, azokat a számviteli politikában kell rögzítenie. Ezen egyszerűsítési lehetőségek mellett viszont nem lehet a nagyságot jelző mutatóértéken változtatni.
A jelenlegi előírások szerint a nagyságot jelző mutatóértékek: a mérlegfőösszeg 150 millió forint, az éves nettó árbevétel 300 millió forint, a tárgyévben átlagosan foglalkoztatottak száma 100 fő (amelyet 50 főre kell csökkenteni). Akkor lehet egyszerűsített éves beszámolót készíteni, ha ezen mutatóértékek közül bármelyik kettő nem haladja meg két egymást követő évben a megadott határértéket. Ma a kettős könyvvitelt vezető vállalkozók 75-80 %-a készíthet egyszerűsített éves beszámolót. A kisvállalkozásnak minősítés értékadatainak figyelembe vétele mellett az előbbi arány a 90 %-ot is megközelítené.
VIII.
A Javaslat általános előírásai abból indulnak ki, hogy a beszámolókészítésre kötelezettek nemcsak jogilag, de gazdaságilag is önállóak. A vállalkozók egy része azonban nem ilyen, mivel egymás közötti kapcsolatuk olyannyira szoros, hogy azokat – jogi önállóságuk ellenére – gazdasági szempontból egyetlen egységnek kell tekinteni. Ez esetben a vállalkozók (a vállalkozások) kapcsolatát az jellemzi, hogy az egyik vállalkozó (az anyavállalat), egy másik vállalkozó (a leányvállalat) üzletpolitikájára meghatározó befolyást képes gyakorolni. Ez a meghatározó befolyás vagy a tulajdoni hányadok (szavazatok), vagy szerződés alapján áll fenn. Az ilyen vállalati kapcsolatoknál az egyes – konszolidálásba bevonandó – vállalkozások éves beszámolói csak korlátozottan fogadhatók el, mivel az egymás közötti szállításokkal az adott vállalkozás eredményét jelentősen befolyásolhatják (az anyavállalat például “diktálhatja” leányvállalatai felé az árakat, így annál a vállalatnál realizálódik a nyereség, amelyiknél az anyavállalat azt érdekeinek megfelelően indokoltnak tartja), anélkül, hogy azt a harmadik (kívülálló) fél elismerte volna. Ezen vállalkozók egymás mellé helyezett éves beszámolói így hiányos képet adnak az idetartozó vállalkozók egésze gazdasági helyzetéről.
A piacgazdaság résztvevőinek hiteles tájékoztatása megköveteli, hogy a részesedési viszonyban lévő vállalkozásokról is, legalább a konszolidálási körbe tartozókra vonatkozóan összevontan, megbízható és valós összképet adó beszámoló készüljön és kerüljön nyilvánosságra.
Az összevont (konszolidált) éves beszámolónak az a rendeltetése, hogy a jogilag önálló, de gazdaságilag egymáshoz szorosan kapcsolódó vállalkozók (a továbbiakban: vállalkozások) összességének vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét úgy mutassa be, mintha a konszolidálásba bevont vállalkozások (az anyavállalat és leányvállalatai) egyetlen vállalatként működnének. Ennek érdekében az eszközök és a források, a bevételek és a ráfordítások (a teljesítmények és a költségek), a nyereség és a veszteség értékéből a halmozódásokat ki kell szűrni.
A vállalkozások közötti szoros gazdasági kapcsolat azonban önmagában nem indokolja a konszolidálást. A konszolidáláshoz mindenképpen szükséges az, hogy ebben a szoros gazdasági kapcsolatban az egyik vállalkozás egy másik vállalkozás üzletpolitikájára meghatározó befolyást gyakoroljon. Ha a konszolidálás feltételei teljesülnek, akkor a konszolidálásba bevont vállalkozások egymás közötti kapcsolatából adódó minden halmozódást ki kell szűrni.
Az összevont (konszolidált) éves beszámolóra azért is szükség van, mert rendszerint a konszolidálásba bevont vállalkozások gazdaságos működése, életben maradása szorosan kapcsolódik a többi, a konszolidálásba bevont vállalkozás működéséhez.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló nem helyettesíti az egyes vállalkozások éves beszámolóit, azokra továbbra is szükség van. Az egyes konszolidálásba bevont, de egyébként jogilag önálló vállalkozások éves beszámolója az adott vállalkozás tulajdonostársai, hitelezői, munkavállalói, költségvetési kapcsolatai vonatkozásában továbbra is mérvadó. Az összevont (konszolidált) éves beszámoló azonban szolgáltat olyan kiegészítő információkat, amelyek alkalmasak arra, hogy az egyes vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét egymáshoz lehessen viszonyítani.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló
I. nem mentesíti a konszolidálásba bevont vállalkozásokat (sem az anyavállalatot, sem a leányvállalatokat) saját egyedi éves beszámolójuk elkészítése alól,
II. nem képezheti az összevont (konszolidált) mérleg szerinti eredmény a konszolidálásba bevont vállalkozások tulajdonosai osztalékigényének alapját, a részvényesek, a tulajdonosok a konszolidálásba bevont vállalkozásokkal szemben semmiféle igényt nem támaszthatnak,
III. nem alkalmas arra, hogy a hitelezők annak alapján igényeiket benyújthassák a konszolidálásba bevont bármely vállalkozással szemben,
IV. nem lehet alapja a társasági adó fizetésének (így a konszolidálásba bevont vállalkozások éves beszámolójukban kimutatott eredmény alapján adóznak).
Összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésére nem kötelezhetők a magánszemély tulajdonosok. (A magánszemély tulajdonosok nem tartoznak a számviteli törvény hatálya alá.) Így amennyiben a magánszemély tulajdonosnak egyszerre több társaságnál van részesedése (amellyel az adott társaságra meghatározó befolyást tud gyakorolni), teljes vagyonát, illetve az érintett társaságok egymás közötti viszonyait, kapcsolatait az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésével nem lehet megismerni.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló feladatát csak akkor tudja teljesíteni, csak akkor ad a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetéről megbízható és valós összképet, ha annak összeállításakor az EGK 7. számú irányelvében megfogalmazott alapelveket is figyelembe veszik.
A Javaslat összeállítása során – az Európai Közösséggel kötött társulási szerződésben foglaltak figyelembevételével – az EGK 7. számú irányelve volt a meghatározó.
A Javaslat lehetőséget ad arra, hogy az anyavállalat - ha a vállalatcsoport meghatározott nagyságrendet nem ér el - mentesüljön az összevont (konszolidált) éves beszámolókészítés alól. A Javaslat a korábbiakhoz képest jelentősen megemeli a nagyságrendi mentesítés határértékeit. A határértékeket a Javaslat úgy állapította meg - figyelemmel az idevonatkozó irányelvre és a kis- és középvállalkozásokról szóló törvény előírásaira -, hogy csak olyan vállalatcsoportról készüljön Magyarországon konszolidált beszámoló, amely már - a magyar előírások szerint - a vállalatcsoport adatai alapján kis- és középvállalkozásnak minősül.
IX.
A Javaslat nagy jelentőséget tulajdonít a könyvvizsgálatnak, a beszámolók nyilvánosságra hozatalának, közzétételének, a könyvvizsgálattal ellenőrzött adatok minél előbbi megismerésének. Ezért a letétbehelyezés, a közzététel időpontját mintegy 30 nappal, a konszolidált beszámolónál 90 nappal lerövidíti.
A hitelezők, a befektetők, a piac szereplői a beszámolót akkor tekintik valósnak és hitelesnek, ha a beszámoló adatait független könyvvizsgáló felülvizsgálta és azt hitelesítő záradékkal látta el. A hitelesítő záradék arról tanúskodik, hogy egyrészt a beszámoló a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad, másrészt a beszámolót a Javaslat előírásai és az általános számviteli elvek megtartásával készítették el. A könyvvizsgáló a beszámolónak, a beszámoló részeinek és tételeinek, azok könyvelési és bizonylati alátámasztásának felülvizsgálatakor az érvényes nemzeti könyvvizsgálati standardokban foglaltaknak megfelelően járt el, szerzett bizonyosságot azok megbízható és valós voltáról és ennek alapján alakította ki álláspontját (véleményét).
A hitelesített beszámoló biztonságot nyújt a külső ügyfeleknek, az üzleti partnereknek, a hitelezőknek, a befektetőknek, a tulajdonosoknak a beszámoló valóság-tartalma és szabályszerűsége tekintetében.
A beszámolók nyilvánosságát kétféle módon lehet biztosítani, egyrészt a cégbíróságnál letétbe kell helyezni, másrészt a beszámolót a Javaslatban szereplő módon közzé kell tenni.
A cégbíróságnál letétbe helyezett beszámoló nyilvános, azokról bárki tájékoztatást kaphat, a beszámoló adatairól jegyzeteket vagy a beszámolóról másolatot készíthet.
A hitelesített beszámoló hivatalos formában történő közzététele biztosítja a legnagyobb nyilvánosságot. A beszámoló teljes anyagát - a könyvvizsgálói záradékot is - közzé kell tenni. A kiegészítő melléklet közzétételétől csak akkor lehet eltekinteni, ha a könyvvizsgáló álláspontja szerint a vállalkozó valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzete egyértelmű megítéléséhez a mérlegben, az eredménykimutatásban szereplő adatok megfelelőek.
A vállalkozó közzétételi kötelezettségének azzal tesz eleget, ha a beszámoló egy eredeti vagy egy hiteles másolati példányát az Igazságügyi Minisztérium Cégnyilvántartási és Céginformációs Szolgálatának megküldi. Ennek indoka az, hogy ezen Szolgálatnál az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló, az összevont (konszolidált) éves beszámoló adatai gépi feldolgozásra kerülnek, és biztosított, hogy ezen információkhoz bárki, bármikor hozzájuthat.
A beszámoló közzétételét követően az ellenőrzés által feltárt hibák miatti, az eszközöket-forrásokat, illetve az eredményt érintő korrekciók időben történő megismerése igen fontos a közzétett beszámolóban szereplő adatokat hasznosítók (elsősorban az ügyfelek, a hitelezők, de a befektetők, a tulajdonosok) számára az adott vállalkozás megítélésénél. Ezen információk a következő üzleti év beszámolójában történő bemutatása már késő lehet, így nem indokolt a letétbe helyezéssel, a közzététellel a következő évi beszámolót megvárni.
Ezért a Javaslat a beszámoló ismételt közzétételét rendeli el, amennyiben az ellenőrzés olyan jelentős összegű hibákat, hibahatásokat állapított meg, amelyek összevont értéke a saját tőke értékét lényegesen megváltoztatja, és ezért a már közzétett - a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetre vonatkozó - adatok megtévesztőek.
X.
A Javaslat szerint kötelező a könyvvizsgálat minden kettős könyvvitelt vezető vállalkozónál. Az EGK 4. számú irányelve lehetőséget ad arra, hogy az egyes tagállamok mentesítsék a kötelező könyvvizsgálat alól a kisebb vállalkozásokat. A Javaslat szerint – ha jogszabály nem ír elő kötelező könyvvizsgálatot – nem kötelező a könyvvizsgálat ott, ahol az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában az éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétel nem haladta meg az 50 millió forintot, amennyiben a vállalkozó könyvviteli nyilvántartásait, továbbá beszámolóját legalább mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező vezeti és készíti el. Ezen értékhatár mellett a kettős könyvvitelt vezető vállalkozások mintegy 30 %-ánál van könyvvizsgálat. Az értékhatár felemelése jelentősen csökkentené a könyvvizsgálattal ellenőrzött vállalkozói kört akkor, amikor a könyvvezetés, a beszámolókészítés garanciái a vállalkozó oldaláról még nem teremtődtek meg.
Ha kötelező a könyvvizsgálat, akkor a Javaslat egyértelművé teszi, hogy a beszámoló felülvizsgálatára a bejegyzett könyvvizsgálót, a könyvvizsgáló társaságot választani kell. (A korábbi előírás csak megbízásról szólt és ez a törvényi előírásoktól eltérő könyvvizsgálatot eredményezett.)
A Javaslat szerint a könyvvizsgálónak úgy kell végeznie munkáját, hogy a könyvvizsgálat befejezésére határozott álláspontja legyen arra vonatkozóan, a beszámoló a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad vagy nem ad, és ha nem, akkor miért nem. Amennyiben a könyvvizsgálónak nincs határozott álláspontja, az az információt fogadó hitelező, befektető, üzleti partner számára nem ad kellő biztonságot a vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetet illetően, de nem megfelelő a tulajdonos számára sem.
Éppen ezért írja elő a Javaslat a könyvvizsgálói jelentés tartalmával kapcsolatos követelményként a könyvvizsgálói záradékot és az azt alátámasztó vizsgálatok köre, jellege, a megállapítások összefoglaló bemutatását. A könyvvizsgálói záradékban kifejezett álláspontját a könyvvizsgálónak a könyvvizsgálói jelentésben indokolnia kell. Amennyiben a könyvvizsgáló nem tud záradékot adni, a záradék megadásának elutasítását is indokolnia kell.
XI.
A Javaslat tartalmazza a számviteli törvény korábbi módosítása során bevezetett, a számviteli irányelvekben nem vagy nem elég részletesen szabályozott, alapvetően a nemzetközi számviteli standardokon alapuló, a magyar gyakorlatban is jól bevált szabályokat is. Ilyenek
I. a beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz igénybe vett devizahitelek árfolyamveszteségének időbeli elhatárolásával és a kapcsolódó céltartalékképzéssel el lehet érni azt, hogy az árfolyamváltozásból adódó veszteség többé-kevésbé egyenletesen terhelje az egyes üzleti évek eredményét (ez az elszámolás a devizahitellel megvalósuló un. zöldmezős beruházásoknál lehet a vállalkozó, de a befektető számára is előnyös);
II. a befektetett eszközök piaci értéken történő értékelésével lehetőség van arra, hogy az eszközök piaci értéke és a visszaírt értékvesztéssel, terven felüli értékcsökkenéssel megállapított könyv szerinti értéke közötti pozitív különbözetet a vállalkozó az eszközök között értékhelyesbítésként, a saját tőkén belüli értékelési tartalékként mutassa ki (ezzel is biztosítva a megbízható és valós vagyoni helyzet bemutatását, a saját tőke pedig reálisabban mutassa a saját vagyon nagyságát);
III. a különböző támogatások, juttatások, továbbá a térítés nélküli eszközátadások, a tartozás átvállalások egységes eredmény-megközelítésű elszámolásának szabályozása, mind az átadónál, mind az átvevőnél a vegyes (egyrészt tőke-megközelítésű, másrészt eredmény-megközelítésű) elszámolása helyett.
Ezek indokolását a következő pontok részletesen tartalmazzák.
XII.
A vállalkozások által a beruházásokhoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), a vagyoni értékű joghoz igénybe vett devizahitelek miatti tartozásokat legkésőbb az üzleti év végével értékelni kell. A devizák eladási árfolyamának növekedése miatt, a kötelezettség értékeléséből adódó - árfolyamnyereséggel nem ellentételezett - árfolyamveszteség olyan jelentős összegű, amelyet a vállalkozások jelentős része nem képes az adott üzleti évben kigazdálkodni, ezért az éves mérleg szerinti eredménye is veszteség lesz.
A számviteli szabályozás – az előbbiek kezelésére - 1997. január 1-jétől a vállalkozó számára megadja azt a lehetőséget, amelyet a nemzetközi számviteli standardok biztosítanak az árfolyamkülönbözetek elszámolására, a következők szerint:
a) Az árfolyamveszteséget akkor lehet az eredmény terhére elszámolni, ha a – beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), a vagyoni értékű joghoz kapcsolódó - hiteltartozás, a devizakötvény-kibocsátásból származó tartozás már törlesztésre került, akkor is csak a törlesztés arányában (realizált árfolyamveszteség). A hitelállományhoz, a devizakötvény-kibocsátáshoz kapcsolódó várható (a még nem realizált) árfolyamveszteségek miatt pedig meg kell határozni, hogy a hitel, a kötvény futamideje alatt az egyes üzleti évek végén mekkora összegű céltartalékkal kell a vállalkozásnak rendelkeznie.
b) A devizában fennálló tartozást az eddigieknek megfelelően - év végén – a továbbiakban is értékelni kell, az árfolyam növekedéséből adódó – árfolyamnyereséggel nem ellentételezett - különbözetet árfolyamveszteségként el kell számolni. Ezt a nem realizált (mert a hitel még nem került törlesztésre, a kibocsátott devizakötvény nem került beváltásra) árfolyamveszteséget azonban időbelileg el lehet határolni (halasztott ráfordításként).
c) Az időbelileg elhatárolt összegként (halasztott ráfordításként) kimutatott teljes árfolyamveszteség meghatározott hányadának (a hitelfelvételtől, a kötvénykibocsátástól eltelt időtartam és a hitel, a kötelezettség teljes futamideje, illetve a hitellel finanszírozott tárgyi eszköz, vagyoni értékű jog várható élettartama, ha a hitel futamideje hosszabb, arányában) megfelelő összegű céltartalékkal kell a vállalkozónak rendelkeznie.
A javasolt elszámolási módszer mellett az egyes üzleti évek eredményét a törlesztéshez kapcsolódó, az adott törlesztő rész tényleges árfolyam-különbözete terheli, mint árfolyamveszteség, továbbá a c) pont szerinti céltartalékképzés ráfordításként elszámolt összege. A céltartalék felhasználása - a futamidő előrehaladása mellett – az árfolyamveszteséget fogja majd csökkenteni.
A javasolt módszer mellett az árfolyamveszteség - a futamidő elejét és végét kivéve - többé-kevésbé egyenletesen terheli az egyes üzleti évek eredményét (egyenletes árfolyamnövekedést feltételezve), és ezzel figyelemmel van a vállalkozó teherbíróképességére is. A javasolt módszer mellett az árfolyamveszteség eredményt csökkentő hatása időben később jelenik meg.
Az előbbiek szerinti elszámolási konstrukció a gyakorlatban bevált. Ezért a Javaslat ezt is tartalmazza.
XIII.
A nemzetközi számviteli standardok szerint a juttatások, támogatások számviteli elszámolásánál kétféle megközelítés lehetséges:
I. a tőke-megközelítés, amikor a juttatás összegével közvetlenül a saját tőke összegét növelik,
II. az eredmény-megközelítés, amikor a juttatást bevételnek tekintik, vagy a kapcsolódó költségeket csökkentik.
A nemzetközi gyakorlatban általában az eredmény-megközelítést tekintik jobb számviteli módszernek, és ezért inkább ezt alkalmazzák.
Az eszközökhöz kapcsolódó juttatások eredmény-megközelítésű elszámolására két módszer lehetséges:
I. az első módszer szerint a juttatást halasztott bevételként kell kezelni, amelyet az eredmény növeléseként tervszerűen és racionálisan az eszköz hasznos élettartama (elhasználódása) alatt számolnak el,
II. a második módszer szerint az eszköz beszerzési költségeit a juttatás összegével csökkentik.
Amennyiben a juttatásokat vissza kell fizetni, a visszafizetendő összeget hitelként, kölcsönként (kötelezettségként) kell kezelni.
A számviteli törvény 1997 előtt a pénzbeli juttatásoknál (mint végleges pénzátadás-átvétel) a tőkemegközelítés módszerét alkalmazta (az átadást, az átvételt a saját tőke változásaként kezelte). Ugyanakkor az egyéb eszközök átadását (a nem pénzben adott juttatásokat), mint térítés nélküli átadást az adózás előtti eredmény csökkentéseként számoltatta el, és nem engedte kimutatni a térítés nélküli átvételt (tehát a kapott juttatást) az átvevőnél (mivel az így kapott eszköz beszerzési értéke nulla). A költségeket ellentételező juttatásokat csak akkor engedte bevételként – az adózás előtti eredmény növeléseként - elszámolni, ha az jogszabályi előíráson alapult. (Vállalkozók egymás közötti juttatásait végleges pénzátadásként kezelte.)
A számviteli alapelvek alkalmazásának nemzetközi gyakorlata arra utal, hogy a különböző támogatások, juttatások, továbbá a térítés nélküli eszközátadások, valamint a tartozás-átvállalások elszámolását indokolt egységesen kezelni, mind a mérlegbe, az eredménykimutatásba történő beállításnál, mind a mérlegtételek értékelésénél.
Az egységes számviteli elszámolás érdekében a számviteli törvény 1997. január 1-től érvényes előírása szerint:
I. a végleges (visszafizetési kötelezettség nélküli) pénzátadás formájában megvalósult támogatás is térítés nélküli átadásnak, illetve a juttatásban részesülőnél térítés nélküli átvételnek tekintendő;
II. a fejlesztésre véglegesen kapott támogatás összegét, a térítés nélkül átvett vagyontárgyat [az átadónál kimutatott nyilvántartási értéken (legfeljebb annak forgalmi, piac értékén) a számviteli elszámolásban beszerzési értékként] a rendkívüli bevételekkel szemben állományba kell venni, de ezt a bevételt időbelileg el kell határolni és így az a beszerzési értéknek költségkénti elszámolásakor lesz majd rendkívüli bevétel, általában a költséggel azonos összegben;
III. az eszközök beszerzéséhez kapcsolódó kötelezettségek elengedése, amennyiben a beszerzett eszközök még állományban vannak (maximum az elengedett kötelezettség, illetve használatba vett eszköz nyilvántartás szerinti összegében) térítés nélküli átvételnek minősül, és ennek megfelelően az elengedett kötelezettség összegében, illetve a használatba vett eszköz nyilvántartás szerinti értékében elszámolt rendkívüli bevételt is időbelileg el kell határolni, az amortizáció elszámolásával egyidejűleg kell azt bevételként elszámolni.
A Polgári Törvénykönyv lehetővé teszi a kötelezettség (tartozás) átvállalásokat, ugyanakkor ezek számviteli elszámolásának törvényi szabályozása hiányzott: a (véglegesnek minősülő) tartozásátvállalás az átvállaló eredményét a ráfordítás időbeli elhatárolásával a kötelezettség időtartama alatt nem csökkenti, ugyanakkor az eredeti adósnál (ha a kötelezettség meglévő eszközhöz nem kapcsolódik) a tőle átvállalt kötelezettség teljes összegével az adózás előtti eredményt növelni kell a tartozás átvállalásakor, vagy (ha a kötelezettség meglévő eszközhöz kapcsolható) az eszköz költségkénti elszámolásakor.
A Javaslat szerinti módszer alkalmazása egyrészt azt is jelenti, hogy amíg a támogatásoknak időbelileg elhatárolt összege van, addig arról elkülönített nyilvántartást kell vezetni, jelenti másrészt azt is, hogy a támogatások összege folyamatosan, a tevékenység során – az elhatárolás megszüntetésével – ellentételezi a költségeket, és ha a tevékenység többleteredményt hoz, növeli az adózás előtti eredményt.
A módszer alkalmazásával biztosítható, hogy a mérlegben minden olyan eszköz kimutatásra kerüljön, amellyel a vállalkozó rendelkezik, és minden olyan kötelezettség is, amely a vállalkozást terheli.
A Javaslat normaszövege az előbbi nyilvántartási, elszámolási konstrukcióból következő szabályokat tartalmazza azzal, hogy a kapcsolódó időbeli elhatárolásokat külön kiemeli, halasztott bevételként, illetve halasztott ráfordításként kell azokat kimutatni.
XIV.
A számviteli törvény 1995. évi módosítása lehetővé tette, hogy a vállalkozó a vállalkozási tevékenységét közvetlenül és közvetett módon szolgáló – a Javaslatban megnevezett – befektetett eszközöket évenként, december 31-i fordulónappal piaci értékükön értékelje. Nem kötelező az értékelés, az értékelésre kerülő eszközök körét a törvény biztosította lehetőségeken belül – ebből következően – a vállalkozó saját maga határozhatja meg.
Az évenkénti értékelés során - a választott eszközkörben – egyedi eszközönként - kell megállapítani az egyedi eszköz fordulónapi piaci értékét, könyv szerinti nettó értékét és a kettő különbözeteként az egyedi eszköz értékhelyesbítését. Amennyiben az egyedi eszköz piaci értéke több, mint a könyv szerinti nettó érték, akkor a különbözetet értékhelyesbítésként az eszközök között, értékelési tartalékként a saját tőke részeként kell kimutatni. Az EGK 4. számú irányelve szerint megengedett módszer az, ha a különbözetet az eszközök között értékhelyesbítésként, a források között a saját tőkén belül értékelési tartalékként mutatják ki azzal, hogy a két érték azonosan változhat, és mindig azonos összegűnek kell lennie.
Az eszközök között kimutatott, az egyes eszközökhöz kapcsolódó értékhelyesbítések után értékcsökkenést (amortizációt) költségként nem szabad elszámolni. Ha az egyedi eszközt, amelyhez az értékhelyesbítés kapcsolódik, a könyvviteli nyilvántartásokból kivezetik, mert az eszközt értékesítik, selejtezik, akkor az egyedi eszközhöz kapcsolódó értékhelyesbítést is az értékelési tartalékkal szemben ki kell vezetni. Az értékhelyesbítés, mint potenciális nyereség, az adott eszköz értékesítésekor realizálódik.
A tartósan használt eszközök piaci értéken történő értékelésének számviteli szabályozása az infláció részbeni kezelésére került bevezetésre. A bevezetéskor jellemző volt, hogy a beruházásokat jelentős mértékű devizahitellel finanszírozták.
A beruházásokhoz igénybe vett devizahitelek miatt elszámolásra kerülő árfolyamveszteség – a szabályozás bevezetésekor – olyan nagy volt, amelyet a vállalkozások jelentős része nehezen tudott kigazdálkodni, így a mérleg szerinti eredmény is veszteség volt. A veszteségek halmozódása következtében pedig reális veszélye volt annak, hogy a saját tőke nélküli vállalkozás részére a pénzintézet nem ad hitelt, az adott vállalkozás elveszti belföldi és külföldi partnereit, nem lehet számítani tőkebevonásra. A saját tőke elvesztése azzal is jár, hogy a vállalkozás nem felel meg a gazdasági társaságokról szóló törvény követelményeinek, ezért vagy meg kell szüntetni, vagy a tulajdonosoknak kell a hiányzó tőkét végleges pénzátadással, vagy a jegyzett tőke emelésével (esetleg az emelést követő leszállításával) pótolniuk.
A saját tőkében az árfolyamveszteség miatt mutatkozó - feltételezhetően átmeneti – hiány az infláció részbeni kezelésével korrigálható úgy, hogy a mérleg a valós veszteséget mutatja, a mérlegben a tartósan használt eszközök – évenkénti értékeléssel – piaci értékükön szerepelnek, és a felértékelésből, a reális, a piaci értékre hozásból adódó értékelési tartalék kompenzálja a veszteség miatti vagyonvesztést.
A vállalkozó mérlegében megjelenő információk, az értékhelyesbítés eszközcsoportonként, az értékelési tartalék alkalmas arrra, hogy a vállalkozásban rejlő tartalékok számszerűsített formában is megjelenjenek. Ez az eredményt jelentő tartalék azonban csak az adott eszköz értékesítésekor realizálódik.
Bár az infláció lényegesen kisebb, mint öt évvel ezelőtt, a Javaslat indokoltnak tartja a korábbi szabályozás fenntartását. Egyrészt azért, mert sokan éltek ezzel a lehetőséggel, így a szabályozás változása hátrányos helyzetbe hozhatja azokat a külső megítélés során, másrészt azért, mert nemcsak az infláció hatására értékelődhetnek fel az eszközök. A vagyoni helyzetről kialakított összkép akkor felel meg jobban a valóságnak, ha a mérlegben az eszközök piaci értékükön szerepelnek.
A Javaslat tehát átveszi a korábbi szabályozást azzal, hogy – az előbbiekben már bemutatott – visszaértékelés, visszaírás követelményeit is figyelembe kell venni az értékhelyesbítés, az értékelési tartalék összegének meghatározásakor.
XV.
Az Európai Unió tagországaiban az irányelvek, a hazai jogszabályok végrehajtásában kiemelt szerepük van a szakmai szervezeteknek, az előírások gyakorlati végrehajtóinak, a számviteli szakembereknek, a könyvvizsgálóknak.
A könyvvizsgálói tevékenységre, a Magyar Könyvvizsgálói Kamarára vonatkozó törvényi előírások már 1997-ben elfogadásra kerültek, a könyvvizsgálattal, a könyvvizsgálóval szembeni követelményeket a vonatkozó irányelvnek megfelelően rendezik, az újonnan megalakult Magyar Könyvvizsgálói Kamara, mint köztestület átvett olyan állami feladatokat, mint a könyvvizsgálói tevékenység végzésének engedélyezése és az okleveles könyvvizsgálói képesítés.
Az Európai Unió tagállamainak gyakorlatától eltérően, Magyarországon a könyvviteli munkát végzők feladatai, az ezen feladatokat végzőkkel szembeni követelmények még alacsonyabb szintű jogszabályban sem kerültek rögzítésre. A számvitel törvényi szabályozása ugyanakkor feltételezi, hogy olyan szakemberek végzik a törvényből következő feladatokat, akik megfelelő gyakorlattal, képesítéssel, szakértelemmel, naprakész szakismerettel rendelkeznek. A gyakorlati munka során nem ez a tapasztalat, az ellenőrzések megállapításai nem ezt igazolják vissza.
Az európai számviteli irányelvekkel jogharmonizált a számviteli törvény, hiányoznak azonban az abban foglaltak megvalósításának törvényi garanciái, amelyek hiányára az átvilágítás során felhívták a figyelmet. Ezeket pótolja a Javaslat a számviteli szolgáltatásnak a törvénybe iktatásával.
A Javaslat szerint a könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányítását, vezetését, az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését okleveles könyvvizsgálói képesítéssel, illetve mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező természetes személynek kell végeznie alkalmazottként vagy egyéni vállalkozóként, vagy olyan számviteli szolgáltatást nyújtó társaságnak, amelynek a feladat végzésével megbízott tagja, alkalmazottja rendelkezik ezzel a képesítéssel.
A könyvviteli szolgáltatás irányítását, vezetését, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését nem indokolt kötelezővé tenni ott, ahol az éves nettó árbevétel két üzleti év átlagában nem haladja meg az 5 millió forintot.
A könyvviteli szolgáltatást végzőkről nyilvántartást kell vezetni.
Szükség van a nyilvántartásba vételre, hiszen sokan végzik a könyvviteli szolgáltatást egyéni vállalkozóként, vagy gazdasági társaság keretében. A megbízó és a könyvviteli szolgáltatást végző között támadt vitában a megbízó részére információt kell szolgáltatni, a szakembernek pedig szakmai támogatást kell adni.
A mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkezők nyilvántartásba vételével, a nyilvántartásba vételt végző szervezettel szembeni követelményeket, annak törvényességi felügyeletét, a jogorvoslati lehetőségeket a Javaslat nem határozza meg, nem szabályozza, arra a Kormányt hatalmazza fel.
RÉSZLETES INDOKLÁS
I. FEJEZET
ÁLTALÁNOS RENDELKEZÉSEK
A törvény célja
Az 1. §-hoz
A számviteli szabályozás a beszámolási kötelezettséget, a valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetről készülő beszámolót helyezi előtérbe. A Javaslat a törvény céljaként a megbízható és valós összképet adó információ-szolgáltatást és az ezt biztosító alapelveket, szabályokat, követelményeket fogalmazza meg.
A törvény hatálya
A 2. §-hoz
A Javaslat szerint – a szabályozás céljának megfelelően – a törvény hatálya alá tartozik a gazdaság minden olyan résztvevője, amelynek működéséről a nemzetgazdaság más szereplői tájékoztatást igényelnek, kivéve az egyéni vállalkozókat, az egyéni vállalkozónak minősülő egyéni céget, továbbá a külföldi székhelyű vállalkozások magyarországi kereskedelmi képviseletét. Ezáltal biztosított, hogy Magyarországon a törvényi szabályozás legfontosabb elvei egységesen érvényesüljenek.
Az indoklásban többször és visszatérően ismétlődik az a követelmény, hogy a beszámolónak megbízható és valós összképet kell adnia, mind a vagyoni, pénzügyi, mind a jövedelmi helyzetről. Ilyen beszámolóhoz szükséges adatokat valójában csak a kettős könyvvitel zárt rendszere tud szolgáltatni. Ha az egyéni vállalkozót a szabályozás (függetlenül attól, hogy egyéni cégként bejegyezték-e vagy sem) a számviteli törvény követelményeinek megfelelő beszámoló készítésére kötelezné, az egyrészt számára adminisztrációs terhei és a vállalkozását terhelő költségei növekedését eredményezné, másrészt azok az információk, amelyeket a beszámolója tartalmaz, nem adnának a kívülálló számára is hasznosítható adatokat, hiszen a magánvagyon és a vállalkozás érdekében működtetett vagyon elválasztása egyértelműen nem oldható meg.
Ezeken túlmenően, az egyéni vállalkozókra vonatkozó sajátos adózási szabályok is indokolják, hogy az egyéni vállalkozók ne tartozzanak a számviteli törvény hatálya alá, még akkor sem, ha azokat egyéni cégként a cégbíróságon bejegyezték. Az egyéni vállalkozónak, az egyéni cégeknek csak a személyi jövedelemadóról szóló törvényben előírt nyilvántartásokat kell vezetniük, jövedelmükkel kell elszámolni és nem kell beszámolót készíteniük. A számviteli törvény követelményeinek megfelelő könyvvezetés lényegesen eltér a személyi jövedelemadóról szóló törvényben előírt nyilvántartásoktól. Így a számviteli törvény hatálya alá való tartozás a könyvelési, nyilvántartási, értékelési feladatok halmozódását is jelentené.
A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi kereskedelmi képviselete a külföldi székhelyű vállalkozások magyarországi fióktelepeiről és kereskedelmi képviseleteiről szóló 1997. évi CXXXII. törvény, valamint a külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló 1988. évi XXIV. törvény előírásai alapján nem tartozik a Javaslat hatálya alá.
Értelmező rendelkezések, fogalmak
A 3. §-hoz
A Javaslat más törvények gyakorlatához hasonlóan kiemelte a korábbi szabályozásban is meglévő – a norma-szövegben szereplő – legfontosabb fogalmakat, értelmező rendelkezéseket, és számos tétellel kiegészítette azokat.
A Javaslat a törvény hatálya alá tartozókat együtt gazdálkodónak jelöli, és meghatározza a vállalkozó fogalmát, részletezi az államháztartás szervezeteit, az egyéb szervezeteket. Ez a csoportosítás alapvetően arra épül, hogy a vállalkozó nyereség- és vagyonszerzés céljából vállalkozási tevékenységet végez, az államháztartás szervezetei az államháztartás alrendszereihez tartozó szervezetek, az egyéb szervezetek elsősorban a nonprofit érdekeltségű szervezetek, vagy sajátosságaik miatt a vállalkozóktól lényegesen eltérő szervezetek, amelyek nem tartoznak az előbbiekben felsoroltak közé.
A törvény alkalmazásában a vállalkozók közé alapvetően azok a gazdálkodók tartoznak, amelyekkel a vonatkozó számviteli irányelvek kiemelten foglalkoznak.
A vállalkozások egymás közötti kapcsolata megítélése szempontjából nagyon lényeges, hogy egyik vállalkozás a másik vállalkozással milyen érdekeltségi kapcsolatban van, a vállalkozás egy másik vállalkozásra milyen befolyással rendelkezik. A Javaslat ezért meghatározza az anyavállalat, a leányvállalat, a közös vezetésű vállalkozás, a társult vállalkozás, az egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás, a konszolidálásba bevont vállalkozások, a kapcsolt vállalkozás, a közvetlen irányítást biztosító befolyás fogalmát, e törvény alkalmazásában.
A kapcsolt vállalkozás körébe tartozik az anyavállalat és leányvállalata, közös vezetésű vállalkozása, társult vállalkozása. Ha van fölérendelt anyavállalat, akkor a kapcsolt vállalkozási kör is ennek megfelelően kibővül. A számviteli irányelvek nagyon lényeges információnak tartják és külön kérik a mérlegben bemutatni a kapcsolt vállalkozásban lévő részesedést, adott kölcsönt, a kapcsolt vállalkozással szembeni követelést, rövid és hosszú lejáratú kötelezettséget, az eredménykimutatásban a kapcsolt vállalkozástól kapott, részesedésekből, befektetésekből származó bevételeket, osztalékot, részesedésekkel, befektetésekkel kapcsolatos ráfordításokat, kapott és fizetett kamatokat.
A kapcsolt vállalkozási körbe azonban nem lehet bevonni olyan vállalkozásokat vagy tulajdonosokat, amelyek (akik) nem tartoznak, illetve nem vonhatók a számviteli törvény hatálya alá.
Egy adott gazdálkodó tárgyévi gazdálkodásának megítélésekor fontos szempont, hogy az adott gazdálkodó üzleti évről készült beszámolója az adott évre vonatkozó információkat tartalmazza.
A számviteli törvény 1997. évi módosítása lehetővé tette, hogy az üzleti év beszámolójában – azon belül elkülönítetten – bemutatásra kerüljön a korábbi év(ek)ben elkövetett hibák korrekciója, annak az eredményre gyakorolt hatása. Így a beszámoló információit felhasználók megbízhatóbb képet kaphatnak az adott gazdálkodóról. A Javaslat – ehhez kapcsolódóan – megadja az ellenőrzés, az ellenőrzés megállapítása, a jelentős összegű hiba, a nem jelentős összegű hiba, a megbízható és valós képet lényegesen befolyásoló hiba fogalmát, illetve tartalmi előírásait. A Javaslat összegszerűen is meghatározza (mivel ez az ismételt közzétételnek a kritériuma): minden esetben a megbízható és valós képet lényegesen befolyásoló hibának kell tekinteni, ha a megállapítások következtében a hiba feltárásának évét megelőző üzleti év mérlegében kimutatott saját tőke 20 százalékkal változott.
A Javaslat tartalmazza a közvetített szolgáltatás fogalmát, értelmezését is. A közvetített szolgáltatás nem új fogalom, de eddig a számviteli előírásokban nem került meghatározásra. A meghatározás szükségességét az indokolja, hogy az alvállalkozói teljesítmény fogalmát a gyakorlat jóval szélesebb körben alkalmazta, mint amelyre a Polgári Törvénykönyv szerint alvállalkozói szerződést lehetett kötni. Ezen szerződéses formánál háttérbe szorult a tartalom elsődlegessége a formával szemben számviteli alapelv: formailag alvállalkozói szerződés volt, tartalmilag viszont a szerződés sok esetben termékértékesítésről vagy alvállalkozói teljesítménynek nem minősülő egyéb szolgáltatásról szólt.
A számviteli elszámolásokban másként jelenik meg a termékvásárlás, ha azt saját tevékenységéhez használja a gazdálkodó (akkor anyag), vagy ha változatlan formában értékesíti azt (akkor áru). Ugyanígy indokolt különbséget tenni a vásárolt szolgáltatásnál is, ha azt saját tevékenységéhez veszi igénybe a gazdálkodó, vagy ha azt változatlan formában – mint szolgáltatásnyújtást – értékesíti, azaz közvetíti a szolgáltatást a megrendelő felé. Ezért fogalmazza meg a Javaslat a közvetített szolgáltatás követelményeit, amely megfogalmazás tartalmában megegyezik az általános forgalmi adóról szóló törvény hasonló előírásával: közvetített szolgáltatásnál a gazdálkodó igénybe vevője és nyújtója is a szolgáltatásnak, a gazdálkodó a vásárolt (a saját nevében más javára megrendelt) szolgáltatást részben vagy egészében közvetíti a megrendelő felé úgy, hogy a megrendelővel kötött szerződésből a közvetítés lehetősége kitűnik, a számlából pedig egyértelműen megállapítható a közvetítés ténye, vagyis az, hogy a gazdálkodó nemcsak a saját, hanem az általa vásárolt szolgáltatást is értékesíti változatlan formában, de nem feltétlenül változatlan áron. A közvetített szolgáltatás kritériumainak a Polgári Törvénykönyvben szabályozott esetben az alvállalkozói teljesítmény is megfelelhet.
A Javaslat az eszközök bekerülési értékére vonatkozó előírásaiból következik, hogy a beruházás, a felújítás, a karbantartás fogalma (így egymás mellett) csak a tárgyi eszközökhöz rendelhető. A gyakorlatban ezen fogalmakhoz kapcsolódó tevékenységek eltérő elszámolása (különösen a felújítás és a karbantartás elkülönítése) indokolja, hogy az értelmező rendelkezések a beruházás, a felújítás, a karbantartás tartalmára vonatkozóan is megfogalmazzanak előírást.
Az üzleti vagy cégérték fogalmára, tartalmára a jelenlegi számviteli szabályozás nem ad teljes körű szabályozást, és csak a pozitív előjelű üzleti vagy cégértéket ismerte el.
A Javaslat az üzleti vagy cégértéket egyértelműen a teljes vagy részleges cégfelvásárláshoz, illetve az átalakuláshoz kapcsolja. Az előbbinél két alapesetet különböztet meg a Javaslat – a nemzetközi számviteli előírások figyelembevételével -, éspedig azt, amikor a gazdálkodó valójában a cég eszközeit vásárolja meg és vállalja át kötelezettségeit azzal, hogy a megvásárolt eszközöket és az átvállalt kötelezettségeket tételesen állományba is veszi, továbbá cégvásárlást, amikor a gazdálkodó annak érdekében vásárolja fel az adott társaság részvényeit, üzletrészeit, vagyoni betéteit, hogy ezzel az adott társaságban közvetlen irányítást biztosító befolyást szerezzen. (Ez utóbbinak is két változata van, ha az adott társaság részvényeit a tőzsdén jegyzik, forgalmazzák, illetve ha nem jegyzik, nem forgalmazzák.)
Cégvásárlás esetén az üzleti vagy cégérték – az előbbiekből következően – lehet:
I. a fizetett ellenérték és a megvásárolt egyes eszközök piaci értékének az átvállalt kötelezettségek értékével csökkentett értéke közötti különbözet,
II. a megszerzett részvényekért fizetett ellenérték és azok piaci értéke közötti különbözet,
III. a megszerzett részvényekért fizetett ellenérték és ezen befektetésekre jutó saját tőke értéke közötti különbözet,
IV. átalakulásnál az üzleti értékeléssel, a jövedelemtermelő képesség módszerével meghatározott társasági vagyonérték és a kötelezettségek együttes értéke, valamint az egyes eszközök piaci értékének együttes összege közötti különbözet.
A különbözet lehet pozitív, ez az üzleti vagy cégérték, lehet negatív, amelyet negatív üzleti vagy cégértéknek nevez a számviteli gyakorlat. Negatív különbözet esetén (amikor a gazdálkodó az eszközöket vásárolja meg és a kötelezettségeket vállalja át, illetve átalakulásnál) követelmény az, hogy a megszerzett (a vagyonmérlegben szereplő) immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek reális értékének arányos csökkentésével a különbözetet csökkenteni kell, és csak a fennmaradó különbözet a negatív üzleti vagy cégérték.
Az értékpapírok számviteli elszámolása, nyilvántartása, mérlegben való bemutatása eltér annak függvényében, hogy az hitelviszonyt megtestesítő értékpapír vagy tulajdoni részesedést jelentő befektetés. Ezért tartalmaz a Javaslat ezekre vonatkozóan is értelmező rendelkezést, hiszen több esetben a számviteli előírások miatt értékpapírnak kell tekinteni olyan, jogokat megtestesítő okiratokat is, amelyeket más törvények nem minősítenek értékpapírnak (például az üzletrész, a részjegy, a vagyoni betét).
A gazdasági életben növekvő szerepe van a pénzpiaci műveleteknek, ügyleteknek. Ezekre vonatkozó legfontosabb fogalmakat is részletezi a Javaslat.
Az egyéb fogalmak, értelmező rendelkezések a mérleg, az eredménykimutatás elkészítéséhez, a törvényi előírások egyértelmű alkalmazásához nyújtanak megfelelő eligazítást.
II. FEJEZET
BESZÁMOLÁS ÉS KÖNYVVEZETÉS
Beszámolási kötelezettség
A 4. §-hoz
A Javaslat szerint a gazdálkodónak működéséről, vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről, az üzleti év könyveinek zárását követően, könyvvezetéssel alátámasztott – megbízható és valós összképet adó – beszámolót kell készítenie. A Javaslat kiemeli, hogy ezt a beszámolót magyar nyelven kell elkészíteni, annak érdekében, hogy a letétbehelyezett, közzétett beszámolóban szereplő információkhoz bárki, bármikor hozzájuthasson.
Itt is hangsúlyozni kell azt az Európai Unió irányelveiben meghatározott követelményt, hogy a beszámolónak megbízható és valós összképet kell adnia a gazdálkodó vagyonáról, annak összetételéről (eszközeiről és forrásairól), pénzügyi helyzetéről és tevékenysége eredményéről. Ennek érdekében, amennyiben a megbízható és valós összképhez nem elegendőek a törvényben előírt adatok, további információkat kell a kiegészítő mellékletben megadni. Sőt, ha ezzel sem biztosítható a megbízható és valós összkép, akkor a törvény tételes előírásaitól is el lehet térni, az eltérés indokainak, az eszközökre-forrásokra, a pénzügyi helyzetre, az eredményre gyakorolt hatásának a kiegészítő mellékletben való bemutatásával. Ezen kivételes esetben sem lehet azonban a bemutatott összkép ellentétes az irányelvekben foglaltakkal, nem lehet olyan számviteli eljárás eredménye, amelynek alkalmazása nincs összhangban azokkal. A törvényi előírásoktól való eltérésnek az is feltétele, hogy azt a könyvvizsgáló szintén indokoltnak tartja, azzal egyetért, és ilyen tartalmú nyilatkozatot ad.
Az 5-7. §-hoz
A Javaslatban rögzített szabályok általában a valamennyi gazdálkodóra érvényes előírásokat rögzítik. Vannak azonban olyan vállalkozói körbe tartozó szervezetek (mint a hitelintézetek, a pénzügyi vállalkozások, a befektetési vállalkozások, a biztosító intézetek), amelyek számviteli előírásainak kialakításánál más jogszabályokban és az Európai Unió más számviteli irányelveiben megfogalmazott követelményeket is figyelembe kell venni. Hasonló a helyzet az államháztartás szervezeteire, az egyéb szervezetekre, a Magyar Nemzeti Bankra vonatkozó számviteli előírásoknál is.
A Javaslat – az eddigieknek megfelelően – úgy rendelkezik, hogy az érintett szervezetek beszámoló készítésének és könyvvezetésének sajátosságait – az adott területet érintő egyéb jogszabályi előírásokat is figyelembe véve – kormányrendelet szabályozza. A kormányrendeletek sajátos szabályai ugyan eltérhetnek – éppen a sajátosságok miatt és csak a sajátosságokkal érintett területeken – a vállalkozókra előírt szabályoktól, de nem lehetnek ellentétesek a törvény alapelveivel. Éppen ezért a kormányrendeletek nem a törvényi előírások végrehajtásához szükségesek (nem végrehajtási rendeletek), hanem egy-egy területen teszik teljessé a törvényi szabályozást, hozzák azt összhangba az adott terület sajátos szabályaival, sajátosságaival (beleértve az adott terület információ igényét is).
Sajátos helyzetben vannak a gazdálkodó, illetve a magánszemély által alapított egészségügyi, szociális és oktatási intézmények. Tevékenységük alapján költségvetés szerint gazdálkodó szervezetek is lehetnének, de lehetnek közhasznú társaságok is, sőt választhatnak társasági formát is. Ezért a Javaslat a létrehozó szervezetre bízza ezen intézmények könyvvezetési, beszámolókészítési kötelezettségének meghatározását azzal, hogy a számviteli törvény és a vonatkozó külön jogszabály rendelkezései alapulvételével a létrehozó szervezet ezen intézményeket a megfelelő szervezeti forma alapján (a vállalkozók, az államháztartás szervezetei, az egyéb szervezetek közé) köteles besorolni.
A 8-10. §-hoz
A vállalkozóknál a beszámoló formáját – a Tanács 1978. július 28-i, 78/660/EGK számú 4. (a továbbiakban: EGK 4. számú) irányelvének megfelelően – indokolt az éves nettó árbevétel nagyságától, a mérleg főösszegétől, a foglalkoztatottak létszámától függően meghatározni. A Javaslat – az eddigiekhez hasonlóan – él az irányelvben megfogalmazott lehetőségekkel, bár a határértékeket lényegesen alacsonyabb szinten állapítja meg, figyelemmel a magyarországi vállalkozók nagyságára, méretére. Teszi ezt azért is, mert a beszámoló egyszerűbb formája mellett lehetőséget biztosít a mérlegtételek értékelésénél alkalmazható egyszerűsítésekre is, olyan módszerek alkalmazására, amelyek nem veszélyeztetik – az egyszerűsített éves beszámolónál is követelményként megfogalmazott – megbízható és valós összképet.
Vannak azonban olyan vállalkozások, amelyeknél nem lehet megengedni az egyszerűsített éves beszámoló készítését, mert az információk teljes körére szükség van. Ilyenek a részvénytársaságok, a konszolidálásba bevont vállalkozások, a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe.
Az egyszerűsített éves beszámoló, az egyszerűsített beszámoló feltételei között szerepel a “két egymást követő évben” követelmény. Ez azért szükséges, hogy a feltételekben (a nagyságot jelző mutatóértékekben) bekövetkező változások hullámzása miatt ne kelljen, illetve ne lehessen a beszámoló választott formáján, az ehhez kapcsolódó könyvvezetés módján évenként változtatni.
A Javaslat készítése során egyértelművé vált, hogy a beszámolóval szembeni megbízható és valós összkép követelménye csak akkor biztosítható, ha azt a kettős könyvvitel zárt rendszere támasztja alá. Ebből következően – a vállalkozók tekintetében - csak átmeneti időszakban, maximum 2005. december 31-ig készíthető – a hatálybalépéskor is egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozónál – egyszeres könyvvitellel alátámasztott egyszerűsített beszámoló azzal, hogy annak a vállalkozónak, amelyiknek törvényi előírás alapján – ezen időszakon belül – kötelező áttérnie a kettős könyvvitelre, az a későbbiek során már nem térhet vissza az egyszeres könyvvitelre. Természetesen, ez az előírás vonatkozik azokra is, amelyek a Javaslat hatályba lépésekor már kettős könyvvitelt vezettek.
A Javaslat szerinti előírásból az is következik, a hatálybalépést követően létrejött új vállalkozó már nem alkalmazhatja az egyszeres könyvvitelt, nem készíthet egyszerűsített beszámolót.
Az előbbiek figyelembevételével a vállalkozó
I. éves beszámolót,
II. (feltételek megléte esetén) egyszerűsített éves beszámolót,
III. (feltételek mellett, legfeljebb 2005. december 31-ig) egyszerűsített beszámolót
készíthet.
Az anyavállalatnak a Javaslat előírásai figyelembevételével összevont (konszolidált) éves beszámolót is kell készítenie, ha egy vagy több vállalkozónál közvetlenül vagy leányvállalatán keresztül közvetetten meghatározó befolyást képes gyakorolni.
Üzleti év
A 11. §-hoz
A Javaslat szerint a beszámolót az üzleti évről kell készíteni, az EGK 4. számú irányelvének megfelelően. Az irányelv azonban arról nem intézkedik, hogy az üzleti év mikor kezdődjön, illetve mikor fejeződjön be. A már megjelent értelmezések, az Európai Unió tagállamainak belső szabályai alapján az üzleti év általában nem lehet hosszabb 12 hónapnál. Ezt a követelményt a Javaslat is felvette szabályai közé. Természetesen, az üzleti év - meghatározott esetekben - 12 hónapnál rövidebb időtartamú lehet. Ezeket a meghatározott eseteket a Javaslat részletezi, az üzleti év kezdő és befejező napját (mint mérlegfordulónapot) is meghatározva.
Az üzleti év a naptári évtől a Javaslatban rögzített esetekben, a tulajdonos(ok) ilyen irányú döntése esetén térhet el. Ez utóbbit azonban a Javaslat korlátozza, és csak a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél teszi lehetővé, illetve ha a tulajdonos külföldi anyavállalat, továbbá ha ezt az eltérést a külföldi székhelyű vállalkozás vagy a külföldi anyavállalat saját egyedi vagy konszolidált – naptári évtől eltérő – üzleti éve indokolja. Ez esetben azonban a külföldi anyavállalat magyarországi leányvállalata konszolidálásba bevont leányvállalatánál is el lehet térni.
Az üzleti év mérlegfordulónapjának újabb megváltoztatását a Javaslat szigorú feltételekhez köti azért, hogy ne lehessen azt évenként változtatni. A Javaslat szerint csak három beszámolóval lezárt üzleti év után, vagy az anyavállalat személyének változása esetén van erre lehetőség, összehasonlítható adatoknak a kiegészítő mellékletben való bemutatása mellett.
Könyvvezetési kötelezettség
A 12-13. §-hoz
A Javaslat meghatározza a könyvvezetés fogalmát. Könyvvezetés az a tevékenység, amelynek keretében a gazdálkodó a tevékenység során előforduló, a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetére kiható eseményekről a Javaslatban rögzített szabályok szerint folyamatosan nyilvántartást vezet. A folyamatosan vezetett nyilvántartásokat az üzleti év végével le kell zárni. Az üzleti év végével, a mérlegfordulónappal történő lezárás nem azt jelenti, hogy a nyilvántartásokba csak eddig az időpontig (a mérlegfordulónapig) jegyezhetők fel adatok, hanem azt, hogy a mérlegfordulónapig megtörtént gazdasági események és azok kihatásai a Javaslat szerint szabályozott módon rögzítésre kerültek.
A könyvvezetés az egyszeres és a kettős könyvvitel rendszerében és csak magyar nyelven történhet. A kétféle könyvviteli rendszer közötti eltérést az egyszeres és kettős könyvvitel megnevezés jellemzi, de nem fejezi ki azt egyértelműen.
Az egyszeres könyvvitelt vezető gazdálkodó ugyanis nemcsak a kezelésében, a használatában, illetve a tulajdonában lévő pénzeszközökről és azok forrásairól, a pénzforgalmi gazdasági műveletekről köteles könyvviteli nyilvántartást (naplófőkönyvet vagy más, a követelményeknek megfelelő nyilvántartást) vezetni, hanem a pénzforgalmi műveletekhez közvetve kapcsolódó, de tényleges pénzmozgást nem eredményező végleges vagyonváltozásokról, nem pénzben kiegyenlített bevételekről, ráfordításokról is, amely nyilvántartás az ezen eszközökben és forrásokban bekövetkezett változásokat a valóságnak megfelelően, folyamatosan, áttekinthetően mutatja. Ahhoz azonban, hogy az egyszerűsített beszámoló elfogadható módon mutasson megbízható és valós képet, még az is szükséges, hogy ezen könyvviteli nyilvántartáshoz kapcsolódóan a gazdálkodó az eszközökről, a forrásokról külön részletező nyilvántartásokat is vezessen.
A kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó a kezelésében, a használatában, illetve a tulajdonában lévő eszközökről és azok forrásairól, továbbá az eszközök, illetve az eszközök forrásainak állományát vagy összetételét megváltoztató gazdasági műveletekről olyan könyvviteli nyilvántartást köteles vezetni, amely az eszközökben és a forrásokban bekövetkezett változásokat a valóságnak megfelelően, folyamatosan, zárt rendszerben, áttekinthetően mutatja.
A Javaslat szerint az egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozó egyszeres könyvvitelt, minden más vállalkozó kettős könyvvitelt köteles vezetni. Kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre - az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozásba történő beolvadás kivételével – nem lehet áttérni.
Az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó a kettős könyvvitelre – saját elhatározása alapján – bármelyik év január 1-jével áttérhet, az áttérés törvényben szabályozott előírásai megtartása mellett. A Javaslat meghatározza azt is, mikor kötelező az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre áttérni. A Javaslat szerint kötelező áttérni, ha a Javaslatban rögzített feltételeknek a vállalkozó két egymást követő évben már nem felel meg. Mivel egyszeres könyvvitellel alátámasztott egyszerűsített beszámolót – vállalkozói körben – legutoljára 2005. évről lehet készíteni, az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitel vezetésére legkésőbb 2006. január 1-jével át kell térni.
Ha a 8. § (4) bekezdésében rögzített feltételeknek a vállalkozó két egymást követő üzleti évben már nem felelt meg, akkor a megállapítást követő üzleti év január elsejével kell a kettős könyvvitelre áttérnie. A meg nem felelés tényét a két egymást követő üzleti év utáni évben lehet megállapítani, a kettős könyvvitelre való felkészülés érdekében nem visszamenőlegesen, hanem a megállapítást követő üzleti év első napjával kell áttérni. Ha az így meghatározott áttérési kötelezettség éve meghaladná 2006. január 1-jét, akkor is legkésőbb 2006. január 1-jével az áttérést végre kell hajtania.
Számviteli alapelvek
14-16. §
A Javaslat elkészítése során érvényesítésre és megfogalmazásra kerültek azok a nemzetközileg is alkalmazott számviteli alapelvek, amelyek a megbízható és valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetet tükröző információkhoz nélkülözhetetlenek.
A Javaslat meghatározza a számviteli politika tartalmát. A Javaslat szerint a számviteli politika a törvényben rögzített alapelvek, értékelési előírások végrehajtásának vállalkozói módszereit, eszközeit határozza meg, de kötelezően is előír a számviteli politikában rögzítendő minősítéseket, módszereket az egységes gyakorlat kialakítása érdekében. Tételesen előírja azt is, hogy a számviteli politika keretében milyen szabályzatokat kell elkészíteni. Az előírt szabályzatok hiánya – bár szükségességük a törvény előírásaiból korábban is következett – a törvénynek a számviteli alapelveknek megfelelő végrehajtását akadályozza. Az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozóknál, az egyszerűsített éves beszámolót készítőknél, illetve a törvényben előírt értékhatárt el nem érő vállalkozóknál felmentést ad a Javaslat az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belső szabályzatok elkészítésének kötelezettsége alól, az egyszerűsítés érdekében.
A vállalkozás nagysága, szervezeti struktúrája, az előforduló események gyakorisága jelentősen befolyásolja azt, hogy a szabályzatok milyen mélységűek, mennyire részletezettek, milyen témákkal foglalkoznak. Elfogadható megoldás az is, hogy egyetlen szabályzat készül, amely a számviteli politikát és annak részét képező szabályzatokat is magában foglalja, vagy külön kerül írásba foglalásra a számviteli politika és ehhez kapcsolódóan a különböző szabályzatok. Elfogadható az a megoldás is, hogy egy vagy több szabályzat kapcsolódik az írásba foglalt számviteli politikához, de az is megfelelő, hogy ezen szabályzatok egyrészt más elnevezéssel (de az előírt tartalommal), másrészt tovább részletezve, egy-egy résztémát felölelően külön-külön szabályzatban jelennek meg.
Az egyszerűsítés érdekében a Javaslat valamely értékelési feladat elvégzését attól teszi függővé, hogy az a számviteli elszámolás szempontjából lényegesnek, jelentősnek, vagy éppen nem jelentősnek minősül, tartósan jelentkezik vagy átmeneti jellegű. Ezen minősítő ismérveknek a konkretizálását is a számviteli politika keretében kell elvégezni.
A Javaslat a törvényi szabályozás – sajátosságokat is figyelembe vevő – következetes végrehajtása érdekében meghatározza, hogy a számviteli politika, a szabályzatok határidőben történő elkészítéséért, a szükséges módosítások keresztül vezetéséért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy a felelős. A Javaslat szerint a hatálybalépést követően erre 90 nap áll a gazdálkodó rendelkezésére.
A Javaslat rögzíti azokat a kritériumokat is, amelyek teljesülése mellett viszont kötelező az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belső szabályzatot elkészíteni és annak alapján – az utókalkuláció módszerével – a saját előállítású termékek, a végzett szolgáltatás önköltségét megállapítani. Ezen követelményt a megbízható és valós összkép, az önköltség és az ár közötti kapcsolat, az ellenőrzés lehetőségének biztosítása, továbbá az indokolja, hogy a nagyobb forgalmat lebonyolító, a piacon meghatározó szerepet betöltő vállalkozások a saját előállítású termékek, a végzett szolgáltatások közvetlen önköltségét az – általuk választott és szabályozott – utókalkuláció módszerével állapítsák meg.
A beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során a következő alapelveket kell érvényesíteni:
I. a vállalkozás folytatásának elvét,
II. a teljesség elvét,
III. a valódiság elvét,
IV. a világosság elvét,
V. a következetesség elvét,
VI. a folytonosság elvét,
VII. az összemérés elvét,
VIII. az óvatosság elvét,
IX. a bruttó elszámolás elvét,
X. az egyedi értékelés elvét,
XI. az időbeli elhatárolás elvét,
XII. a tartalom elsődlegessége a formával szemben elvet,
XIII. a lényegesség elvét,
XIV. a költség-haszon összevetésének elvét.
A Javaslatban rögzített alapelvektől csak a Javaslatban szabályozott módon lehet eltérni.
A vállalkozás folytatásának elve azt jelenti, hogy a gazdálkodó a belátható jövőben továbbra is fenn tudja tartani működését, továbbra is folytatni tudja tevékenységét, nem várható a működés beszüntetése, vagy a működés bármilyen okból történő jelentős csökkentése. Ezen elv érvényesülése mellett a gazdálkodó eszközeit a Javaslatban előírt módon – alapvetően az értékcsökkenéssel, az értékvesztéssel csökkentett, a visszaírt értékvesztéssel növelt bekerülési értéken – értékeli. Amennyiben az üzletmenetre ez az elv már nem érvényes, mert a felszámolási, végelszámolási eljárás megkezdődött, vagy a gazdálkodó egészét vagy egy részét értékesítik, vagy a gazdálkodót átalakítják, vagy a vállalkozó él a piaci értéken történő értékelés lehetőségével, akkor az adott időpontban, az adott körülmények melletti, jogszabályban előírt értékelést kell alkalmazni.
A teljesség elve azt jelenti, hogy – az alapelvek figyelembevételével – a könyvvitelben rögzítésre kerül valamennyi gazdasági esemény, amelynek az eszközökre és a forrásokra, illetve a tárgyévi eredményre gyakorolt hatását a beszámolóban be kell mutatni a Javaslat szerint. Ide tartoznak azok a gazdasági események is, amelyek az adott üzleti évre vonatkoznak, amelyek egyrészt a mérleg fordulónapját követően, de még a mérleg elkészítését megelőzően váltak ismertté, másrészt azok is, amelyek a mérleg fordulónapjával lezárt üzleti év gazdasági eseményeiből erednek, a mérleg fordulónapja előtt még nem következtek be, de a mérleg elkészítését megelőzően ismertté váltak.
A teljesség elvének érvényesítését jelentősen befolyásolja az, hogy a mérleg fordulónapját követően a mérlegkészítés időpontját a gazdálkodó miként választotta meg. A mérlegkészítés időpontját a Javaslat nem írja elő kötelezően. Kötelező előírás a beszámoló letétbe helyezésére, illetve közzétételére van, éspedig az adott üzleti év mérlegfordulónapjától számított 120 nap. A mérlegkészítés végső időpontjának ez az időpont tekinthető azzal, hogy eddig az időpontig az arra jogosult testületnek is el kell fogadnia a beszámolót.
A mérlegkészítés időpontja ténylegesen nem lehet egyetlen időpont. Alapvetően a mérleg egyes tételeihez kapcsolódóan kell azt az – üzleti év mérlegfordulónapját követő – időpontot meghatározni, amely időpontig a megbízható és valós vagyoni helyzet értékeléséhez szükséges – az egyes mérlegtételekhez kapcsolódó – feladatot el lehet, illetve el kell végezni.
A teljesség elvéhez hozzátartozik az is, hogy a gazdasági események könyvelésének alapját képező, az adott üzleti évre vonatkozó bizonylatok hiánytalanul, hézagmentesen feldolgozottak legyenek.
A valódiság elve azt jelenti, hogy a könyvvitelben rögzített, a beszámolóba felvett tételek a valóságban is megtalálhatóak, bizonyíthatóak, kívülállók által is megállapíthatók legyenek. Ennek alapvető feltétele az, hogy a Javaslat szerint készüljön el a beszámolót alátámasztó leltár, a leltárban az eszközöket, a kötelezettségeket a Javaslatban leírt értékelési elvek, módszerek alapján értékeljék, a leltárral egyező összevont adatokat tartalmazzon a főkönyvi könyvelés.
A világosság elve azt jelenti, hogy a könyvvezetés is, a beszámoló is érthető, áttekinthető, a Javaslatban előírt formában, részletezéssel készült. Az érthetőség a beszámolóban szereplő információk lényeges jellemzője kell, hogy legyen. Az olyan tételeket, amelyek az érthetőséget elősegítik vagy a sorok megbontásával, vagy a kiegészítő mellékletben kell bemutatni. Az áttekinthetőséget nagymértékben segíti, ha a beszámoló nem túl részletezett, de nem is összevont. Ez utóbbi nem jelentheti azt, hogy a gazdálkodó nem él a Javaslat biztosította összevonási lehetőségekkel.
A következetesség elve azt jelenti, hogy a gazdálkodóról adott információ tartalma és formája, az azt alátámasztó könyvvitel vonatkozásában az állandóság és az összehasonlíthatóság biztosított. Ezen alapelv érvényesítésének záloga a következetesen alkalmazott számviteli politika.
A folytonosság elve – kapcsolódva a következetesség elvéhez – egyrészt azt jelenti, hogy az üzleti év nyitó adatainak meg kell egyezniük az előző üzleti év megfelelő záró adataival, másrészt azt, hogy az egymást követő üzleti években az eszközök és források értékelése, az eredmény számbavétele általában nem változik. Ha az előző üzleti év értékelési, számbavételi elveit a Javaslatban szabályozott módon a gazdálkodó megváltoztatja, akkor a változtatást előidéző tényezőket, azok számszerűsített hatásait a kiegészítő mellékletben külön meg kell adni.
Az összemérés elve azt jelenti, hogy az adott időszak eredményének meghatározásakor a tevékenységek adott időszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételekkel szembeállítható költségeit, ráfordításait kell számításba venni, függetlenül a bevételek befolyásától, illetve a kifizetések időpontjától. Az árbevételt akkor kell elszámolni, amikor az áruszállítás, a szolgáltatásnyújtás szerződés szerinti teljesítése megtörtént. Az árbevétellel szembe kell állítani azokat a költségeket, amelyek a termék értékesítése, a szolgáltatásnyújtás érdekében felmerültek. Ebből az is következik, hogy a bevételekhez hozzá kell rendelni az igényelt támogatásokat, de nem lehet a költségekhez (ráfordításokhoz) rendelni a még nem esedékes, még fel nem merült bevételeket. Az összemérés elvéből következik az is, hogy a bevételek és a költségek (ráfordítások) ahhoz az időszakhoz kapcsolódjanak, amikor azok gazdaságilag felmerültek.
Az összemérés elve és hozzá kapcsolódóan az időbeli elhatárolás elve elsősorban az eredmény meghatározásának, az azt megalapozó könyvvezetés alapjául szolgál.
Az időbeli elhatárolás elve azt jelenti, hogy azon gazdasági események kihatásait, amelyek két vagy több évet is érintenek, az adott időszak bevételei és ráfordításai között olyan arányban kell elszámolni, ahogyan az alapul szolgáló időszak és az elszámolási időszak között megoszlik.
Az óvatosság elve azt jelenti, hogy nem lehet eredményt kimutatni akkor, ha az árbevétel, a bevétel pénzügyi realizálása részben vagy egészen bizonytalanná válik, annak ellenére, hogy a teljesítés a szerződésnek megfelelően történt, a terméket, a szolgáltatást átvették, az ellenértéket elismerték.
Az óvatosság elvéből következik, céltartalék-képzéssel eredményt csökkentő tételként kell figyelembe venni azokat a múltbeli, illetve folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, külső (harmadik) felekkel szembeni fizetési kötelezettségeket, a várható jövőbeni költségeket, amelyek – a mérlegkészítés időpontjáig rendelkezésre álló információk szerint - várhatóan vagy bizonyosan felmerülnek, de összegük vagy esedékességük időpontja a mérleg készítésekor még bizonytalan, továbbá a terven felüli értékcsökkenéseket, valamint értékvesztéseket, amelyek az eszközök piaci értékét meghaladó bekerülési (illetve könyv szerinti) értéke között tartósan mutatkoznak. (Az óvatosság elvének érvényesülését befolyásolja a Javaslat azon előírása, amely szerint, ha az alacsonyabb értéken való értékelés okai már nem, illetve csak részben állnak fenn, akkor a korábban leírt értékvesztést, immateriális javaknál, tárgyi eszközöknél a terven felüli értékcsökkenést meg kell szüntetni, vissza kell írni.)
Az óvatosság elvének érvényesülése, a reális eredmény meghatározása a tulajdonosoknak, a befektetőknek is érdeke. A bizonytalan nyereség pénzügyileg még nem realizált. Így az annak terhére történő adó, illetve osztalékfizetés pénzügyi feltételeinek megteremtése további költségek (kamat) felmerülése mellett lehetséges. A valóságosnál nagyobb nyereség mellett a befektetők, a hitelezők is bizonytalanságban éreznék magukat, irreális nyereség alapján fektetnének be, hiteleznének, később – már kárukra is – kisebb eredmény valósulna meg.
Az óvatosság elvéhez kapcsolódnak a vagyontárgyak, a kötelezettségek értékelésére, az eredmény megállapítására vonatkozó – a Javaslatban rögzített – előírások, továbbá az is, hogy az eszközök értékének csökkenését, az értékvesztéseket, valamint a céltartalékokat az üzleti év eredményétől függetlenül el kell számolni.
A bruttó elszámolás elvéből az következik, hogy a befolyt bevételek a költségeket (a ráfordításokat) nem csökkenthetik, a követeléseket és a kötelezettségeket – a Javaslatban szabályozott esetek kivételével – az elszámolás során nem szabad összevonni, de következik az is, hogy követelést nem lehet a mérlegben a kötelezettségekkel szemben közvetlenül felvenni.
A “nettósítás” zavarja a megbízható és valós kép bemutatását. Ezért csak a Javaslatban rögzített esetekben alkalmazható.
Az egyedi értékelés elvéből az következik, hogy az eszközöket és a kötelezettségeket a könyvvezetés és a beszámolókészítés során egyedileg kell rögzíteni és értékelni. Sajátosan érvényesülhet az egyedi értékelés elve a tartalom elsődlegessége a formával szemben, a lényegesség, a költség-haszon összevetése számviteli alapelvek alkalmazásakor, továbbá a csoportosan nyilvántartott, azonos jellemzőkkel, feltételekkel rendelkező eszközöknél az átlagos beszerzési áron, illetve az úgynevezett FIFO módszerrel történő értékelésnél.
Sajátosan érvényesülhet az egyedi értékelés különösen,
I. tárgyi eszközöknél a számításba vett érték és a később számlázott, kivetett összeg különbözete, ha az az adott eszköz értékét jelentősen módosítja,
II. terven felüli értékcsökkenés elszámolásánál, ha a könyv szerinti érték tartósan és jelentősen magasabb, mint a piaci érték,
III. értékvesztés elszámolásánál, ha a könyv szerinti érték és a piaci érték különbözete tartósnak mutatkozik és jelentős összegű,
IV. vevőnként, adósonként kisösszegű követeléseknél, ahol százalékos arányban is lehet értékvesztést elszámolni,
V. valutában-devizában lévő eszközök-források értékelésénél, ha az nem jelentős, el lehet tekinteni az értékelés hatásának a könyvekben való rögzítésétől, a mérlegben való bemutatásától,
VI. a készleteknél az egyedileg megállapított értékvesztés helyett a könyv szerinti érték arányában is meghatározható az értékvesztés a vállalkozó által kialakított készletcsoportoknál,
VII. értékpapíroknál, készleteknél, valutánál, devizánál, ahol átlagos beszerzési áron, illetve az úgynevezett FIFO módszerrel történik a csoportba tartozó eszközök értékelése.
A tartalom elsődlegessége a formával szemben számviteli elv azt jelenti, hogy az éves beszámolóban az üzleti tranzakciók bemutatása azok közgazdasági tartalma alapján történik. Ennek érdekében a számviteli elszámolás során a szerződéseket, a megállapodásokat valós tartalmuk alapján kell megítélni és nem azok elnevezése, jogi formája szerint.
Indokolt a tartalom elsődlegessége a formával szemben alapelvnek a Javaslatban való rögzítése is, tekintettel arra, hogy egyrészt az üzleti életben előfordulnak olyan ügyletek, amelyek jogszabályi megalapozottsága nem teljesen egyértelmű, másrészt előfordul, hogy a szerződésekre alapozott ügyletek tartalma a szerződésben foglaltak alapján számviteli szempontból megkérdőjelezhető, harmadrészt megjelennek a gazdasági életben olyan újszerű, a Polgári Törvénykönyvben nem szabályozott, úgynevezett atipikus szerződésekre alapozott ügyletek (pl. lízingügyletek, franchise ügyletek, határidős ügyletek stb.), amelyek számviteli elszámolása "különös" kell legyen.
Az ilyen jellegű ügyletek számviteli elszámolásához – a beszámolóban való szerepeltetéséhez, illetve az azt alátámasztó könyvviteli elszámolás mikéntjéhez – támpontul a számviteli alapelvek, kiinduló pontként "a tartalom elsődlegessége a formával szemben" számviteli elv szolgál.
A lényegesség elve – a beszámoló szempontjából – azt jelenti, hogy lényegesnek minősül minden olyan információ, amelynek elhagyása vagy téves bemutatása befolyásolhatja a felhasználóknak a beszámoló alapján hozott gazdasági döntéseit. A lényegesség függ a tétel vagy tévedés nagyságától, ahogyan az az elhagyás vagy a téves bemutatás adott körülményei között megítélhető.
A lényegesség elve segíti érvényre juttatni a világosság alapelvét azáltal, hogy ezen elv értelmében mindazon tételeket, amelyek a mérlegben és az eredménykimutatásban nem vagy nem kellő részletezésben találhatók meg, és a beszámoló szempontjából lényegesek, a mérleg, az eredménykimutatás további részletezésével vagy a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
Indokolttá teszi ezen elvnek a Javaslatba iktatását az is, hogy a vállalkozónak – a törvénybe foglaltakon túlmenően – legyen lehetősége a gyakorlatban felmerült határesetekben ezt az elvet érvényesíteni.
A költség-haszon összevetésének elve (vagy más néven a gazdaságosság elve) általánosságban azt jelenti, hogy a beszámolóban szereplő információból nyerhető haszon – célszerűen – haladja meg az információ előállításának költségeit.
Ezen elv alkalmazása – a lényegesség elvéhez hasonlóan – az üzleti megítélés fogalomkörébe tartozik, hiszen sok esetben a nyerhető haszon és az azzal összefüggően felmerülő költségek nagyságának megítélése nagymértékben szubjektív, továbbá az információ előállítás költségeit szükségképpen nem az információ felhasználói viselik, és az információ felhasználásából származó előnyt (hasznot) szükségképpen nem az információ előállítói élvezik. Ezért a Javaslat a legszükségesebbnek ítélt információkat kötelezően előírja. Ez esetben a gazdálkodónak nincs választási lehetősége.
Ugyanakkor célszerű a költség-haszon összevetésének elvét alkalmazni minden olyan esetben, amikor egy gazdasági esemény, egy üzleti tranzakció számviteli, vagy más költségei indokolatlanul meghaladják az abból származó bevételeket [pl. behajthatatlannak kell minősíteni (és hitelezési veszteségként le kell írni) mindazon követeléseket, amelyeket eredményesen nem lehet érvényesíteni, mert érvényesítésük veszteséget eredményez vagy növeli a már meglévő veszteséget]; illetve annak eldöntéséhez, hogy a többletinformáció arányban áll-e a ráfordított költségekkel.
III. FEJEZET
AZ ÉVES BESZÁMOLÓ
Az éves beszámolóra vonatkozó általános szabályok
A 17-20. §-hoz
A kettős könyvvitelt vezető vállalkozó – ha nem készíthet egyszerűsített éves beszámolót – az üzleti évről az üzleti év utolsó napjával, mint mérlegfordulónappal éves beszámolót köteles készíteni, amelynek a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet kell mutatnia.
Az éves beszámoló a Javaslat szerint, az EGK 4. számú irányelvének megfelelően mérlegből, eredménykimutatásból és kiegészítő mellékletből áll. Nem része az éves beszámolónak az üzleti jelentés, de az éves beszámolóval egyidejűleg azt is el kell készíteni.
Az éves beszámolót a Javaslatban meghatározott szerkezetben és legalább az előírt részletezésben, bizonylatokkal alátámasztott, szabályszerűn vezetett kettős könyvvitel adatai alapján, világos és áttekinthető formában magyar nyelven kell elkészíteni.
Az éves beszámolóban szereplő adatok összehasonlíthatósága érdekében biztosítani kell az állandóságot a szerkezeti felépítésben, a tagolásban, az egyes tételek tartalmában, értékének meghatározásában (értékelésében) is. A Javaslat azonban nem zárja ki az indokolt változtatás lehetőségét, mind az egyes tételek minősítésében, mind azok értékelésében azzal, hogy a változtatás számszerűsített hatásait a kiegészítő mellékletben meg kell adni.
Egy adott vállalkozó tárgyévi gazdálkodásának megítélésekor fontos szempont, hogy beszámolója az adott üzleti évre vonatkozó információk mellett az előző üzleti év adatait is tartalmazza.
Az ellenőrzés megállapításainak az eszközökre-forrásokra, az eredmény összetevőire gyakorolt hatását – amennyiben az jelentős összegű – a Javaslat szerint a mérleg és az eredménykimutatás minden tételénél – a hiba megállapítása évének adataitól elkülönítetten – kell bemutatni. Az elkülönített bemutatás az ellenőrzés azon adataira vonatkozik, amelyek a mérlegkészítés időpontjáig ismertté váltak, amelyeket a vállalkozó nem vitatott, amelyek miatt nem fellebbezett, illetve amelyek jogerőssé váltak. Így biztosított, hogy az adott üzleti évre vonatkozó információkat az előző év(ek) adatai ne torzítsák, mert az előző év(ek)re vonatkozó módosító adatok a mérlegben és az eredménykimutatásban egy külön oszlopban kerülnek bemutatásra.
Az éves beszámolóban az adatokat általában ezer forintban kell megadni azon társaságok kivételével, ahol a mérlegfőösszeg meghaladja a száz milliárd forintot (ott millió forintban), továbbá ahol a Javaslat szerint az éves beszámolót magyar nyelven, de a társasági szerződésben rögzített konvertibilis devizában kell elkészíteni. Ez utóbbi esetben az értékadatokat a Magyar Nemzeti Bank hivatalos devizaárfolyam listája szerinti devizaegységben kell megadni.
Az éves beszámoló részét képező mérleget, eredménykimutatást és a kiegészítő mellékletet a vállalkozó képviseletére jogosult személy köteles aláírni. Így itt is érvényesül az egyszemélyi felelősség.
Közbenső mérleg
A 21. §-hoz
A gazdasági társaságokról szóló törvény – egyes társasági formáknál – az osztalékelőleg fizetése feltételeként közbenső mérleg készítését írja elő. A Javaslat szerint ezt a közbenső mérleget a számviteli törvény szerinti szabályoknak megfelelően kell elkészíteni. Mivel a közbenső mérleggel az osztalékelőleg fizetés megalapozottságát (azt, hogy van és év végén is lesz az osztaléknak fedezete) kell alátámasztani, indokolt a szigorú követelmény támasztása (amiből az is következik, hogy ahol kötelező a könyvvizsgálat, ott a közbenső mérleget is auditálni kell). Ugyanakkor a könyvviteli nyilvántartásokat nem kell (nem lehet) lezárni, nincs az üzleti évnek vége, de biztosítani kell a leltár összeállításával, hogy a közbenső mérleg, az azt alátámasztó eredménykimutatás a közbenső mérleg fordulónapjára vonatkozó könyvviteli nyilvántartások adatai alapján készüljön, az eszközök és a források év végi értékelésére vonatkozó előírások megtartásával, korrekcióival (értékvesztés, terven felüli értékcsökkenés elszámolásával, céltartalék-képzéssel, időbeli elhatárolásokkal), az azokat bizonyító külön számításokkal.
A közbenső mérleg fordulónapját a törvényi előírások konkrétan nem határozzák meg, azt az adott gazdasági társaság hatáskörébe utalják azzal, hogy az – a közbenső mérleg céljával összefüggésben – a lehető legközelebbi legyen (figyelembe véve az elkészítéséhez szükséges időt is) az osztalékelőlegről való döntés időpontjához.
A mérleg tagolása, tételeinek tartalma
A 22. §-hoz
A Javaslat 1. számú melléklete – az eddigiektől eltérően – az EGK 4. számú irányelvének megfelelően két fajta mérlegséma használatára ad lehetőséget [“A” és “B” változat]. Az “A” és “B” változat közül a vállalkozó szabadon választhat. Amennyiben azonban a vállalkozó az egymást követő üzleti évben nem azonos változat szerint készíti a mérleget, biztosítani kell, hogy a tárgyév adataival az előző üzleti év adatai összehasonlíthatók legyenek, továbbá a mérlegséma változtatást a kiegészítő mellékletben indokolnia kell.
Az 1. számú melléklet előírja a mérlegek felépítését, tételeinek sorrendjét, az egyes tételek megnevezését. Az előírt mérlegtételek továbbtagolásának nincs akadálya. A továbbtagolásnál figyelemmel kell azonban lenni arra, hogy a világos, áttekinthető forma követelményét – ez esetben is – biztosítani kell. Nem kell viszont a mérlegben feltüntetni azokat az arab számmal jelölt tételeket, amelyeknél sem az előző üzleti évre, sem a tárgyévre vonatkozóan adat nem szerepel, mert az adott tételhez tartozó eszköz, illetve forrás sem az előző üzleti év, sem a tárgyév mérlegfordulónapján a vállalkozónál nem volt.
A Javaslat lehetőséget biztosít arra is, hogy a mérleg arab számmal jelzett tételei egy-egy római számmal jelzett eszköz-, illetve forráscsoporton belül összevonhatók. (A római számmal jelzett tételeket akkor is szerepeltetni kell a mérlegben, ha az adott tételnél nincs értékadat.) Az összevonás a mérleg áttekinthetőségét segíti elő, mivel az összevonással a vállalkozóra jellemző eszközök, források maradnak csak meg a Javaslat által adott részletezésben.
A Javaslat az összevonás feltételeként a következőket jelöli meg:
I. az összevonásra kerülő tételek összegükben (külön-külön és együttesen) a megbízható és valós összkép szempontjából nem jelentősek,
II. az összevonás elősegíti a világosság elvének érvényesülését,
III. az összevont tételek és az összevonás indoka a kiegészítő mellékletben bemutatásra kerül.
Az összevonás nem érintheti a kapcsolt vállalkozásokkal összefüggő tételeket.
A Javaslat 1. számú melléklete szerinti mérleg “A” változatának felépítése megfelel az eddig is alkalmazott mérlegnek. A mérleg baloldalán az eszközök (más kifejezéssel: az aktívák), a mérleg jobb oldalán a források (más kifejezéssel: a passzívák) szerepelnek. A két oldal egyezőségét a tárgyévi mérleg szerinti eredmény beállítása biztosítja.
A Javaslat szerinti mérleg “A” változata az eszközöket az EGK 4. számú irányelve szerinti sorrendben tartalmazza, és ennek megfelelően rendezi a forrásokat is.
A Javaslat 1. számú melléklete szerinti mérleg “B” változatának felépítése lépcsőzetes. Először az eszközöket tartalmazza az “A” változat szerinti sorrendben, majd az egy éven belül esedékes kötelezettségek, a passzív időbeli elhatárolások levonásával először a forgóeszközök – kötelezettségek nettó összegét állapítja meg, majd az eszközök összértékét az egy éven belül esedékes kötelezettségek levonásával. Ezt követően kerülnek a mérlegbe beállításra a hosszú lejáratú kötelezettségek tételei, a céltartalékok, a saját tőke elemei, és ezen forrás elemek levonásával a mérleg szerinti eredmény. (Ez a mérlegséma is az EGK 4. számú irányelv szerintivel azonos felépítésű!)
Az eszköz a vagyonnak befektetett eszközökben (immateriális javak, tárgyi eszközök, befektetett pénzügyi eszközök), forgóeszközökben (készletek, követelések, értékpapírok, pénzeszközök), aktív időbeli elhatárolásokban megjelenő formája.
A forrás ugyanennek a vagyonnak az eredetét, származását (az eszközök forrását) mutatja. Mivel nincs olyan eszköz, amelynek ne lenne forrása, ne lenne eredete, a mérlegben az összes eszköz és az összes forrás – az “A” változat szerinti mérleg két főösszege – megegyezik egymással. Ez az egyezőség a mérleg lényege, természetes alapkövetelménye.
Alapításkor az eszközöket (pénzeszközöket, nem pénzbeli hozzájárulásokat) az alapítók bocsátják a vállalkozó rendelkezésére. Ekkor az eszközök értéke megegyezik a saját tőke értékével.
A működés során kívülállóktól is származnak eszközök: hitelt, kölcsönt vesz fel a vállalkozó, a vásárolt anyag ellenértékét később egyenlíti ki. Ez esetben az eszközök forrása a rövid, illetve a hosszú lejáratú kötelezettség, az idegen tőke.
A későbbiek során az eszközök és források közötti konkrét kapcsolat már nehezen mutatható ki: az eszközök összetétele, konkrét megjelenési formája, állománya folyamatosan változik, az eszközök forrásának egy része (elsősorban a saját tőke) viszonylag állandó. Az alapösszefüggés azonban változatlan marad: az összes eszköznek az összes forrással meg kell egyeznie.
A 23-24. §-hoz
A Javaslat egyértelművé teszi, az eszközök között azokat a befektetett eszközöket, forgóeszközöket kell kimutatni, amelyeket a vállalkozó rendelkezésére, használatára bocsátottak, amelyek a gazdálkodók működését szolgálják, függetlenül attól, hogy ezen eszközök tulajdonjoga csak törvényben, szerződésben rögzített feltételek teljesítése után kerül át a vállalkozóhoz. A pénzügyi lízing keretében átvett eszközöknél a lízingbeadó, a részletre vásárolt és birtokba vett eszközöknél az eladó a tulajdonjog átadását általában az utolsó részlet megfizetéséhez köti. Ez azonban nem akadálya annak, hogy a vállalkozó a rendelkezésére, használatára bocsátott (és a vállalkozási tevékenység során használt) eszközt állományba vegye, aktiválja. (Sőt kötelezettsége.)
Ingatlanok adásvételénél a tulajdonjog átengedését a telekkönyvbe történő bejegyzéshez kötik. A vevő az ingatlant azonban a telekkönyvi bejegyzés előtt birtokba veszi, tehát azt az eszközök között is állományba kell vennie. A bérbevett (a használatra átvett) eszközökön végzett beruházások, felújítások értéke hosszú távon térül meg a bevételekben, ezért azt állományba kell venni, azok az eszközök viszont, amelyeken ezeket elvégezték, nem kerülnek a bérbevevő tulajdonába. (A bérbevett eszközök – természetesen – nem szerepeltethetők értékkel a könyvekben és így a mérlegben sem, azokról a kiegészítő mellékletben indokolt számot adni.) A koncessziós szerződés alapján megvalósított, beszerzett eszközök általában állami vagy önkormányzati tulajdonba tartoznak, a bekerülési érték megtérülése, költségkénti elszámolása érdekében azonban ezen eszközöket is állományba kell venni.
A kezelésbe vett, a kincstári vagyon részét képező – tartósan a vállalkozó által használt, működtetett – eszközöket is állományba kell venni az átvételkor, a kezelésbe vételkori (vagyonkezelési szerződésben rögzített) értéküket pedig – ha jogszabály kivételt nem tesz - hosszú lejáratú kötelezettségként kell kimutatni.
A Javaslat szerint az eszközöket rendeltetésük, használatuk alapján a befektetett vagy a forgóeszközök közé kell besorolni. Természetesen, ez a besorolás csak addig érvényes, amíg az eszközök eredeti besorolásuknak megfelelően szolgálják a vállalkozó tevékenységét. Amennyiben az eszközök használata, rendeltetése tartósan megváltozik, a besorolást is meg kell változtatni. Ha a befektetett eszközök közé besorolt eszköz a működést, a tevékenységet tartósan már nem szolgálja, mert feleslegessé vált, akkor azt vagy közvetlenül értékesíteni kell, vagy a forgóeszközök közé kell – piaci értékének megfelelő értéken – átvezetni (átminősíteni). Ha a forgóeszközök közé besorolt értékpapír, részesedés, egyéb eszköz tartósan szolgálja a vállalkozó működését, tevékenységét, azt a befektetett eszközök közé kell átsorolni.
A Javaslat szerint befektetett eszközként csak olyan eszközöket szabad kimutatni, amelyeknek az a rendeltetése, hogy a vállalkozó működését, tevékenységét tartósan, legalább egy éven túl szolgálják. A “tartósan” minősítő ismérvet jelent, és minden esetben – nemcsak a befektetett eszközöknél – legalább egy évet meghaladó időtartamot jelöl. A befektetett eszközök közé az immateriális javak, a tárgyi eszközök, a befektetett pénzügyi eszközök tartoznak.
A 25. §-hoz
A Javaslat az immateriális javak között a mérlegben kimutatásra kerülő nem anyagi eszközök tartalmi előírásait ismerteti ebben a §-ban. Ezzel kapcsolatosan értelmező rendelkezést ad arra, hogy mit lehet kimutatni az alapítás-átszervezés aktivált értékeként, illetve a kísérleti fejlesztés aktivált értékeként.
A vállalkozási tevékenység indításával, megkezdésével, jelentős bővítésével, átalakításával, átszervezésével (ide értve a különböző minőségbiztosítási rendszerek bevezetését is) kapcsolatos költségeket akkor célszerű (és nem kötelező!) az alapítás-átszervezés aktivált értékeként kimutatni, ha az az alapítás-átszervezés befejezése után a tevékenység során megtérül. Ha a vállalkozó ezen költségeket az immateriális javak között nem aktiválja, akkor azt a felmerülés időszakában kell a költségek között elszámolnia.
A kísérleti fejlesztés – aktiválható termékben számításba nem vehető – közvetlen költségeit is állományba lehet venni az immateriális javak között akkor, ha azok a kísérleti fejlesztéshez kapcsolódó jövőbeni gazdasági haszonból a további fejlesztési költségek, a várható termelési költségek, illetve az értékesítés során közvetlenül felmerülő költségek levonása után várhatóan megtérülnek.
A megkezdett kísérleti fejlesztés jövőben várhatóan megtérülő költségeit is itt kell kimutatni (gyűjteni). Ezek a költségek azonban a be nem fejezett kísérleti fejlesztésnél még egyértelműen nem különíthetők el. Így a be nem fejezett kísérleti fejlesztés aktivált értéke magában foglalja azon termékek közvetlen költségeit is, amelyeket csak a kísérleti fejlesztés befejezésekor lehet a készletek, a tárgyi eszközök, a szellemi termékek között állományba venni.
Az EGK 4. számú irányelve is megengedi az alapítás-átszervezés, a kísérleti fejlesztés később megtérülő költségeinek az aktiválását azzal, hogy az alapítás-átszervezés, illetve a kísérleti fejlesztés aktivált értékéből még le nem írt összeg az osztalék kifizetésénél korlátot jelent (a magyar szabályozásban lekötött tartalékot) azért, hogy az állományba vett érték miatti eredménynövekedést a tulajdonosok osztalékként ne vonják ki a vállalkozásból.
A kísérleti fejlesztés aktivált értékében az alap- és alkalmazott kutatás költségei, valamint a kísérleti fejlesztés közvetett és általános költségei nem vehetők figyelembe, azokat a felmerülés időszakában kell elszámolni, a nemzetközi számviteli gyakorlat szerint is csak a kísérleti fejlesztés közvetlen költségei aktiválhatók.
A Javaslat szerint – az eddigiektől eltérően – az immateriális javak között vagyoni értékű jogként az ingatlanhoz kapcsolódó jogok nem mutathatók ki, azokat a jövőben az ingatlanok között kell szerepeltetni.
A mérlegben külön be kell mutatni az immateriális javakra adott előlegeket, mivel azok az immateriális javak megszerzése érdekében merültek fel.
A Javaslat ad arra lehetőséget, hogy a vagyoni értékű jogokat, a szellemi termékeket a vállalkozó piaci értéken értékelje. Amennyiben a vállalkozó él ezzel a lehetőséggel és a piaci érték meghaladja a könyv szerinti értéket (a terv szerinti értékcsökkenés elszámolt összegével csökkentett bekerülési értéket, mert a terven felüli értékcsökkenés már visszaírásra került), akkor a különbözetet az immateriális javak értékhelyesbítéseként az eszközök között kell kimutatnia.
A 26. §-hoz
A Javaslat a tárgyi eszközök között a mérlegben kimutatásra kerülő anyagi eszközök, tenyészállatok, beruházásokra adott előleg, a beruházások tartalmi előírásait adja meg ebben a §-ban. Értelmező rendelkezést ad a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett anyagi eszközökre, így az ingatlanokra, az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogokra, a műszaki berendezések, gépek, járművek, illetve az egyéb berendezések, felszerelések, járművek közé tartozó eszközökre.
Az EGK 4. irányelv követelményeinek megfelelően sorolta át a Javaslat az immateriális javak közül ide az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogokat. Ide sorolandó különösen a földhasználat, a haszonélvezet és a használat, a bérleti jog, a szolgalmi jog, az ingatlanokhoz kapcsolódó egyéb jogok. A Javaslat – az eddigiektől eltérően – lehetővé teszi, hogy az ingatlanok rendeltetésszerű használatának előfeltételét jelentő – jogszabályban nevesített – fejlesztési hozzájárulásokat (mint a víz- és csatornahasználati hozzájárulást, a villamosfejlesztési hozzájárulást, a gázelosztó vezetékre vonatkozó hálózatfejlesztési hozzájárulást) a vállalkozó az ingatlanok között vagyoni értékű jogként aktiválja, majd értékcsökkenési leírásként a várható használat időtartama alatt költségként elszámolja. A telefonhálózat használati jogáért fizetett összeget nem itt, hanem a vagyoni értékű jogok között kell kimutatni.
A Javaslat szerint nemcsak a bérbevett ingatlanokon, de a bérbevett egyéb eszközökön is végezhető beruházás, felújítás, így annak értékét elkülönítetten az adott tárgyi eszközcsoporton belül ki kell mutatni, mint bérbevett eszközön végzett beruházást, felújítást.
A Javaslat a tenyészállatokat is a tárgyi eszközök közé sorolja, korábban azok a készletek között szerepeltek. A tenyészállatok is tartósan szolgálják a vállalkozási tevékenységet azzal, hogy a tenyésztés, a tartás során leválasztható terméket (szaporulatot, más leválasztható állati terméket) termelnek, és a tartási költségek ezekben a termékekben több éven keresztül megtérülnek, vagy az egyéb hasznosítás (igateljesítmény, őrzési feladat, lovagoltatás) biztosítja a tartási költségek megtérülését.
A tárgyi eszközök között elkülönítetten kell kimutatni – a nemzetközi követelményeknek megfelelően – a beruházásokra (a tárgyi eszközök beszerzésére) adott előlegeket is.
A Javaslat ad arra lehetőséget, hogy a tárgyi eszközök között rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett anyagi eszközöket, tenyészállatokat a vállalkozó piaci értéken értékelje. Amennyiben a vállalkozó él ezzel a lehetőséggel és a piaci érték meghaladja a terv szerinti értékcsökkenéssel csökkentett bekerülési értéket (mert a terven felüli értékcsökkenés már visszaírásra került), akkor a különbözetet a tárgyi eszközök értékhelyesbítéseként az eszközök között kell kimutatnia.
A 27. §-hoz
A Javaslat szerint a befektetett pénzügyi eszközök között a mérlegben a befolyásolási, irányítási, ellenőrzési lehetőséget tartósan biztosító tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket, a tartósan adott kölcsönöket (ideértve a tartós bankbetéteket is), továbbá a tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat, valamint a befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítését kell kimutatni, az EGK 4. számú irányelvében megadott részletezésnek megfelelően (kiemelten a kapcsolt vállalkozásban, az egyéb részesedési viszonyban, a részesedési viszonyban nem lévőket).
A tartós kölcsönök között azokat a pénzkölcsönöket kell kimutatni, amelyeknél az adóssal kötött szerződés szerint a fizetési igények teljesítése, a betét megszüntetése a tárgyévet követő üzleti évben még nem esedékes. A Javaslat idesorolja a pénzügyi lízing, a részletre, a halasztott fizetéssel történt értékesítés miatti követeléseket is.
A Javaslat szerint a tartós tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket (a tartós részesedéseket) a vállalkozó piaci értéken értékelheti. Amennyiben él a vállalkozó ezzel a lehetőséggel, úgy a bekerülési értéket meghaladó piaci értéket a befektetett eszközök értékhelyesbítéseként az eszközök között kell kimutatnia.
A 28. §-hoz
Ha az eszközök nem tartósan, tehát egy évet nem meghaladóan szolgálják a vállalkozó tevékenységét, akkor azok forgóeszköznek minősülnek. Ilyenek a készletek, a követelések, az értékpapírok, a részesedések, a pénzeszközök.
A készletek mindig a forgóeszközök közé tartoznak. A Javaslat fogalmi meghatározást ad – a nemzetközi számviteli standardok előírásai figyelembe vételével – a készletek egyes elemeire. Eszerint vannak olyan eszközök, amelyeket értékesítési céllal szereztek be (áruk, közvetített szolgáltatások); vannak olyanok, amelyek a termelés, a feldolgozás fázisában vannak (befejezetlen termelés, félkész termékek); vannak olyanok, amelyek feldolgozottan értékesítésre várnak (késztermékek); vannak olyanok, amelyeket az értékesítendő termékek előállítása vagy szolgáltatások nyújtása során használnak fel (anyagok).
A Javaslat szerint – az előbbieken túlmenően – itt kell kimutatni:
I. azokat az anyagi eszközöket is használatba vételükig, amelyek a vállalkozó tevékenységét legfeljebb egy évig szolgálják,
II. azokat az eszközöket, amelyeket a használat, a rendeltetés tartós megváltozása miatt, mert – mint tárgyi eszköz – feleslegessé váltak, a tárgyi eszközök közül a forgóeszközök közé átsoroltak (átminősítettek),
III. a növendék-, a hízó- és az egyéb állatokat.
A leírtakból következően nem lehet a készletek között kimutatni a javításra, a bérmunkára, a bizományba átvett készleteket. Ezeket a javításra, a bérmunkára, a bizományba átadónál kell a készletek között – elkülönítetten – kimutatni.
Az EGK 4. számú irányelvének megfelelően elkülönítetten kell kimutatni a készletekre adott előlegeket.
A 29. §-hoz
A Javaslat szerint – az EGK 4. számú irányelvében megadott részletezésnek megfelelően – meg kell különböztetni az áruszállításból és szolgáltatásból származó követeléseket, a kapcsolt vállalkozással szembeni, illetve az egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szembeni követeléseket, a váltóköveteléseket és az egyéb követeléseket. A Javaslat megadja ezek tartalmi előírásait is, kiemelve, hogy a követelések között kell kimutatni a hitelviszonyt megtestesítő értékpapír, a tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítése miatti követelést, továbbá a vásárolt követelést, a térítés nélkül és egyéb címen átvett követeléseket, külön kiemelve a valódi penziós ügyletekkel kapcsolatos követeléseket.
A vevőkövetelések, a váltókövetelések, illetve az egyéb követelések közül a kapcsolt vállalkozással és az egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szembeni követeléseket ki kell emelni, azokat külön kell kimutatni.
A 30-31. §-hoz
A Javaslat szerint a forgóeszközök között azok az értékpapírok mutathatók ki, amelyeket forgatási célból, átmeneti, nem tartós befektetésként, kamatbevétel, illetve árfolyamnyereség elérése érdekében szereztek be, ide sorolva azokat a hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat is, amelyek a tárgyévet követő üzleti évben lejárnak.
A forgóeszközök között kimutatott értékpapírok részletezése követi az EGK 4. számú irányelvében megadottakat, elkülönítve a kapcsolt vállalkozásban lévő részesedéseket, illetve a visszavásárolt tulajdoni részesedést jelentő saját befektetéseket is.
A társasági jogban általánosan érvényesülő elv, hogy a gazdasági társaság önmagának nem lehet a tulajdonosa. Ez alól kivétel a jegyzett tőkén felüli tőke terhére megszerezhető saját részvény, saját üzletrész, amelyet egy éven belül el kell idegeníteni. Ebből következően, a visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész sajátos eszköz, hiszen esetleges bevonása a saját tőke csökkenésével jár, ezért indokolt a mérlegben külön bemutatni.
A Javaslat a pénzeszközök közé sorolja az elektronikus pénzeszközöket is.
A 32-33. §-hoz
Az aktív időbeli elhatárolások az összemérés elvének alkalmazásából következnek. A Javaslat szerint a megbízható és valós összkép, a pontosabb információ érdekében az aktív időbeli elhatárolásokon belül elkülönítetten kell kimutatni: a bevételek, továbbá a költségek, ráfordítások időbeli elhatárolását, valamint a halasztott ráfordításokat.
A Javaslat külön kiemeli, hogy a bevételek időbeli elhatárolásaként a járó árbevételt, a járó kamatbevételt, a járó egyéb bevételt kell kimutatni, mivel a gyakorlatban általában csak a járó kamatbevételt sorolják ide.
A Javaslat szerint a névérték alatt kibocsátott, névérték alatt vásárolt diszkont – hitelviszonyt megtestesítő – értékpapíroknál (függetlenül attól, hogy azt a befektetett eszközök vagy a forgóeszközök között mutatják ki) a névérték és a vételár közötti különbözetet időarányosan kamatbevételként kell elszámolni.
A nemzetközi számviteli gyakorlatban általánosan elterjedt, hogy a befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapíroknál – ha azt névérték alatt vásárolták – a beszerzési érték és a névérték közötti különbözetből az üzleti év mérlegfordulónapjáig időarányosan jutó összeget az aktív időbeli elhatárolásokkal szemben a pénzügyi műveletek egyéb bevételeként elszámolják (a beszerzési érték és a névérték közötti különbözettel időarányosan és nem egyösszegben a beváltáskor növelik az eredményt). A Javaslat ezt átvette, az éves beszámolót készítők számára kötelezően előírta, meghatározva a megszüntetés szabályait is.
A Javaslat lehetőséget ad arra, hogy amennyiben a forgóeszközök között kimutatott, hitelviszonyt megtestesítő értékpapír beszerzési értékében nem veszik figyelembe a bizományi díjat, a vásárolt vételi opció díját és az jelentős összegű, továbbá az az értékpapír beváltásakor várhatóan megtérül, akkor annak összegét időbelileg el lehet határolni. A Javaslat ezzel az elszámolást kívánja egyszerűsíteni.
A Javaslat az aktív időbeli elhatárolások között elkülönítetten rendeli kimutatni a halasztott ráfordításokat. Ezen halasztott ráfordítások tartalmuk szerint végleges vagyoncsökkenést jelentenek, több év alatt kerülnek megszüntetésre, ezért indokolt a mérlegben is a külön kimutatásuk.
A Polgári Törvénykönyv lehetővé teszi a kötelezettség (tartozás) átvállalásokat. A véglegesnek minősülő térítésmentes (ellentételezés nélküli) tartozásátvállalás az átvállaló eredményét, ezen keresztül a vagyonát csökkenti. A számviteli alapelvek érvényesülése érdekében az – ellentételezés nélkül - átvállalt kötelezettséget – az átvállalás időpontjától annak pénzügyi rendezéséig – ki kell mutatni, ugyanakkor a vagyoncsökkenést csak a kötelezettség pénzügyi rendezésekor indokolt elszámolni. Ezért a Javaslat szerint a tartozás átvállalásakor az átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét rendkívüli ráfordításként el kell számolni, majd ebből az összegből az üzleti évben pénzügyileg nem rendezett összeget – mint halasztott ráfordítást – időbelileg el kell határolni. Az időbeli elhatárolást az átvállalt kötelezettség pénzügyi rendezésekor kell megszüntetni.
A külföldi pénzértékre szóló - beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó - hiteltartozásokat, devizakötvény-kibocsátásból származó tartozásokat a mérlegfordulónapon értékelni kell. Az értékelésből adódó – árfolyamnyereséggel nem ellentételezett – árfolyamveszteséget a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaként el kell számolni, majd mint nem realizált árfolyamveszteséget a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaival szemben időbelileg el lehet határolni. Az elhatárolás lehetőségével biztosítható az, hogy az elhatárolt árfolyamveszteség a törlesztéskor, a törlesztéshez szükséges deviza beszerzésekor terhelje az időszak eredményét. Ezért az elhatárolt összegből a tartozások törlesztésekor csak a törlesztő részre jutó nem realizált árfolyamveszteséget kell a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai növelésével megszüntetni.
A Javaslat szerint a halasztott ráfordítást – az előbbiektől eltérően - meg kell szüntetni akkor, ha a devizahitelt teljes összegében visszafizetik, illetve a devizahitellel finanszírozott tárgyi eszközt, vagyoni értékű jogot értékesítették vagy más jogcímen az állományból kivezették.
A 34-35. §-hoz
A Javaslat szerint a mérlegben a források között a saját tőkét, a céltartalékokat, a kötelezettségeket és a passzív időbeli elhatárolásokat kell kimutatni az 1. számú mellékletben megadott részletezéssel és sorrendben.
Az európai számviteli gyakorlatban a saját tőkéből a jegyzett tőke és a tőketartalék a befektetők által pénzben, anyagi eszközökben véglegesen az adott vállalkozó rendelkezésére bocsátott vagyont mutatja, míg a saját tőke többi eleme általában a tevékenység során elért adózott eredményből a vállalkozónál hagyott összeg, illetve a vállalkozónál eszközei értékelésekor a múltbeli bekerülési érték és a piaci érték közötti különbözet, az értékelési tartalék.
A Javaslat szerint – az előbbieknek megfelelően – a saját tőke a jegyzett tőkéből (csökkentve azt a jegyzett, de még be nem fizetett tőke összegével), a tőketartalékból, az eredménytartalékból, a lekötött tartalékból, az értékelési tartalékból és a mérleg szerinti eredményből tevődik össze.
A jegyzett tőke a tulajdonosok (a tagok), a befektetők, az alapítók által a vállalkozás létesítésekor, jegyzett tőkéjének emelésekor a vállalkozó rendelkezésére bocsátott azon eszközök értékével egyezik meg, amelyet a tulajdonosok (tagok), a befektetők, az alapítók azért bocsátottak a vállalkozó rendelkezésére, hogy abban tagsági jogot, tulajdoni részesedést szerezzenek, illetve növeljék azt, hogy a megszerzett jog, a részesedés arányában az elért eredményből osztalék, részesedés formájában részesüljenek. A jegyzett tőke részvénytársaságnál, korlátolt felelősségű társaságnál az az összeg, ameddig a tulajdonosokat (a tagokat) felelősség terheli.
A vonatkozó előírások szerint a jegyzett tőkét nem kötelező azonnal teljes összegében befizetni. A jegyzett, de még be nem fizetett tőke azonban még nem működő vagyon. Ezért ezt az összeget a saját tőkén belül negatív előjellel - a jegyzett tőkét a működtethető tőkére módosító tételként - kell feltüntetni. A saját tőkénél külön soron (tájékoztató adatként) fel kell tüntetni a visszavásárolt tulajdoni részesedést névértéken.
A gazdasági társaságokról szóló törvény szerint a társaság a cégbejegyzéssel jön létre. A jegyzett tőke fogalmát a Javaslat annak függvényében határozza meg, hogy a jegyzett tőkét, annak változását a cégbíróságon bejegyzik-e vagy sem (azt terheli-e bejegyzési kötelezettség vagy sem). Ha bejegyzik (részvénytársaságnál, korlátolt felelősségű társaságnál, egyéb gazdálkodónál), akkor jegyzett tőke a cégbíróságon bejegyzett tőke. Ha nem terheli bejegyzési kötelezettség, akkor a létesítő okiratban meghatározott, a tulajdonosok (a tagok) által ténylegesen és tartósan rendelkezésre bocsátott tőke a jegyzett tőke. Ezt az előírást alkalmazni kell a tőkeemelésnél és a tőkeleszállításnál is.
A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél nem alkalmazható a jegyzett tőkére vonatkozó általános előírás, nincs társasági szerződés, nincs – általános ismérvekkel rendelkező – tulajdonos. Ezért a fióktelepnél a Javaslat a fióktelep működéséhez, a tartozások kiegyenlítéséhez szükséges, a külföldi székhelyű vállalkozás által biztosított, tartósan és ilyen címen a fióktelep szabad rendelkezésére bocsátott vagyont minősíti jegyzett tőkének. A Javaslat időpontot nem jelöl meg, így a jegyzett tőke összegének növekedése, esetleg csökkenése is bekövetkezhet.
A gazdasági társaságokról szóló törvény használja az alaptőkén, a törzstőkén felüli vagyon fogalmát. A Javaslat ezt lefordítja a számvitel nyelvére azzal, hogy meghatározza a jegyzett tőkén (alaptőkén, törzstőkén) felüli vagyoni fedezetet, mely szerint az – eltérő rendelkezés hiányában – a jegyzett tőkével, a lekötött tartalékkal, az értékelési tartalékkal csökkentett saját tőkével egyezik meg.
A 36. §-hoz
A Javaslat nevesíti a tőketartalékot növelő-csökkentő tételeket azzal, hogy a tőketartaléknak negatív egyenlege nem lehet.
A tőketartalékot valójában a tulajdonosok (a tagok) bocsátják a vállalkozás rendelkezésére alapításkor, illetve a jegyzett tőke emelésekor. A Javaslat szerint részvénytársaságnál a részvények kibocsátáskori, illetve tőkeemeléskori (jegyzési) ellenértéke és névértéke közötti különbözetet kell a tőketartalékba helyezni. Ha a jegyzett tőkét, illetve a jegyzett tőke emelését a cégjegyzékbe bejegyezték, és a különbözet fedezetét jelentő eszközök átvétele a cégbejegyzést megelőzően megtörtént, akkor a bejegyzés időpontjával (ha a különbözet fedezetét jelentő pénzeszközök átvétele a cégbejegyzést követően volt, akkor a pénzeszközök átvételével egyidejűleg) kell a tőketartalék növekedését rögzíteni.
A Javaslat külön szabályozza – de tartalmában nem eltérően – az egyéb (részvénytársaságon kívüli) vállalkozónál az alapításkor, illetve a jegyzett tőke emelésekor végrehajtott tőketartalék-növelést. Valójában a jegyzési érték (a teljes vagyoni hozzájárulás) és a (jegyzett tőkével, a jegyzett tőkeemeléssel azonos) névérték közötti különbözetet kell a tőketartalékba helyezni. Ha a jegyzett tőkét, illetve a jegyzett tőke emelését a cégjegyzékbe bejegyezték, és a különbözet fedezetét jelentő eszközök átvétele a cégbejegyzést megelőzően megtörtént, a bejegyzés időpontjával (ha a különbözet fedezetét jelentő pénzeszközök átvétele a cégbejegyzést követően volt, akkor a pénzeszközök átvételével egyidejűleg) kell a tőketartalék növekedését rögzíteni. Annál a vállalkozónál, ahol a cégbíróságon a jegyzett tőkét nem jegyzik, ott az alapításkor is, a tőkeemeléskor is a tőketartalékot csak az ilyen címen átadott eszközök átvételével egyidejűleg lehet rögzíteni.
A Javaslat szerinti előírásokból az következik, hogy a tőketartalékba a tulajdonosok (a tagok) is csak alapításkor, a jegyzett tőke emelésekor helyezhetnek összeget, amelynek bizonylata az alapításról, a tőkeemelésről szóló létesítő okirat és a tőketartalékba helyezésről (annak eszközeiről) szóló közgyűlési, alapítói, taggyűlési határozat.
A jegyzett tőke leszállítása történhet – a cégjegyzékbe történt bejegyzés időpontjával – a jegyzett tőkén felüli tőkével (így a tőketartalékkal) szemben, de történhet tőkekivonással is. Ez utóbbi esetben a kapcsolódó tőketartalékkivonást a tőkeleszállítás cégjegyzékbe való bejegyzése időpontjával kell a tőketartalék csökkenéseként kimutatni. A tőkeleszállításnál – mindkét esetben – bizonylat az erről szóló létesítő okirat és a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozat.
A Javaslat rendelkezik arról is, ha a cégbíróságon a jegyzett tőkét nem jegyzik, a létesítő okirat és a taggyűlési határozat alapján, a taggyűlési határozatban megjelölt időponttal (legkorábban a határozat keltének időpontjával) történik a jegyzett tőke leszállítása a jegyzett tőkén felüli tőkével (így a tőketartalékkal) szemben. Tőkekivonás esetén is az előbbi időponttal kell a jegyzett tőke leszállítását és a tőkeleszállításhoz kapcsolódó tőketartalék-kivonást keresztül vezetni.
A Javaslat 38. §-ának (2) bekezdése meghatározza, mit kell a tőketartalékból lekötni. Ha ilyen tétel van, annak összegét a felmerüléskor a lekötött tartalékba át kell vezetni, ha már nem indokolt a lekötés, annak összegét a lekötött tartalékból vissza kell vezetni a tőketartalékba. Amennyiben a tőketartalékból lekötendő tartalékra a tőketartalék pozitív összege nem nyújt fedezetet, és mivel a tőketartalék negatív nem lehet, a tőketartalékkal nem fedezett lekötést az eredménytartalék terhére kell elvégezni. (Ebben az esetben a visszavezetést is az eredménytartalék javára kell végrehajtani.)
Az üzleti év vesztesége a mérleg szerinti eredményben jelenik meg, amelyet az üzleti év könyveinek megnyitása után az eredménytartalékba kell átvezetni. Az eredménytartalék – emiatt mutatkozó – negatív egyenlegének kompenzálására felhasználható a szabad rendelkezésű tőketartalék.
Amennyiben jogszabály támogatásnak (általában fejlesztési támogatásnak) a tőketartalékba helyezését, illetve valamilyen ráfordításnak, elvonásnak a tőketartalékból történő megfizetését rendeli el, akkor azt a pénzmozgással, az eszközmozgással egyidejűleg kell a tőketartalék növekedéseként, illetve csökkenéseként kimutatni.
A 37. §-hoz
Az eredménytartaléknak a tárgyévet megelőző üzleti években folytatott gazdálkodás adózott - osztalékkal, részesedéssel csökkentett - eredményének halmozott összegét kell mutatnia. Ennek megfelelően, az eredménytartalék az előző üzleti év(ek) mérleg szerinti eredményének (nyereségének, veszteségének) megfelelő összeggel változik, ide értve az ellenőrzés miatti módosításokat is.
A Javaslat külön-külön részletezi az eredménytartalékot növelő, illetve csökkentő tételeket azzal, hogy a növekedés – esetenként – az eredménytartalék negatív összegének csökkenését vagy a csökkenés az eredménytartalék negatív összegének további növekedését is eredményezheti.
A veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezésére a tőketartalékot lehet felhasználni, illetve a jegyzett tőkét lehet leszállítani. Jegyzett tőkét emelni csak szabad rendelkezésű eredménytartalékból lehet akkor, ha a létesítő okirat szerinti tőkeemelést a cégjegyzékbe bejegyezték, a bejegyzés időpontjával.
A Javaslat 38. §-ának (4)-(5) bekezdése meghatározza, mit kell az eredménytartalékból lekötni. Ha ilyen tétel van, annak összegét a felmerüléskor a lekötött tartalékba át kell vezetni, és ha már nem indokolt a lekötés, annak összegét a lekötött tartalékból az eredménytartalékba vissza kell vezetni. Szigorú feltételként írja elő a Javaslat, hogy a lekötött tartalék növekedését az eredménytartalékkal szemben akkor is el kell számolni, ha a lekötött tartalék növekedése miatt az eredménytartaléknak negatív egyenlege lesz, vagy negatív egyenlege nő.
A gazdasági társaságokról szóló törvényben szabályozott pótbefizetés elszámolására vonatkozóan a Javaslat abból indul ki, hogy a pótbefizetést a veszteség fedezetére rendelik el, a veszteséget az eredménytartalék tartalmazza, így a pótbefizetés összegével annál a gazdasági társaságnál, amelyik kapja – a pénzmozgással egyidejűleg – indokolt lenne az eredménytartalékot növelni, amelyik adja, annál pedig az eredménytartalékot csökkenteni.
A pótbefizetés azonban nem tőkejuttatás. A gazdasági társaságokról szóló törvény szerint a társaság megszűnése esetén először a veszteség fedezetére kapott pótbefizetés összegét kell visszafizetni, így indokolt a kapott pótbefizetést lekötött tartalékként kezelni.
Az előbbiek alapján – a Javaslat szerint – a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a pénzmozgással egyidejűleg
I. a pótbefizetés összegét az eredménytartalékot csökkentő tételként,
II. a pótbefizetés visszakapott összegét az eredménytartalékot növelő tételként
kell kimutatni. Ugyanakkor annál a gazdasági társaságnál, amelyik a pótbefizetést kapta, a pénzmozgással egyidejűleg
I. a veszteség fedezetére kapott pótbefizetés összegét a lekötött tartalék növekedéseként,
II. a pótbefizetés visszafizetett összegét a lekötött tartalék csökkenéseként
kell kimutatni.
A jegyzett tőke leszállítása történhet – a cégjegyzékbe történt bejegyzés időpontjával – a jegyzett tőkén felüli tőkével (így az eredménytartalékkal) szemben, de történhet tőkekivonással is. Ez utóbbi esetben a kapcsolódó eredménytartalék-kivonást a tőkeleszállítás cégjegyzékbe való bejegyzése időpontjával kell az eredménytartalék csökkenéseként kimutatni. A tőkeleszállításnál – mindkét esetben – bizonylat az erről szóló létesítő okirat és a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozat.
Amennyiben a cégbíróságon a jegyzett tőkét nem jegyzik, a jegyzett tőke leszállítása a jegyzett tőkén felüli tőkével (így az eredménytartalékkal) szemben a létesítő okirat és a taggyűlési határozat alapján, a taggyűlési határozatban megjelölt időponttal (legkorábban a határozat keltének időpontjában) történik. Ugyanezen időponttal kell átvezetni tőkekivonás esetén a jegyzett tőke leszállítását és a tőkeleszállításhoz kapcsolódó eredménytartalék-kivonást is.
Az eredménytartalék a tárgyévet megelőző üzleti év(ek)ben folytatott vállalkozási tevékenység mérleg szerinti eredményének halmozott összege. Amennyiben az pozitív összegű, akkor az – a pozitív összeg erejéig - az adózott eredmény kiegészítéseként osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény kamatára igénybevehető. Az igénybevételnek az a feltétele, hogy az igénybevétel után is a lekötött tartalékkal, az értékelési tartalékkal csökkentett saját tőke összege meghaladja a jegyzett tőke összegét.
A 38. §-hoz
A Javaslat szerint a megbízható és valós összkép bemutatása, a hitelezők, a befektetők jobb tájékoztatása, az osztalék, részesedés, a kamatozó részvények kamata kifizetésének jogszabályból adódó korlátai bemutatása, továbbá az EGK 4. számú irányelvében megfogalmazottaknak való megfelelés érdekében indokolt a jegyzett tőkén felüli tőkéből bármilyen címen lekötött összeget elkülönítetten szerepeltetni, kimutatni.
Csak meglévő tőketartalékot lehet lekötni. Az eredménytartalékot terhelő lekötéseknél a Javaslat már nem ebből indul ki. Meghatározott esetekben az eredménytartalékot – jogszabályi előírás alapján – akkor is le kell kötni, ha a lekötés előtti szabad eredménytartalék erre nem nyújt fedezetet, vagy egyáltalán nem volt szabad eredménytartalék.
A tőketartalék, az eredménytartalék lekötése nem változtatja meg a saját tőkét, csak átrendezi annak elemeit, korlátozza annak felhasználási lehetőségeit.
A gazdasági társaságokról szóló törvény előírásaiból következően a társaság átalakulásakor a jegyzett tőkén felüli vagyonként kell figyelembe venni azoknak a vagyontárgyaknak – a vagyonmérleg szerinti saját tőke és mérlegfőösszeg arányában számított – értékét, amelyek a jegyzett tőkében nem vehetők figyelembe, mert nem forgalomképesek, illetve csak harmadik személy hozzájárulása (engedélye) alapján ruházhatók át. A társaság működése, tevékenysége során is előfordulhat azonban, hogy eszközei átmenetileg vagy tartósan nem lesznek forgalomképesek. Ha ez bekövetkezik, akkor a Javaslat szerint ezen eszközöknek – az üzleti év mérlegének saját tőke és mérlegfőösszege arányában számított – értékét a tőketartalékból le kell kötni. (Természetesen csak addig, amíg azok ismételten nem lesznek forgalomképesek.) Ez a lekötés különösen a jegyzett tőkén felüli tőke terhére történő tőkeemelésnél szolgáltathat hasznosítható információkat.
Korábbi jogszabályi előírás a tőketartalékba rendelte a szövetkezeteknél a fel nem osztható vagyon értékét, amelynek a lekötött tartalékba történő átvezetését a fel nem oszthatósága indokolja.
A Javaslat szerint a lekötött tartalékok között kell kimutatni továbbá:
I. a visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek névértékét, illetve visszavásárlási értékét, ha ez utóbbi a több (következik a gazdasági társaságokról szóló törvénynek a visszavásárlásra vonatkozó feltételeiből),
II. átalakulás esetén a vagyon felértékelése, illetve az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre való áttérés miatt még fizetendő társasági adónak megfelelő összeget (a saját tőke növekedésének az a része, amelyet adó formájában még be kell fizetni),
III. az osztalék, a részesedés, a kamatozó részvény utáni kamat kifizetésének egyéb korlátait,
IV. a veszteség fedezetére fizetendő pótbefizetés – elkülönített – összegét, ha arról az illetékes testület már döntött, de pénzügyi teljesítés a mérleg fordulónapjáig még nem történt meg,
V. a jogszabályi előírás vagy a vállalkozó saját elhatározása alapján lekötött tőke- és eredménytartalékot.
A lekötött tartalékot meg kell szüntetni, ha azok az okok már nem állnak fenn, amely miatt az elkülönítés, a lekötés történt. A lekötött tartalékot azzal a tartalékkal (tőketartalékkal, eredménytartalékkal) szemben kell megszüntetni, amellyel szemben a lekötés megtörtént.
A 39-40. §-hoz
A Javaslat szerint az értékelési tartalék az eszközök piaci értékelése alapján meghatározott értékhelyesbítéssel azonos összeg.
Az értékelési tartalék fogalmából ugyan következik, az egyértelműség érdekében azonban elő kell írni: az értékelési tartalék és az értékhelyesbítés csak egymással szemben és azonos összegben változhat, az értékelési tartalék terhére a saját tőke más elemeit nem lehet kiegészíteni, annak terhére kötelezettség közvetlenül nem teljesíthető.
Külön kiemelendő, az értékelési tartalékot bizonyos számításoknál, mint az osztalékelőleg, az osztalék, a kamatozó részvény utáni kamat, a jegyzett tőkén felüli tőke terhére történő tőkeemelés fedezetének meghatározása során saját tőkét csökkentő korrekciós tételként kell figyelembe venni. Ugyanakkor a gazdasági társaságokról szóló törvény szerinti saját tőke követelmények meghatározásánál – általában – az a saját tőke részeként vehető figyelembe.
A Javaslat az osztalékelőleg, az osztalék, a részesedés, a kamatozó részvény utáni kamat kifizetésének, továbbá a jegyzett tőkének a jegyzett tőkén felüli saját tőke terhére történő emelésének feltételeit úgy határozza meg, hogy az csak a valóban rendelkezésre álló, a jegyzett tőkét meghaladó, szabad rendelkezésű saját tőke terhére történhessen, az osztalékelőleg, az osztalék, a részesedés, illetve a kamatozó részvény utáni kamat kifizetése, továbbá a tőkeemelés miatt a hitelezői érdek ne sérüljön. Ehhez kapcsolódik az az előírás is, amely szerint ingyenes vagy kedvezményes dolgozói részvényt, illetve dolgozói üzletrészt, továbbá a hitelezőknek – követelésük ellenében – részvényeket csak tőkeemelés formájában, előbbiek szerint meghatározott jegyzett tőkén felüli saját tőke terhére lehet kibocsátani.
A leírt szabály alól kivétel – a gazdasági társaságokról szóló törvény sajátos előírása miatt – az átváltoztatható kötvény, amelynek részvénnyé történő átalakítása során a kötvénykibocsátás miatti kötelezettség terhére kell a jegyzett tőke (és a jegyzett tőkén felüli saját tőke) emelését végrehajtani.
A 41. §-hoz
A Javaslat megváltoztatja a korábbi céltartalék-képzési kötelezettséget.
A vevő, az adós minősítése alapján a mérlegfordulónapon fennálló követelések után a jövőben nem céltartalékot kell képezni, a követelések év végi értékelésekor a követelés összegét a várhatóan meg nem térülő összeggel, értékvesztés elszámolásával kell csökkenteni.
A Javaslat szerint az (1) bekezdésben leírt esetben kötelező céltartalékot képezni (az óvatosság elvéből következően a feltételezhető veszteséggel csökkenteni kell az eredményt), a (2) bekezdésben leírt esetben viszont céltartalék képezhető az időszakonként ismétlődő jövőbeni kötelezettségekre. Ez a szabályozás összhangban van a céltartalékkal kapcsolatosan az EGK 4. számú irányelvében leírtakkal.
Céltartalékot kell képezni minden olyan esetben, amikor a múltbeli, illetve a folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, külső (harmadik) felekkel szembeni fizetési kötelezettség várhatóan vagy bizonyosan felmerül, azok összege vagy esedékességének időpontja azonban még bizonytalan. Ilyen lehet különösen a jogszabályban meghatározott kötelezettség (mint a garancia), a korengedményes nyugdíjazás, a végkielégítés miatti kötelezettség, a környezetvédelmi kötelezettség. Ez esetben a szükséges és indokolt céltartalékot meg kell képezni, még akkor is, ha az üzleti év eredménye emiatt veszteséges lesz. A céltartalék-képzés nagyságát a mérlegkészítés időpontjáig rendelkezésre álló információk alapján kell meghatározni.
Céltartalékot akkor lehet képezni az időszakonként ismétlődő jövőbeni költségekre (elsősorban a fenntartási költségekre, átszervezési költségekre, időszakonként jelentkező környezetvédelmi költségekre), ha azok feltételezhetően vagy bizonyosan felmerülnek, de összegük vagy felmerülésük időpontja a mérlegkészítéskor még bizonytalan. Ez esetben nincs külső (harmadik) fél, a céltartalék-képzéssel a cél az, hogy az egyes üzleti évek eredménye pontosabb legyen. A költségekre képzett céltartalék nagyságát is a mérlegkészítéskor rendelkezésre álló információk alapján kell meghatározni. A szokásos üzleti tevékenység rendszeresen és folyamatosan felmerülő költségeire céltartalék nem képezhető.
A Javaslat szerinti (4) bekezdés a külföldi pénzértékre szóló – beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó - hiteltartozások, továbbá devizakötvény kibocsátásából származó tartozások időbelileg elhatárolt árfolyamveszteségének céltartalék szükségletét határozza meg. Ezt a céltartalékot az elhatárolt, halasztott ráfordításként elszámolt, nem realizált árfolyamveszteség halmozott összegének a hitelfelvételtől, a kötvénykibocsátástól eltelt időtartam és a hitel teljes futamideje arányában kell meghatározni. A számításnál figyelembe vett hitelfutamidő nem lehet hosszabb, mint a hitellel, a devizakötvény kibocsátásából származó devizával finanszírozott tárgyi eszköz, vagyoni értékű jog várható élettartama.
Amennyiben a halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteséget – bármilyen okból – meg kell szüntetni, akkor a kapcsolódóan képzett céltartalék is megszüntetendő.
A Javaslat szerint – meghatározott gazdálkodási körben – a könyvvezetés, a beszámolókészítés sajátosságait kormányrendelet szabályozza. Ezen gazdálkodói körben – a Javaslatban megfogalmazottakon túlmenően – a sajátosságok miatt indokolt, hogy a kormányrendelet további céltartalékképzést, egyéb tartalékképzést írjon elő, elsősorban a hitelintézeteknél, a biztosító intézeteknél, a Magyar Nemzeti Banknál.
A 42-43. §-hoz
A Javaslat meghatározza a kötelezettség fogalmát, majd megállapítja, hogy a kötelezettségek lehetnek: hátrasorolt kötelezettségek, hosszú és rövid lejáratú kötelezettségek. A hátrasorolt kötelezettségeket korábban – kiemelés nélkül – a hosszú lejáratú kötelezettségek között kellett kimutatni. A Javaslat eltért a korábbi csoportosítástól, mivel a hátrasorolt kötelezettségek (különösen akkor, ha azt kapcsolt vállalkozás folyósítja) – a rájuk vonatkozó kritériumok alapján – valójában tartós forrást jelentenek, alárendelt kölcsöntőkeként funkcionálnak.
A gazdasági életben mind gyakrabban előfordul, hogy a vállalkozás működéséhez, tevé-kenységéhez szükséges pénzeszközöket a tulajdonosok (tagok) nem a jegyzett tőke (és a tőketartalék, azaz a saját tőke) emelésével biztosítják, hanem hosszú lejáratú, hátrasorolt hitelek, kölcsönök nyújtásával. A számviteli irányelvekhez adott értelmező magyarázat is célszerűnek tartja a hátrasorolt kötelezettségeknek, mint alárendelt kölcsöntőkének a mérlegben külön tételben történő bemutatását. A Javaslat élt ezzel a lehetőséggel, a hátrasorolt kötelezettségekre értelmező rendelkezést adott, a mérlegben pedig azt kapcsolt vállalkozással, egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással, egyéb gaz-dálkodóval szembeni hátrasorolt kötelezettségek megbontásban kell külön kimutatni.
Az EGK 4. számú irányelve követelményének megfelelően ki kell emelni az átváltoztatható kötvények, a kibocsátott egyéb kötvények miatti kötelezettségeket, továbbá mind a hosszú, mind a rövid lejáratú kötelezettségekből a kapcsolt vállalkozással, az egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szembeni kötelezettségeket.
A fióktelep sajátos helyzetéből következik, hogy a fióktelep és a külföldi székhelyű vállalkozás (annak más fióktelepe) egymás közötti kapcsolatának pénzügyi rendezése – ha ezt a devizajogszabályok lehetővé teszik – elmaradhat vagy nem közvetlenül valósul meg. Ezért elő kell írni, hogy a devizában fennálló és a pénzügyileg nem rendezendő – azonos devizaösszegű – követeléseket és kötelezettségeket év végén össze kell vezetni, s a forintban mutatkozó különbözettel az eredményt kell módosítani, biztosítva a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzet valós, megbízható kimutatását.
A 44-45. §-hoz
A passzív időbeli elhatárolások az összemérés elvének alkalmazásából következnek. A Javaslat szerint a megbízható és valós összkép, a pontosabb információ érdekében a passzív időbeli elhatárolásokon belül elkülönítetten kell kimutatni: a bevételek, továbbá a költségek, ráfordítások időbeli elhatárolását, valamint a halasztott bevételeket.
A Javaslat szerint időbelileg el kell határolni a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére - visszafizetési kötelezettség nélkül - kapott, egyéb bevételként elszámolt támogatás összegéből a tárgyévben költséggel, ráfordítással nem ellentételezett összeget is, az összemérés számviteli alapelv érvényre jutása érdekében. Amennyiben a kapott támogatás közvetlenül nem költséget, ráfordítást ellentételez, illetve a vállalkozó nem fejlesztési célra kapta, akkor azt időbelileg nem lehet elhatárolni.
A nemzetközi számviteli gyakorlatban általánosan elterjedt, hogy a befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapíroknál – ha azt névérték fölött vásárolták – a beszerzési érték és a névérték közötti különbözetből az üzleti év mérlegfordulónapjáig időarányosan jutó összeget a passzív időbeli elhatárolásokkal szemben a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaként számolják el (a beszerzési érték és a névérték közötti különbözettel időarányosan és nem a beváltáskor egyösszegben csökkentik az eredményt). A Javaslat ezt átvette, az éves beszámolót készítők számára kötelezően előírta, meghatározva a megszüntetés szabályait is.
A Javaslat szerint a valuta- és devizakészleteket, a külföldi pénzértékre szóló egyéb eszközöket és kötelezettségeket a mérleg fordulónapján ugyanazon árfolyammal értékelni kell. Amennyiben az értékeléskor kimutatott különbözet összevontan nyereséget mutat, azt időbelileg el kell határolni, és a későbbi években – az előbbiekből adódó – árfolyamveszteségre kell felhasználni. Ezen szabályozással elkerülhető, hogy nem realizált árfolyamnyereséget mutasson ki a vállalkozó.
A Javaslat a passzív időbeli elhatárolások között elkülönítetten rendeli kimutatni a halasztott bevételeket. Ezen halasztott bevételek több év alatt kerülnek megszüntetésre, több év alatt lesznek olyan bevételek, amelyet az eredménykimutatás is tartalmaz. Ezért indokolt a mérlegben is a külön kimutatás.
A Javaslat szerint (az általános indokolásban leírtaknak megfelelően)
I. a fejlesztési célra – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott támogatás, véglegesen átvett pénzeszköz összegét a pénzmozgással egyidejűleg,
II. az eszközök beszerzéséhez kapcsolódó kötelezettségek elengedett, illetve harmadik fél által átvállalt összegét az elengedéssel, az átvállalással egyidejűleg,
III. a térítés nélkül átvett eszközök nyilvántartási (legfeljebb forgalmi, piaci) értékét az eszközök átvételekor
rendkívüli bevételként kell elszámolni, majd azt támogatásonként (az elengedett kötelezettségekhez kapcsolódó már használatba vett eszközöknél legfeljebb az adott eszközök nyilvántartás szerinti összegében) időbelileg – halasztott bevételként – el kell határolni. Ezt a – tételesen kimutatott – passzív időbeli elhatárolást – halasztott bevételt – a fejlesztés során megvalósított eszköz, az elengedett, harmadik fél által átvállalt kötelezettséghez kapcsolódó eszköz, illetve a térítés nélkül átvett eszköz – törvény szerint meghatározott – beszerzési értékének, illetve beszerzési értéke arányos részének költségkénti, ráfordításkénti elszámolásakor kell megszüntetni.
A leírtakból az is következik, a fejlesztési célra kapott támogatás, a véglegesen átvett pénzeszközök elköltése még nem jelenti azt, hogy az időbelileg elhatárolt – halasztott – bevételt meg lehet szüntetni. A halasztott bevételt csak a megvalósított eszközök költségként, ráfordításként elszámolt összegében, illetve azzal arányosan (ha az eszköz vegyes forrásból valósult meg) szabad a rendkívüli bevételek között végérvényesen elszámolni.
A Javaslat szerint a halasztott bevételek között kell kimutatni a negatív üzleti vagy cégértéket is, amelyet a választott amortizációs időszak alatt az egyéb bevételekkel szemben kell megszüntetni, függetlenül attól, hogy a negatív üzleti vagy cégérték nagyságára ható eszközök, illetve kötelezettségek értéke miként alakult.
A mérlegtételek értékelésének általános szabályai
A 46. §-hoz
A Javaslat szerint a mérlegtételek értékelésénél a vállalkozás folytatásának elvéből kell kiindulni, azaz a vállalkozás a tevékenységét a szokásos üzletmenetnek megfelelően továbbfolytatja, folytatni tudja. Nem várható a vállalkozás megszűnése, a végzett tevékenység beszüntetése.
A beszámoló készítésének egyik alapelve a folytonosság elve. Ez azt jelenti, hogy az előző üzleti évben alkalmazott értékelési gyakorlatot következetesen alkalmazzák. Ez azonban nem jelenti azt, hogy az értékelési elvek nem változtathatók meg. Megváltoztathatók, de csak akkor, ha a változtatást előidéző tényezők tartósan jelentkeznek és emiatt a változás is tartósnak minősül. Az értékelési elvek, eljárások ilyen változtatását, az azt előidéző tényezőket, azoknak az eszközökre, a forrásokra, az eredményre gyakorolt, számszerűsített hatását a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
A Javaslat előírja az eszközök és kötelezettségek leltározással, egyeztetéssel történő ellenőrzését és az egyedenkénti értékelést, meghatározva azt is, hogy egyedi értékelésnek minősül az átlagos beszerzési áron, továbbá a FIFO módszerrel történő értékelés is.
Az eszközök és a kötelezettségek értékelése közvetlen hatással van az eredményre. Ezért az értékelés során figyelembe kell venni minden olyan értékcsökkenést, értékvesztést, céltartalékot, amely a mérleg fordulónapján meglévő eszközöket és kötelezettségeket érinti.
Az eszközök bekerülési (beszerzési és előállítási) értéke
Az 47-48. §-hoz
A Javaslat meghatározza a minden eszközre érvényes bekerülési érték fogalmát azzal, hogy minden az eszköz megszerzéséhez, létesítéséhez, üzembe helyezéséhez felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható beszerzési, előállítási költség a bekerülési érték részét képezi. Nagyon fontos jellemzője a bekerülési értéknek az, hogy azokat a felmerült tételeket kell a bekerülési érték meghatározása során figyelembe venni, amelyek az eszközhöz közvetlenül kapcsolódnak, továbbá amelyeknek az eszközhöz való kapcsolódása megfelelő mutatók, jellemzők segítségével biztosított.
A bekerülési érték szabályozásával a Javaslat az összemérés számviteli alapelv követelményének teljesülését segíti elő: a beszerzéshez kapcsolódó költségek abban az időszakban csökkentsék az eredményt, amikor azok fedezete – az adott eszköz használata során - az (ár)bevételben megjelenik.
A Javaslat részletesen felsorolja a bekerülési érték részét képező költségelemeket, ide sorolva – többek között az illetéket, a vámterhet, az előzetesen felszámított, de le nem vonható általános forgalmi adót, a jogszabályon alapuló hatósági igazgatási, szolgáltatási díjat, az egyéb hatósági, szolgáltatási eljárási díjat, a vásárolt vételi opció díját, ha azok az eszköz beszerzéséhez szorosan kapcsolódnak.
A jelenlegi előírások gyakorlati végrehajtásának tapasztalatai alapján rögzíti a Javaslat, hogy nem része a bekerülési értéknek az ellenérték arányában megosztott előzetes felszámított általános forgalmi adó le nem vonható hányada (mivel a tevékenység ellenértéke és a beszerzett eszköz között a közvetlen kapcsolat hiányzik). A beruházáshoz kapcsolódó, véglegesen kapott támogatás összegével viszont nem szabad csökkenteni az eszköz bekerülési értékét, a támogatás összegét rendkívüli bevételként kell elszámolni, majd időbelileg – halasztott bevételként - el kell határolni.
A Javaslat szerint része a bekerülési értéknek az eszköz (nemcsak a tárgyi eszközök) beszerzéséhez, előállításához közvetlenül kapcsolódóan igénybe vett hitel, kölcsön üzembe helyezésig felmerült kamatán túlmenően, a hitel, kölcsön felvétele előtt – a hitel, a kölcsön feltételeként előírt – bankgarancia díja, a hitel-, kölcsönszerződésben meghatározott, a hitel igénybevétele miatt fizetett kezelési költség, folyósítási jutalék, a hitel igénybevételéig felszámított rendelkezésre tartási jutalék, a hitel-, kölcsönszerződés közjegyzői hitelesítésének díja, továbbá a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó biztosítási díj, a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizahitelnek az üzembe helyezésig felmerült – árfolyamnyereséggel nem ellentételezett - árfolyam-vesztesége, valamint mindaz a díj és költség, ami a beruházás tervezése, előkészítése, lebonyolítása, termelésbe állítása során felmerül.
A Javaslat rendezi azt az utóbbi időben gyakran előforduló beszerzést, amikor az ún. zöldmezős beruházásokhoz szükséges építési telket úgy vásárolják meg, hogy az építési telken épület, építmény is van, amelyet használatbavétel nélkül lebontanak. A Javaslat abból indul ki, az építési telek többet érne, ha nem lenne rajta – a külön tételben megvásárolt – épület, építmény. Ezért azok beszerzési, bontási költségeivel az építési telek értékét indokolt növelni. Amennyiben azonban a lebontott épület, építmény beszerzési, bontási költségeivel növelt telekérték meghaladja az üres építési telek piaci értékét, a különbözettel a megvalósuló beruházás (épület, építmény) bekerülési értékét kell növelni.
A beruházások megvalósításának gyakran előfeltétele az, hogy az építési területen egy meglévő – általában nem a beruházó tulajdonát képező – létesítményt (tárgyi eszközt) le kell bontani (át kell helyezni) és újra kell építeni, építtetni. Az így újraépített létesítmény (épület, építmény) újraépítésének költségeit elkülönítetten kell kimutatni, az nem része azon beruházás bekerülési értékének, amely miatt azt le kellett bontani és újra kellett építeni (át kellett helyezni). Ezen újraépített épület, építmény bekerülési értékét az eszköz tulajdonosának, használójának a megállapodás szerinti módon és értéken át kell adni az újbóli rendeltetésszerű használatba vételkor.
A Javaslat a bekerülési értéket csökkentő tételként határozza meg a beruházásra adott előlegek után, azok elszámolásáig, továbbá a beruházásra elkülönített pénzeszközök után, azok felhasználásáig kapott kamatok összegét, valamint a próbaüzemeltetés során előállított, raktárra vett, értékesített (értékesíthető) termékek, teljesített szolgáltatások előállítási költségét, ennek hiányában azoknak az állományba vételkor ismert piaci értékét, illetve a még várhatóan felmerülő költségekkel csökkentett eladási árát.
A bekerülési értékbe tartozó költségelemeket a felmerüléskor, a gazdasági esemény megtörténtekor kell a bekerülési értékben számításba venni. Amennyiben azonban ezek bizonylatolt értékei az üzembe helyezéskor, a raktárba történő beszállításkor még nem állnak rendelkezésre (az illetékhivatal az illeték összeget még nem vetette ki, a szállítói számla még nem érkezett meg), akkor azok értékét a rendelkezésre álló egyéb dokumentumok alapján kell meghatározni. Az így meghatározott érték és a tényleges összeg közötti különbözettel a bekerülési értéket a végleges bizonylatok kézhezvételekor kell módosítani (nem visszamenőleges hatállyal), de csak akkor, ha a különbözet az adott eszköz értékét jelentősen módosítja. (Ez utóbbi előírással a Javaslat a számviteli alapelvek adta lehetőségek mérlegelésére utal, és arra, hogy ezt is a számviteli politikában szükséges szabályozni.)
A Javaslat külön foglalkozik azokkal az esetekkel, amikor a bekerülési értéket a későbbiek során módosítani kell. Tárgyi eszközöknél a bekerülési értéket növeli az annak bővítésével, rendeltetésének megváltoztatásával, átalakításával, élettartamának növelésével összefüggő munkák bekerülési értéke, továbbá az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga (kapacitása, pontossága) helyreállítását szolgáló felújítási munka ellenértéke. Elsősorban a vásárolt készletek beszerzési, bekerülési értékét növelheti a beszerzést követően elvégzett bérmunka díja.
A Javaslat rendezi azt a gyakorlatban sokszor előforduló esetet, amikor a bérlő megvásárolja azt a bérleményt (ingatlant), amelynek bérbe vételét megelőzően a bérleti jog megszerzéséért jelentős összeget fizetett, és a bérleti jogért fizetett összeget teljes összegében költségként még nem számolhatta el. A bérlemény (az ingatlan) eladási árába “beszámítják” a bérleti jogért fizetett (és még le nem írt) összeget, annak összegével csökkentve a szerződés szerinti eladási árat. A Javaslat szerint ilyen esetben indokolt az ingatlan bekerülési értékébe beszámítani az ugyanazon ingatlannal kapcsolatosan korábban fizetett és még költségként el nem számolt (még le nem írt) bérleti jog címén kimutatott összeget is.
A Javaslat meghatározta az egységes gyakorlat érdekében az importbeszerzés fogalmát. Az importbeszerzésnél érvényesül a területi elv. Az importbeszerzés elszámolása szempontjából külföld a Magyar Köztársaság államhatárán kívüli terület. Így importbeszerzés a külföldről történő eszközbeszerzés, illetve a külföldiek által nyújtott szolgáltatás.
Nem minősül importbeszerzésnek viszont a magyar határállomás és a külföldi rendeltetési hely közötti útszakasz devizában, valutában vagy forintban számlázott, fizetett szállítási és rakodási-raktározási díja, mivel azzal - a határparitásos ár megállapíthatósága érdekében - az exportárbevétel értékét kell csökkenteni.
Az importbeszerzés értékét a deviza, a valuta forintra átszámításának egységes gyakorlata érdekében kellett meghatározni. Külön ki kell emelni a barter-ügyletek keretében beszerzett importtermékek, importszolgáltatások értékének meghatározását azzal, hogy azt az importbeszerzés, illetve az exportértékesítés szerződés szerinti devizaértékének az első (akár importtal, akár exporttal történő) teljesítése napjára vonatkozó – a Javaslat szerinti – árfolyamon átszámított forintértéken kell meghatározni. Fontos hangsúlyozni, a számviteli előírások szerinti barter-ügylet nem azonos az exportértékesítés miatt fennálló devizakövetelésnek utólag áruval történő kiegyenlítésével.
A 49. §-hoz
A gazdasági társaság és a tulajdonosok (a tagok) közötti, alapításhoz, tőkeemeléshez, tőkeleszállításhoz, a Javaslatban szabályozott cégvásárláshoz, átalakuláshoz, beolvadáshoz kapcsolódó eszközmozgásoknál az eszközök értékelésére vonatkozó előírásokat a Javaslat külön §-ban szabályozza. E szerint – az azonos módon és értékben történő figyelembevétel érdekében – az eszközök értékét a létesítő okiratnak, a létesítő okirat módosításának, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozatnak, a vagyonmérlegnek (vagyonleltárnak), a vagyonfelosztási javaslatnak, illetve – ahol ilyen nincs – a gazdasági társaság által közölteknek kell tartalmaznia.
A Javaslat szerint a gazdasági társaságnál alapításkor, tőkeemeléskor a nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulásként átvett eszközöknek a létesítő okiratban, annak módosításában, illetve az alapítói, a közgyűlési, a taggyűlési határozatban meghatározott értéke a bekerülési érték.
A gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a tulajdoni részesedést jelentő befektetés értéke
I. alapításkor, tőkeemeléskor a jegyzett tőke, valamint a létesítő okiratban, annak módosításában, illetve az alapítói, a közgyűlési, a taggyűlési határozatban a jegyzett tőkén felüli tőke fedezeteként meghatározott vagyoni hozzájárulás együttes értéke a ténylegesen befizetett pénzbetétnek és a rendelkezésre bocsátott nem pénzbeli betétnek megfelelő összegben,
II. átalakuláskor a megszűnt részesedésre jutó – végleges vagyonmérleg szerinti – saját tőke összege,
III. beolvadáskor a külső tulajdonosnál a megszűnt részesedésre jutó – végleges vagyonmérleg szerinti – saját tőke összege.
Ha a gazdasági társaságnál a jegyzett tőkét leszállítják, vagy a gazdasági társaság jogutód nélkül megszűnik, akkor a tulajdonosnál (a tagnál) az átvett eszközök bekerülési értéke – a jegyzett tőke leszállításakor – a gazdasági társaság által közölt, illetve számlázott érték, megszűnés esetén a vagyonfelosztási javaslat szerinti érték.
Sajátos módon kerül meghatározásra a tulajdoni részesedést jelentő befektetés értéke cégvásárlás esetén. Ez esetben ugyanis a részesedés bekerülési értéke a részvényekért, üzletrészekért fizetett ellenértéknek (a vételárnak) az üzleti vagy cégértékkel csökkentett, a negatív üzleti vagy cégértékkel növelt összege. (Az üzleti vagy cégérték, illetve a negatív üzleti vagy cégérték külön kerül kimutatásra.) Így elérhető, hogy a tulajdoni részesedést jelentő befektetést valós piaci értékén vegyék állományba.
Az 50. §-hoz
A Javaslat ezen §-a a beszerzés sajátos eseteit mutatja be.
Abban az esetben, ha a követelés összegét nem pénzben egyenlítik ki, hanem eszközök átadásával, akkor az így átvett eszközök bekerülési értékét a szerződésben, a megállapodásban, a csereszerződésben, a vagyonfelosztási javaslatban szereplő – általában számlázott vagy egyéb módon bizonylatolt – összegben kell meghatározni.
Csereszerződés útján beszerzett eszköz beszerzési értékét magának a csereszerződésnek kell tartalmaznia, az – eltérő szerződés, megállapodás hiányában – a cserébe adott eszköz eladási árával egyezik meg.
A kamatozó értékpapírok vételára nem tartalmazhatja a vételár részét képező kamat összegét, azt a beszerzéskor a kapott kamatokat csökkentő tételként kell elszámolni.
A Javaslat szerint a térítés nélkül átvett, az ajándékként, a hagyatékként kapott eszköz, a nem adminisztrációs hiányosság miatti, többletként fellelt eszköz bekerülési értéke legfeljebb az eszköznek az állományba vétel időpontjában meglévő piaci értéke lehet. Ezen eszközök piaci értéken történő állományba vételével biztosított, hogy a működés, a tevékenység költségszerkezete valós legyen, ugyanakkor az eredményre gyakorolt hatása – a rendkívüli bevételekkel történő ellentételezés miatt – valójában nulla.
A saját előállítású terméknek a saját kiskereskedelmi egységbe történő kiszállításakor, illetve (saját) üzemben történő továbbfelhasználásakor megfizetett adó, járulék, termékdíj összegével az előállított termék előállítási költségét, beszerzési értékét növelni kell a megállapított, bevallott adó, járulék, illetve környezetvédelmi termékdíj összegével, illetve csökkenteni kell azok visszatérített összegével.
A pénzügyi lízing keretében lízingelt, a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel értékesített terméket a lízingbeadónak, az eladónak az átadáskor a könyvekből ki kell vezetni, értékesítésként el kell számolnia. Gyakran előfordul, hogy a szerződésben rögzített feltételek nem teljesülnek (a tulajdonjog nem száll át a lízingbevevőre, a vevőre, mert a részleteket nem fizette meg vagy a futamidő közben felmondják a lízingszerződést), vagy a lízingbevevő a futamidő végén nem él opciós jogával, és a korábban értékesített eszközt az eladó visszaveszi. Ez esetben a visszavett eszköz bekerülési értéke – a Javaslat szerint – a vevő által használt eszköz visszavételkori piaci értékével, legfeljebb az eredeti eladási árral azonos érték lesz, amelyet az eladó, a lízingbeadó által kiállított helyesbítő számlával kell dokumentálni.
A külföldi székhelyű vállalkozás – a vonatkozó jogszabály szerint – köteles biztosítani a fióktelep működéséhez, a tartozások kiegyenlítéséhez szükséges vagyont. Mivel a fióktelep jogi személyiséggel nem rendelkezik, része a külföldi székhelyű vállalkozásnak, a hitelezői érdekek védelme, a valós vagyoni érték kimutatása érdekében indokolt szabályozni a külföldi székhelyű vállalkozás által tartósan rendelkezésre bocsátott nem pénzbeli hozzájárulás értékének meghatározását és felső határát (legfeljebb a vámérték és az e törvény szerinti egyéb beszerzési érték együttes összege a bekerülési érték).
A külföldi székhelyű vállalkozás (annak más fióktelepe) eszközöket adhat át a fióktelepnek. Ezt a kapcsolatot – a vonatkozó jogszabály szerint – úgy kell tekinteni, mintha a kapcsolat a külföldi vállalkozáson kívüli vállalkozással jött volna létre. Ebből az következik, hogy a külföldi székhelyű vállalkozás (annak más fióktelepe) a magyarországi fióktelep felé köteles számlázni, a fióktelep pedig a beszerzésre vonatkozó előírások szerint köteles eljárni és a kapott eszközök számla szerinti értékét elszámolni. Ezen beszerzések általában importbeszerzésnek minősülnek, kivéve, ha ezen kapcsolat a külföldi székhelyű vállalkozás kettő vagy több magyarországi fióktelepe között közvetlenül jön létre.
Az 51. §-hoz
A bekerülési érték részét képezik a saját tevékenység keretében előállított termékek, nyújtott szolgáltatások közvetlenül felmerült költségei, továbbá azok a költségek, amelyek a termék-előállítással, a szolgáltatásnyújtással szoros kapcsolatban voltak, valamint azok a költségek, amelyek a termékre, a szolgáltatásra megfelelő mutatók, jellemzők segítségével elszámolhatók (együttesen közvetlen önköltség). A közvetlen önköltség megállapításának szabályait – a Javaslat szerint – az önköltségszámítás rendjére vonatkozó szabályzatban kell rögzíteni.
A Javaslat előírja, hogy az előállítási költségek között kell elszámolni az idegen vállalkozó által megvalósított beruházáshoz a beruházó által biztosított vásárolt anyagok bekerülési értékét, továbbá a saját előállítású termékek, nyújtott szolgáltatások közvetlen önköltségét. Ezt az előírást az indokolta, hogy – elsősorban az építési – beruházások jelentős részénél a kivitelező csak az elvégzett munka díját számlázza, mert az anyagot, a különböző szolgáltatásokat a megrendelő biztosítja, ugyanakkor a beruházás bekerülési értékében ez utóbbi értékeket is számításba kell venni. Szabályozni kellett azt is, hogy a megrendelő által biztosított anyagot, szolgáltatást mikor kell számításba venni. Természetesen akkor, amikor azok beépítésre kerültek, amikor a szolgáltatást nyújtották. Statisztikai számbavétel szempontjából is fontos, hogy a megrendelő által biztosított anyag, saját előállítású termék, nyújtott szolgáltatás valójában a saját vállalkozásban végzett beruházásokra vonatkozó szabályok szerint kerüljön elszámolásra. (Nem lehet beruházásként közvetlenül elszámolni a beruházáshoz szükséges anyagok vásárlását.)
Az eszközök értékcsökkenése
Az 52-53. §-hoz
Az immateriális javak, a tárgyi eszközök a tartós használat, a folyamatos fizikai elhasználódás és erkölcsi avulás miatt értéküket fokozatosan elvesztik, így azt költségként el kell számolni. A nemzetközi számviteli gyakorlatnak megfelelően a vállalkozónak kell eldöntenie a rendeltetésszerű használatbavételkor, az üzembehelyezéskor, hogy a bekerülési értéket milyen hasznos élettartama alatt, évenként milyen összeggel, milyen módszerrel, milyen maradványérték figyelembevételével számolja el az eredmény terhére (terv szerinti értékcsökkenés elszámolás).
A Javaslat tartalmazza a hasznos élettartam és a maradványérték fogalmát is. A hasznos élettartam az az időszak, amely alatt az amortizálható eszközt a vállalkozó a várható fizikai elhasználódás (műszakok száma, a tevékenységre jellemző körülmények, az eszköz fizikai jellemzői), erkölcsi avulás, az eszköz használatával kapcsolatos jogi és egyéb korlátozó tényezők figyelembevételével várhatóan használni fogja. Hasznos élettartam lehet a megtermelhető darabszám, elvégezhető teljesítmény vagy egyéb egységszám figyelembevételével meghatározott időszak, amely időszak alatt a vállalkozó az előbbieket várhatóan elő tudja állítani az amortizálható eszköz felhasználásával.
A maradványérték a hasznos élettartam végén az adott eszköz várhatóan realizálható értéke (esetleg a haszonanyag- vagy hulladékérték), amelyet a rendeltetésszerű használatbavétel, az üzembehelyezés időpontjában rendelkezésre álló információk alapján kell meghatározni.
A tárgyi eszközök használata során az üzemeltetési költségeken túlmenően az eredményt az értékcsökkenési leírás és a karbantartási költség terheli. A karbantartási költség a használat során évről-évre növekszik. Egyenletes költségterhelés érdekében célszerű, ha – ehhez igazodóan – az értékcsökkenési leírás évenként elszámolandó összege degresszív módon kerül meghatározásra. Ha hitel igénybevételével történik az eszköz beszerzése, akkor az üzembe helyezést, a rendeltetésszerű használatbavételt követően további eredményt terhelő tételek (kamat, árfolyamveszteség) is megjelennek (amelyeket már nem lehet a beszerzési értékben figyelembe venni). Ezek a tételek a hitel visszafizetésével arányosan csökkennek, évről-évre kisebb összeggel terhelik az eredményt.
Üzemgazdasági megfontolások, továbbá az összemérés számviteli alapelvének érvényesülése érdekében lehetőséget ad a Javaslat arra, hogy a tárgyi eszköz évenként elszámolandó értékcsökkenése összegének meghatározása során figyelembe vegyen az adott eszköz használatával – a várható hasznos élettartamon belül – elérhető bevételt terhelő valamennyi költséget, ráfordítást. Ez esetben az évenként elszámolásra kerülő amortizáció összege – a hasznos élettartam egészében vagy annak egy részében – progresszíven emelkedő is lehet.
A Javaslat az immateriális javak között kimutatott befejezett kísérleti fejlesztés, továbbá alapítás-átszervezés aktivált értékénél 5 évben maximálta a leírási időszakot, míg a vagyoni értékű jogoknál – a korábbiaktól eltérően – nem állapított meg leírási időszakot. Ennek indoka az, hogy a vagyoni értékű jogok szerződésen, megállapodáson alapulnak, azok pedig különböző lejáratúak lehetnek. Az itt kimutatott vagyoni értékű jogok (ide értve a telefonvonal használati jogának megszerzését is) hasznos élettartamát az általános előírások szerint kell meghatározni.
A Javaslat az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok közé sorolja az ingatlanok rendeltetésszerű használatának előfeltételét jelentő – jogszabályban nevesített – hozzájárulásokkal szerzett jogokat. Ezek leírására is az általános szabályokat kell alkalmazni.
Az üzleti vagy cégértéket 5 év vagy ennél hosszabb idő alatt lehet leírni. Az amortizációs időszakot a többletköltség várható megtérülése függvényében kell meghatározni, azt a későbbiek során nem befolyásolja a nagyságára ható eszközök és kötelezettségek alakulása.
Az értéküket megtartó (esetleg növelő) eszközöknél terv szerinti értékcsökkenés nem számolható el (földterület, telek), illetve nem szabad értékcsökkenést elszámolni (képzőművészeti alkotás, régészeti lelet, kép- és hangarchívum).
A Javaslat – az egyszerűbb elszámolás érdekében – lehetőséget ad arra, hogy az 50 ezer forint egyedi beszerzési, előállítási érték alatti szellemi termékek, tárgyi eszközök bekerülési értékét a vállalkozó a használatbavételkor egyösszegben értékcsökkenési leírásként elszámolja. Az így leírt eszközöket a továbbiakban nem lehet a mérlegben értékkel kimutatni, analitikus nyilvántartásukról a vállalkozó saját hatáskörében köteles gondoskodni.
A Javaslat szerint kötelező terven felüli értékcsökkenést elszámolni akkor, ha az immateriális jószág, a tárgyi eszköz könyv szerinti értéke magasabb, mint a mérlegfordulónapi piaci értéke, ha
I. a használatban lévő immateriális jószág, tárgyi eszköz (ide nem értve a beruházást) könyv szerinti értéke tartósan és jelentősen magasabb, mint ezen eszközök piaci értéke,
II. a szellemi termék, a tárgyi eszköz (ideértve a beruházást is)
= értéke tartósan lecsökkent,
= feleslegessé vált, hiányzik, megsemmisült,
I. a vagyoni értékű jog csak korlátozottan vagy egyáltalán nem érvényesíthető,
II. a befejezett kísérleti fejlesztés révén megvalósuló tevékenységet korlátozzák, megszüntetik vagy eredménytelen lesz.
A mérleg valódiság elvének érvényesülése érdekében az eszköz értékének csökkentését olyan mértékig kell végrehajtani, hogy az a használhatóságának megfelelő, a mérlegkészítéskor érvényes piaci értékén szerepeljen a mérlegben.
A Javaslat lehetőséget ad az aktiváláskor meghatározott értékcsökkenés módosítására, ha az annak megállapítása során figyelembe vett hasznos élettartamban, a használat körülményeiben, a várható maradványértékben, az adott eszköz értékében lényeges változás következett be. Ilyen lehet: egy műszakról több műszakra való áttérés vagy fordítva, értéknövelő beruházás, illetve felújítás elvégzése. A változtatás tényét, eredményre gyakorolt hatását a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
Az eszközök értékvesztése
Az 54-56. §-hoz
A Javaslat szerint a tulajdoni részesedést jelentő befektetésnél értékvesztést kell elszámolni, ha annak könyv szerinti értéke tartósan és jelentős összegben meghaladja piaci értékét. A piaci érték meghatározásánál a társaság piaci megítélésének, tőzsdei, tőzsdén kívüli árfolyamának tartós tendenciáját, a várhatóan megtérülő összeget, a saját tőke és a jegyzett tőke arányát kell figyelembe venni. Az értékvesztés elszámolható mértékét – a korábbiaktól eltérően – a Javaslat a saját tőke jegyzett tőke arányában nem korlátozza. A Javaslat kötelezően írja elő az éves beszámolót készítő vállalkozónak, amennyiben a befektetés piaci értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint a könyv szerinti érték, akkor a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell, növelve a könyv szerinti értéket, maximum az eredeti beszerzési értékig.
A hitelviszonyt megtestesítő, egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírnál a Javaslat szerint akkor kell értékvesztést elszámolni, ha az értékpapír könyv szerinti értéke tartósan és jelentős összegben magasabb, mint a piaci értéke. A piaci érték meghatározásánál az értékpapír piaci értékét, tőzsdei árfolyamát, annak tendenciáját, illetve az értékpapír kibocsátójának piaci megítélését, annak tendenciáját kell figyelembe venni. A Javaslat kötelezően előírja az éves beszámolót készítő vállalkozónál, amennyiben az értékpapír mérlegkészítéskori piaci értéke jelentősen és tartósan magasabb, mint könyv szerinti értéke, akkor a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni, a könyv szerinti értéket növelni kell az eredeti beszerzési értékig, maximum a névértékig.
Mind a tulajdoni részesedést jelentő befektetésnél, mind a hitelviszonyt megtestesítő, egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírnál az értékvesztés elszámolása, illetve annak visszaírása független attól, hogy az a befektetett eszközök vagy a forgóeszközök között szerepel.
A külföldi pénzértékre szóló tulajdoni részesedést jelentő befektetéseknél, illetve hitelviszonyt megtestesítő értékpapíroknál az értékvesztést, illetve annak visszaírását devizában kell megállapítani és annak forintra átszámított értékét – ilyen címen – elszámolni. Ezt követően kell az árfolyamváltozás hatását meghatározni. A Javaslat ezt azért emeli ki, mert – e nélkül – a forintban kimutatott érték nem mutatná az értékvesztés értéket csökkentő, az árfolyam-növekedés értéket növelő hatását külön-külön. Erre pedig a mérlegtétel értékelésekor indokolt a figyelmet felhívni.
A követelések értékelését a Javaslat megváltoztatta. A vevő, az adós minősítése alapján a követelések miatt várható veszteségre eddig céltartalékot kellett képezni. A Javaslat szerint viszont a mérlegfordulónapon fennálló és a mérlegkészítés időpontjáig pénzügyileg nem rendezett követelésnél – a vevő, az adós minősítése, a mérlegkészítéskor rendelkezésre álló információk alapján – értékvesztést kell elszámolni, a követelés könyv szerinti értéke és várhatóan megtérülő összege közötti különbözet összegében, ha ez a különbözet tartósnak mutatkozik és jelentős összegű.
A Javaslat lehetőséget ad arra, hogy a vevőnként, az adósonként kisösszegű követeléseknél - a vevők, az adósok együttes minősítése alapján – az értékvesztést a követelések nyilvántartásba vételi értékének százalékában határozzák meg.
A Javaslat kötelezően előírja az éves beszámolót készítő vállalkozónak, amennyiben a vevő, az adós minősítése alapján a követelés várhatóan megtérülő összege jelentősen meghaladja a könyv szerinti értéket, a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni, a könyv szerinti értéket növelni kell, legfeljebb a nyilvántartásba vételi értékig.
A követelések eredeti, nyilvántartásba vételi értékéről, az üzleti évben elszámolt, illetve visszaírt, a halmozottan elszámolt értékvesztésről a kiegészítő mellékletben be kell számolni.
A Javaslat szerint a készleteknél is értékvesztést kell elszámolni akkor, ha a könyv szerinti érték jelentősen és tartósan magasabb, mint a mérlegkészítéskor ismert piaci érték, illetve ha a könyv szerinti értéket azért kell csökkenteni, mert a készlet nem felel meg a vonatkozó előírásoknak, eredeti rendeltetésének, mert a készlet megrongálódott, felhasználása, értékesítése kétségessé vált, mert a készlet felesleges.
A készletek év végi értékelési szabályai egyszerűsítését tartalmazza a Javaslat azzal, hogy a fajlagosan kisértékű készleteknél az értékvesztés összege a vállalkozó által kialakított készletcsoportok könyv szerinti értékének arányában is meghatározható.
A készleteknél is alkalmazni kell azt az általános előírást, amennyiben a készlet piaci értéke jelentősen és tartósan meghaladja könyv szerinti értékét, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell.
A mérlegben szereplő eszközök és források értékelése
Az 57. §-hoz
A mérlegben szereplő eszközöket – általában – bekerülési értéken kell értékelni, de a bekerülési értéket csökkenteni kell a terv szerinti és a terven felüli értékcsökkenéssel, az értékvesztéssel, és növelni kell a visszaértékelés (a visszaírás) összegével. Így a mérlegben az eszközök a bekerülési (beszerzési, előállítási) értéken vagy annál alacsonyabb értéken szerepelnek.
A Javaslat az EGK 4. számú irányelvnek megfelelően – az egyszerűsített éves beszámolót, egyszerűsített beszámolót készítők kivételével – kötelezővé teszi a visszaértékelést, a visszaírást.
Az üzleti év mérlegfordulónapján meglévő eszközöket egyedileg értékelni kell, a könyv szerinti értéket (értékcsökkenéssel, értékvesztéssel csökkentett bekerülési értéket) össze kell vetni a piaci értékkel. Amennyiben az adott eszköz könyv szerinti értéke jelentősen és tartósan meghaladja piaci értékét, akkor a különbözettel – az immateriális javaknál, a tárgyi eszközöknél terven felüli értékcsökkenés, más eszközöknél értékvesztés elszámolásával – csökkenteni kell a könyv szerinti értéket.
Amennyiben az adott eszköz könyv szerinti értékét jelentősen és tartósan meghaladja piaci értéke – és korábban az immateriális javaknál, a tárgyi eszközöknél terven felüli értékcsökkenést, más eszközöknél értékvesztést számoltak el, és így a könyv szerinti érték alacsonyabb, mint a bekerülési érték –, az arra utal, hogy az alacsonyabb értéken való értékelés okai már nem vagy csak részben állnak fenn, akkor a korábbi leírásokat (immateriális javaknál, tárgyi eszközöknél a terven felüli értékcsökkenést, egyéb eszközöknél az értékvesztést) megszüntetve, illetve csökkentve kell az eszközök könyv szerinti értékét piaci értékére, legfeljebb a nyilvántartásba vételkor alkalmazott bekerülési értékére, immateriális javaknál, tárgyi eszközöknél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékére korrigálni, visszaírni az egyéb bevételekkel szemben. A leírtakból következően, az immateriális javaknál, a tárgyi eszközöknél a terv szerinti értékcsökkenés az, amit nem lehet visszaírni. Az összes visszaírás összege eszközönként tehát nem haladhatja meg az adott eszközzel kapcsolatosan elszámolt terven felüli értékcsökkenés (immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél), illetve értékvesztés összegét.
Amennyiben valamely befektetett – a Javaslatban nevesített – eszköz piaci értéke az előbbiek szerinti visszaírás utáni könyv szerinti értéket jelentősen meghaladja, a Javaslat szerint az adott eszköz a könyvekbe, a mérlegbe piaci értéken is felvehető úgy, hogy a könyv szerinti érték és a piaci érték különbözete – mint értékhelyesbítés – eszközfőcsoportonként elkülönítetten kerüljön kimutatásra, egyezően a források között kimutatott értékelési tartalékkal.
Az 58-59. §-hoz
A Javaslat 57. §-ának (3) bekezdése lehetővé teszi, hogy a vállalkozó éljen a piaci értéken történő értékelés lehetőségével. Ezen értékelés technikai szabályai kerültek itt rögzítésre.
A piaci értékelésbe bevont egyedi eszközöket (ide értve a vagyoni értékű jogot, a szellemi terméket, a tárgyi eszközt, a tulajdoni részesedést jelentő befektetést) leltárba kell venni. A leltárnak tartalmaznia kell az egyedi eszköz piaci értékét, könyv szerinti értékét, és a két érték különbözetét.
Amennyiben az így leltárba vett egyedi eszköz piaci értéke jelentősen meghaladja könyv szerinti értékét (immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembe vételével meghatározott nettó értékét), akkor
I. a különbözettel csökkenteni kell az elszámolt terven felüli értékcsökkenés, az elszámolt értékvesztés összegét (ennyiben visszaírás),
II. amennyiben a különbözet meghaladja a visszaírható összeget (az elszámolt terven felüli értékcsökkenést, illetve értékvesztést), akkor a különbözetből a visszaírást meghaladó összeg az értékhelyesbítés, amely a mérlegben az eszközök között kimutatható (ez esetben az értékhelyesbítéssel azonos összegű értékelési tartalékot is kell a saját tőke elemei között szerepeltetni).
Az értékhelyesbítés összegét és annak változásait egyedi eszközönként elkülönítetten kell nyilvántartani.
Ha a vállalkozó él a piaci értéken történő értékelés lehetőségével, akkor minden üzleti év végén az értékelést el kell végeznie, és meg kell állapítania – az előbbiek szerint – egyedi eszközönként az értékhelyesbítés összegét. Amennyiben az így megállapított értékhelyesbítés eltér az előző üzleti év mérlegfordulónapján kimutatott értékhelyesbítés összegétől, akkor
I. ha meghaladja az előző évit, a különbözet növeli az értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben,
II. ha kevesebb az előző évinél, a különbözet csökkenti az értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben (legfeljebb az előző évi értékhelyesbítés összegéig).
Amennyiben az év végi értékelés során azt állapítják meg, hogy a piaci érték alacsonyabb, mint a könyv szerinti érték, a korábbiakban kimutatott értékhelyesbítést az értékelési tartalékkal szemben meg kell szüntetni, a könyv szerinti értéket pedig terven felüli értékcsökkenés, illetve értékvesztés elszámolásával kell a piaci érték szintjére lecsökkenteni.
Az értékhelyesbítést, annak alakulását eszközcsoportként a kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
Az értékelés helyességét minden ilyen esetben könyvvizsgálóval kell hitelesíttetni. Ha az adott vállalkozónál egyébként a törvény alapján kötelező a könyvvizsgálat, akkor ez a hitelesítés a kötelező könyvvizsgálat keretében elvégezhető. Egyéb esetben ezzel független könyvvizsgálót indokolt megbízni.
Az értékelésnél lehet globális, illetve lehet speciális árindexeket is alkalmazni, ha ilyenek az éves beszámoló készítésének időszakában kellő részletezettséggel rendelkezésre állnak.
Tekintettel azonban arra, hogy az értékelésnek közvetlen eredményhatása nincs, jobb megoldásnak mutatkozik az, ha az értékelést az adott vállalkozó a rendelkezésére álló információk alapján egyedileg (tételesen) hajtja végre, és az így kapott adatokat a könyvvizsgáló hitelesíti.
A 60. §-hoz
A valuta, a deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír (a továbbiakban: külföldi pénzértékre szóló eszközök), illetve a külföldi pénzértékre szóló kötelezettség értékelésének módja hatással lehet mind a mérlegben szereplő értékekre, mind az adott időszak eredményére.
A jelenlegi szabályozás mellett a külföldi pénzértékre szóló eszközöket a bekerülés napjára, illetve a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó deviza-, valutavételi árfolyamon kell értékelni, és mindaddig ezen az árfolyamon kell kimutatni, amíg azt forintra át nem váltják, devizában ki nem egyenlítik, illetve amíg az adott deviza, valuta árfolyama nem csökken. A külföldi pénzértékre szóló kötelezettségeket a bekerülés napjára, illetve a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó deviza-, valutaeladási árfolyamon kell – általában – értékelni, és mindaddig ezen az árfolyamon kell kimutatni, amíg azt ki nem egyenlítik, illetve amíg az adott deviza, valuta árfolyama nem emelkedik. Az elmúlt időszak tapasztalatai alapján egyértelmű volt, hogy az árfolyam emelkedett, ami azt jelentette, hogy a mérlegfordulónapi értékeléskor a külföldi pénzértékre szóló kötelezettségeknél árfolyamveszteséget kellett elszámolni.
A devizavételi és a devizaeladási árfolyamok eltéréseinek vizsgálata azt mutatta, hogy a kettő közötti különbözet – az árfolyamok használata szempontjából – nem jelentős. Az egyszerűsítés érdekében ezért – a Javaslat szerint – a külföldi pénzértékre szóló eszközök, illetve kötelezettségek forintra átszámításánál a bekerülés napjára, illetve a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó
I. a választott hitelintézet által meghirdetett devizavételi és devizaeladási árfolyam átlagát, vagy
II. a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamát
kell használni, de ha a megbízható és valós összkép követelménye indokolja, a külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek értékelhetők vagy csak devizavételi, vagy csak devizaeladási árfolyamon is.
A Javaslatnak az eredményre gyakorolt hatása a forintra történő átváltáskor, illetve a forintért történő devizavásárláskor kiegyenlítődik, addig pedig elhanyagolható. Az árfolyamkülönbözetek elsősorban nem abból származnak, hogy devizavételi, illetve devizaeladási árfolyamon értékelnek, hanem abból, hogy a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó árfolyamtól eltér a kiegyenlítéskori árfolyam.
A megbízható és valós összkép érdekében a Javaslat engedményt tett az óvatosság elve követelményének azzal, hogy megváltoztatta a külföldi pénzértékre szóló eszközök, illetve a külföldi pénzértékre szóló kötelezettségek eddigi mérlegfordulónapi értékelését. A változtatás lényege, hogy az üzleti év mérlegfordulónapján a külföldi pénzértékre szóló eszközöket is és a kötelezettségeket is a külföldi pénzérték ugyanazon árfolyamán kell forintra átszámítani.
A mérlegfordulónapi értékelés változtatásával elérhető az, ha a vállalkozónak van 100 USD követelése és van 100 USD kötelezettsége, akkor mind a 100 USD követelés, mind a 100 USD kötelezettség ugyanazon forintértéken fog a mérlegben szerepelni. A jelenlegi szabályok mellett ugyanazon devizaösszegű követelés a teljesítéskori devizavételi árfolyamon kerül kimutatásra, ha a deviza vételi árfolyam nem csökkent, míg ugyanazon devizaösszegű kötelezettség a teljesítéskori devizaeladási árfolyamon csak akkor maradhat, ha a devizaeladási árfolyam nem nő. A gyakorlati tapasztalat azt mutatja, hogy a devizaeladási árfolyam nő, és így ugyanazon devizaösszegű követelés más forintértéken szerepel a mérlegben, mint az ugyanazon devizaösszegű kötelezettség. Ebből adódóan a mérlegfordulónapon árfolyamveszteséget kell elszámolni, a követelésnek a kötelezettség kiegyenlítésére történő felhasználásakor pedig árfolyamnyereséget.
A Javaslat szerinti mérlegfordulónapi értékelés mellett, ha a devizaárfolyamok emelkednek, a külföldi pénzértékre szóló eszközöknél árfolyamnyereségként jelenik meg az árfolyamváltozás hatása, míg a külföldi pénzértékre szóló kötelezettségeknél árfolyamveszteségként.
Az üzleti év mérlegfordulónapján végrehajtott értékeléskor megállapított és árfolyamnyereségként elszámolt összeg sohasem fog megegyezni az árfolyamveszteségként elszámolt összeggel. Ilyen esetben – az óvatosság elve követelményének megfelelően –, amennyiben az árfolyamveszteség meghaladja az árfolyamnyereségként elszámolt összeget, az csökkenti az üzleti év eredményét, amennyiben az árfolyamnyereség a több, a különbözetet az árfolyamnyereség csökkentésével időbelileg el kell határolni, és a következő üzleti év(ek) árfolyamveszteségének fedezetére kell azt felhasználni.
Az utóbbi időben – számos esetben – a devizabelföldi ügyfelek szerződéses kapcsolataikban az ellenértéket, illetve annak törlesztő összegeit devizaalapon, forintban állapították meg. A devizaalapú követelések, illetve kötelezettségek későbbi törlesztésekor, kiegyenlítésekor mutatkozó különbözet kezelésére, illetve mérlegfordulónapi értékelésére a Javaslat a következőket tartalmazza: amennyiben a jogszabály lehetővé teszi ezen ügyleteket, akkor a devizaalapú követelések, illetve a devizaalapú kötelezettségek forintértékét mind a szerződés szerinti teljesítéskor, mind a mérlegfordulónapi értékeléskor a devizakövetelésekre, illetve a devizakötelezettségekre vonatkozó előírások szerint kell értékelni.
Az 61-62. §-hoz
A Javaslat az egyszerűsítés érdekében az éven belüli, illetve legfeljebb az egy éves lejáratú hitelviszonyt megtestesítő értékpapíroknál lehetővé teszi, hogy azokat mindaddig a beszerzési értéken értékeljék, amíg a kibocsátó a lejáratkor várhatóan a névértéket megfizeti.
A forgóeszközök között kimutatott értékpapíroknál el lehet tekinteni a bizományi díjnak, a vásárolt vételi opció díjának a bekerülési értékben való figyelembe vételétől.
A részesedéseknél, az értékpapíroknál, a vásárolt készleteknél, továbbá a valutakészleteknél, a devizakészleteknél a bekerülési érték az átlagos (súlyozott) beszerzési ár (illetve árfolyam), vagy a FIFO módszer, saját előállítású készleteknél utókalkuláció, vagy norma szerint, vagy a FIFO módszer alkalmazásával is meghatározható.
Sajátos módszert ad a Javaslat a befejezetlen építési-szerelési, a technológiai szerelési munkák bekerülési értéke meghatározására azzal, hogy az a közvetlen önköltség utókalkulációval történő meghatározása mellett, a teljesítési fok alapján arányosítással is megállapítható.
A Javaslat rögzíti, hogy a könyv szerinti érték az előbbiek szerint meghatározott bekerülési értéknek az elszámolt értékvesztéssel csökkentett, a visszaírt értékvesztéssel növelt összege.
A 63-66. §-hoz
A Javaslat ezekben a §-okban összefoglalóan meghatározza, hogy a mérlegben milyen értéken kell kimutatni (ez az érték általában a bekerülési érték, csökkentve az elszámolt értékcsökkenéssel, értékvesztéssel, növelve a visszaírt terven felüli értékcsökkenéssel, a visszaírt értékvesztéssel) az immateriális javakat, a tárgyi eszközöket, a tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket, a hitelviszonyt megtestesítő, egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírokat, a követeléseket, a vásárolt és saját előállítású készleteket, a pénzeszközöket. Ha megállapításra kerül, hogy valamely követelés részben vagy egészében behajthatatlan, azt legkésőbb a mérleg készítésekor – a mérlegkészítés időpontjában rendelkezésre álló információk alapján – le kell írni. A Javaslat megadja a behajthatatlan követelés értelmező rendelkezését is.
A 67-68. §-hoz
A Javaslat szerint a forrásokat általában könyv szerinti értéken kell a mérlegben kimutatni. A saját tőke elemei között – külön tételben – negatív előjellel kell szerepeltetni a jegyzett, de még be nem fizetett tőke értékét.
A külföldi pénzértékre szóló kötelezettségek értékelésénél a 60 §-ban leírtak szerint kell eljárni, a mérlegfordulónapon érvényes – a vállalkozó által választott – devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell azokat a mérlegben kimutatni.
Vannak olyan kötelezettségek, amelyeknél a visszafizetendő összeg nagyobb, mint a kapott összeg. Ilyen a váltótartozás, amely a kiváltott kötelezettség és a kamat együttes összegét foglalja magában. A fizetendő és ráfordításként elszámolt kamat összegéből a következő év(ek)et terhelő összeget időbelileg el kell határolni, csak az időarányos részt kell a tárgyévben az eredmény terhére elszámolni. A váltótartozástól eltérően a pénzügyi lízinggel kapcsolatos kötelezettség viszont a pénzügyi lízinggel kapcsolatosan fizetendő kamat összegét nem foglalja magában.
A mérlegtételek alátámasztása leltárral
A 69. §-hoz
A Javaslat a mérlegtételek alátámasztásához olyan leltár összeállítását és megőrzését írja elő, amely tételesen és ellenőrizhető módon tartalmazza a vállalkozó eszközeit és forrásait mennyiségben és értékben.
A Javaslat szerint minden esetben kell leltározni, ha a vállalkozó a számviteli alapelveknek megfelelő mennyiségi nyilvántartást folyamatosan és naprakészen nem vezet. Ezt a mérleg fordulónapjára vonatkozó leltározást mennyiségi felvétellel, a csak értékben kimutatott eszközöknél – az értékben nyilvántartott árukészletek kivételével – és a kötelezettségeknél egyeztetéssel kell elvégezni.
Amennyiben a vállalkozó eszközeiről a mennyiségi nyilvántartást a számviteli alapelveknek megfelelően, folyamatosan és naprakészen vezeti, és a mennyiségi nyilvántartás értékben a főkönyvi könyvelés adataival megegyezik, akkor a leltár összeállítását megelőzően nem kötelező leltározni. A leltárba felvett mennyiségi és értékadatok valódiságáról azonban – a vállalkozó által meghatározott módon és időben – meg kell győződni, és ezt a leltáron vagy ahhoz kapcsolódóan dokumentálni is kell.
A leltár-összeállítás Javaslatban rögzített követelménye lehetővé teszi, hogy a vállalkozó a várható költségek mérlegelésével eldöntse, az anyagokat a beszerzéskor azonnal költségként elszámolja és a mérlegfordulónapon leltároz, vagy az anyagokat bizonylatoltan készletre veszi, naprakészen és folyamatosan vezeti - legalább - anyagonként a nyilvántartásokat, bizonylatoltan számolja el az anyagok felhasználását, a mérlegfordulónapon pedig a nyilvántartás adatai alapján készíti el a leltárt (és értékeli annak adatait), de ebben az esetben nem szükséges a mérlegfordulónapon leltároznia.
A leltárkészítés módszere eszközcsoportonként eltérően is alkalmazható.
A kereskedelemben a bolti készleteket általában csak értékben tartják nyilván. A Javaslat lehetővé teszi, hogy ezen készletek könyv szerinti értékét a mérlegfordulónapot megelőző vagy azt követő negyedévben elvégzett tételes leltározással ellenőrizzék. A leltározáskor megállapított leltáreltérésekkel az üzleti év eredményét kell módosítani. A leltározás időpontja és a mérleg fordulónapja közötti készletváltozásokat a könyv szerinti értékben kell figyelembe venni azzal, hogy nem tényleges beszerzési áron történő nyilvántartás esetén a nyilvántartás szerinti értéket a leltározással megállapított árrés (különbözet) mértékével kell a tényleges beszerzési árra helyesbíteni.
Az eredménykimutatás tartalma, tagolása
A 70-71. §-hoz
A Javaslat szerint az eredménykimutatás a vállalkozó mérleg szerinti eredményének levezetését tartalmazza az eredmény keletkezésére ható főbb tényezők, a mérleg szerinti eredmény összetevői, a mérleg szerinti eredmény kialakulása bemutatásával, külön bemutatva az előző üzleti év(ek) mérleg szerinti eredményére ható, mérleg szerinti eredményét módosító – az ellenőrzés által feltárt – jelentős összegű hibák hatását is.
A mérleg szerinti eredmény a tárgyévi tevékenységnek a saját tőkéhez való hozzájárulása. Ezért nem mindegy, hogy az milyen nagyságú és milyen előjelű, növeli vagy csökkenti a saját tőke összegét.
A mérleg szerinti eredmény kialakításában meghatározó szerepe van az üzemi (üzleti) tevékenység eredményének. Az EGK 4. számú irányelve szerint ezt kétféle módszerrel (ezen belül két változattal) lehet meghatározni. A Javaslat a vállalkozóra bízza, döntse el, hogy a 2. számú melléklet szerint összköltség eljárással, vagy a 3. számú melléklet szerint forgalmi költség eljárással készíti el az eredménykimutatást. Sőt a Javaslat lehetőséget ad arra is, hogy ezen belül is válasszon a vállalkozó, az eredménykimutatást lépcsőzetesen [”A” változat] vagy mérlegszerűen [”B” változat] készíti el. A két módszerrel (azon belül két változatban) elkészített eredménykimutatás ugyanazon eredményre vezet, az eredményre ható tényezők elemzésénél mindkét módszernek vannak előnyei és hátrányai is.
Amennyiben azonban a vállalkozó az egymást követő üzleti évben nem azonos módszerrel, illetve nem azonos változatban készíti el az eredménykimutatást, biztosítania kell, hogy a tárgyév adataival az előző üzleti év adatai összehasonlíthatók legyenek, továbbá az eredménykimutatás sémájának változtatását a kiegészítő mellékletben indokolnia kell.
A 2. és 3. számú melléklet előírja az eredménykimutatás felépítését, tételeinek sorrendjét, az egyes tételek megnevezését. A Javaslat ad arra lehetőséget, hogy a vállalkozó az eredménykimutatás tételeit továbbtagolja. A továbbtagolással is biztosítani kell azonban a világos, áttekinthető forma követelményét. Nem kell viszont az eredménykimutatásban feltüntetni azokat az arab számmal jelölt tételeket, amelyeknél sem az előző üzleti évre, sem a tárgyévre vonatkozóan adat nem szerepel.
A Javaslat lehetőséget biztosít arra is, hogy az eredménykimutatás arab számmal jelzett tételei egy-egy római számmal jelzett bevétel-, illetve ráfordításcsoporton belül összevonhatók legyenek. (A római számmal jelzett tételeket akkor is szerepeltetni kell az eredménykimutatásban, ha az adott tételnél nincs értékadat.) Az összevonásnak az eredménykimutatás áttekinthetőségét kell elősegíteni. Ezért a Javaslat az összevonás feltételeként a következőket jelöli meg:
I. az összevonásra kerülő tételek összegükben a megbízható és valós összkép szempontjából nem jelentősek,
II. az összevonás segítse elő a világosság elvének érvényesülését,
III. az összevont tételek és az összevonás indoka a kiegészítő mellékletben kerüljön bemutatásra,
IV. az összevonás azonban nem érintheti a kapcsolt vállalkozásokkal összefüggő tételeket.
A Javaslat szerinti eredménykimutatások “A” változatai – az EGK 4. számú irányelvének megfelelő sorrendben – lépcsőzetesen tartalmazzák az eredmény alakulására ható tényezőket, különböző eredménykategóriák kialakításával. Az eredménykimutatások “B” változatai mérlegszerű felépítésűek: a bal oldal tartalmazza a ráfordításokat (és a nyereség jellegű eredménykategóriákat), a jobb oldal pedig a bevételeket (és a veszteségjellegű eredménykategóriákat), biztosítva a két oldal egyezőségét. A “B” változat lényegében az 1992. előtt alkalmazott formához való visszatérésre ad lehetőséget, az EGK 4. számú irányelvében előírt követelmények miatt módosított formában. Az eredménykimutatások “A” változatai inkább a kontinentális Európában használatosak, míg a “B” változatok az angolszász országokra jellemzőek.
Az eredménykimutatás tételeinek tartalma
A 72-73. §-hoz
A Javaslat – az eddigiekhez hasonlóan – előírja az értékesítés nettó árbevételének tartalmát, elszámolásának feltételeit: szerződés szerinti teljesítés, elismert, elfogadott értékben, számlázott összegben vagy készpénzzel kiegyenlítve. Az árbevételbe beszámító árkiegészítést az adóhatósággal történő elszámolás alapján kell figyelembe venni.
Teljesítés alatt a szállítási szerződésben, megbízási szerződésben meghatározott, vagy az ügyletre vonatkozó megállapodásban foglalt feltételeknek megfelelő és jogilag elfogadható – a vevő, a megrendelő, a megbízó, a fuvarozó által elismert – tényleges, szerződés szerinti okmánnyal alátámasztott teljesítést kell érteni.
Ha a teljesítés a szerződésben rögzített feltételeknek megfelelően megtörtént, és a szerződés szerinti teljesítést a vevő (a megrendelő) elismerte, de az ellenérték megfizetése részletekben történik a szerződő felek megállapodása alapján, ez nem befolyásolja azt a kötelezettséget, hogy az eladó (a szolgáltató) árbevételét a teljesítéskor elszámolja teljes összegében.
Ha a teljesítés még nem történt meg, a pénzügyi teljesítéseket (a vevőtől kapott) előlegnek kell tekinteni és a rövid lejáratú kötelezettségek között célszerű kimutatni. A teljesítés megtörténtét (beleértve a számlázott érték helyességét is) a szerződésben meghatározott módon, egyértelműen, a kívülálló számára is elfogadható, bármikor ellenőrizhető formában igazolni kell.
A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepének – sajátos helyzete ellenére is – az általa a külföldi székhelyű vállalkozás (annak más fióktelepe) felé teljesített áruszállítás, szolgáltatásnyújtás számlázott értékét árbevételként kell elszámolnia (bár nem harmadik személy felé történik az értékesítés!). Az árbevételkénti elszámolásnak ez esetben is feltétele az egymás közötti megállapodásban, szerződésben rögzített feltételek teljesítésének elismerése.
A Javaslat külön hangsúlyozza, hogy az árbevétel elszámolásának nem feltétele a pénzügyi rendezés, a tulajdonjog vevő általi egyidejű megszerzése. Különös jelentősége van ennek a pénzügyi lízingnél, a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel történő eladáskor, amikor a tulajdonjog a szerződésben rögzített feltételek teljesülését követően kerül át a vevőhöz, vagy át sem kerül, ha például a pénzügyi lízingnél az opcióval nem él a vevő.
Az értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni – Javaslat szerint – a kötelezettségek teljesítésére vagy éppen a cserébe átadott készletek számlázott, megállapodás, csereszerződés szerinti értékét, továbbá a gazdasági társaságnál a tőkekivonással történő tőkeleszállításkor a tulajdonosoknak (a tagoknak) átadott készletek számlázott, létesítő okiratban, annak módosításában és az arra jogosult testület határozatában rögzített értékének összegét is, valamint a göngyöleg betétdíjas áron számlázott értékét.
A Javaslat – az eddigiektől eltérően, a végrehajtás során mutatkozó ellentmondások feloldására – megfogalmazta azt is, hogy az értékesítés nettó árbevétele mit nem tartalmazhat, illetve milyen tételek csökkentik vagy növelik a nettó árbevétel összegét.
Az értékesítés nettó árbevétele nem tartalmazhatja az értékesítésről kiállított számlában adott engedményt.
Az értékesítés – számlázott – nettó árbevételét csökkentő tételeket az eladó által kiállított helyesbítő számla alapján kell elszámolni. A helyesbítés a teljesítés időpontjára vonatkozik akkor, ha az utólag adott engedmény közvetlenül a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódik, továbbá akkor, ha az utólag adott engedményt a teljesítés időpontjában már fennálló, megismerhető, a szerződés szerinti feltételektől való eltérések vagy a teljesítést követően végrehajtott szerződésmódosítás miatt adják, illetve visszaáru esetében.
A helyesbítés a szavatossági igény megismerésének időpontjára vonatkozik akkor, amikor a teljesítés időszakában a szerződés szerinti teljesítést a vevő elismerte, később azonban – a szavatossági jogok (igények) érvényesítése során – utólag az eladó engedményt adott.
A helyesbítést a visszavételkor kell elszámolni azokban a Javaslatban rögzített esetekben, amikor az értékesített és később visszavett, a két időpont között a vevő által használt termék ellenértékét az eladó a szerződés szerinti feltételek teljesülésének későbbi meghiúsulása miatt részben vagy egészen visszatérítette.
Az értékesítés nettó árbevételét a teljesítés időpontjára vonatkozóan kell helyesbíteni az utólag felszámított felárral, az eladási árat növelő korrekciókkal.
A 74-75. §-hoz
Az értékesítés nettó árbevétele a belföldi értékesítés és az exportértékesítés nettó árbevételét foglalja magában.
A belföldi, illetve az exportértékesítés fogalmát a Javaslat a területi elv érvényesítésével határozza meg. Az árbevétel elszámolása szempontjából belföld a Magyar Köztársaság területe, ide értve a vámszabad- és a tranzitterületet is. Ebből következően külföld a Magyar Köztársaság államhatárán kívüli terület. Ezen szabályozással biztosított, hogy az exportértékesítés árbevételében csak azon vásárolt és saját termelésű készlet értékesítésének ellenértéke jelenjen meg, amelyet külföldre, vagy külföldön értékesítettek, illetve azon szolgáltatásnyújtásnak az ellenértéke, amelyet külföldön, külföldi igénybevevő részére végeztek. Belföldi értékesítés esetén a vásárolt és saját termelésű készlet nem hagyja el a Magyar Köztársaság területét, akkor sem, ha vámszabad– vagy tranzitterületre történik az értékesítés, illetve ha ezen utóbbiak egymás között értékesítenek, függetlenül attól, hogy az ellenértéket forintban, devizában, valutában egyenlítik ki. Szolgáltatásnyújtás esetén annyiban más a helyzet, hogy a belföldi részére külföldön végzett szolgáltatás ellenértékét is a belföldi értékesítés árbevételeként kell elszámolni.
Az exportértékesítés határparitásos árbevételének megállapításához szükséges, hogy az exportértékesítés árbevételét csökkentse a magyar határállomás és a külföldi rendeltetési hely közötti útszakaszra jutó szállítási és rakodási-raktározási tevékenység ellenértéke.
A Javaslat részletezi az értékesítés árbevételének meghatározását annak függvényében, hogy a számlázott ellenértéket forintban vagy devizában, illetve az ellenértéket készpénzben forintban vagy valutában, továbbá importáruval, importszolgáltatással egyenlítik ki.
A Javaslat szerint a számla szerinti devizát, az ellenértékként kapott valutát a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó – a Javaslat 60. §-a szerint meghatározott és a vállalkozó által választott – devizaárfolyamon kell forintra átszámítani.
Ha az értékesítés devizában meghatározott ellenértékét – a devizajogszabályok előírásainak megtartásával – azonos devizaértékű importáruval, importszolgáltatással egyenlítik ki, azaz az ügylethez kapcsolódóan pénzmozgás nincs, az exportárbevétel, illetve az importbeszerzés, importszolgáltatás forintértékét az importbeszerzés, illetve az exportértékesítés szerződés szerinti devizaértékének az első teljesítés napjára vonatkozó – a Javaslat 60. §-ában meghatározott – devizaárfolyamon kell forintra átszámítani, biztosítva ezzel azt, hogy az importbeszerzés értéke és az exportértékesítés árbevétele azonos összegű legyen forintban is.
A 76. §-hoz
Az összköltség eljárással készült eredménykimutatásban az eredményre ható tényezők bemutatásánál fontos szerepe van az aktivált saját teljesítmények értékének, amely egyrészt a saját előállítású eszközök aktivált értékét, másrészt a saját termelésű készletek állományváltozását foglalja magában. Az aktivált saját teljesítmények értéke valójában a vele azonos nagyságú közvetlen költségek fedezetét jelenti.
A 77. §-hoz
A Javaslat ezen §-a az egyéb bevételeket részletezi, amelyek nem képezik részét az értékesítés nettó árbevételének, amelyek azonban a rendszeres tevékenység (üzletmenet) során merülnek fel, és nem minősülnek sem a pénzügyi műveletek bevételeinek, sem rendkívüli bevételnek.
Az egyéb bevételek egy része olyan, amelyhez pénzügyi rendezés is kapcsolódik. A Javaslat szerint ezen – a tárgyévhez vagy a tárgyévet megelőző üzleti év(ek)hez kapcsolódó – egyéb bevételek többségét csak akkor lehet elszámolni, ha pénzügyi rendezésük a mérlegkészítés időpontjáig megtörtént.
Csak a pénzügyi rendezéskor lehet az egyéb bevételek között elszámolni a szerződésen alapuló – konkrét vásárolt és saját termelésű készlethez, valamint szolgáltatáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – utólag kapott engedmények szerződés szerinti összegeit. Ez esetben ugyanis az egyéb bevételek és az utólag kapott engedmény között nincs közvetlen kapcsolat, az összemérés elvének érvényesülése közvetlenül nem biztosított.
Amennyiben a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére az adóhatóságtól – visszafizetési kötelezettség nélkül – igényelhető támogatás, az üzleti évhez kapcsolódóan a mérlegkészítés időpontjáig igényelt összegét el kell számolni, függetlenül a pénzügyi rendezéstől. Ennek indoka az, hogy a vállalkozó számára biztos bevételt jelent az adóhatóságtól – jogszerűen – igényelt támogatás, vámvisszatérítés stb. Ugyanígy a tárgyévi egyéb bevételek között kell elszámolni a tárgyévi, a tárgyévet megelőző üzleti évi káreseményekhez kapcsolódó, a mérlegkészítés időpontjáig a biztosító által elfogadott, visszaigazolt kártérítés összegét is.
A pénzügyi rendezéstől függetlenül kell egyéb bevételként kimutatni az eredeti követelést engedményezőnél a követelés engedményezésének (értékesítésének), a tárgyi eszközök, az immateriális javak közvetlen értékesítésének vevő által elismert értékét, azért, mert ezen ügyleteknél nem indokolt az értékesítés ellenértéke elszámolásának általános szabályaitól eltérni.
A Polgári Törvénykönyv rendelkezik a követelések engedményezéséről, átruházásáról, mely szerint, “egyebekben az ellenérték fejében való engedményre az adásvétel, az ingyenes engedményre az ajándékozás szabályait kell alkalmazni.”
A hivatkozottaknak megfelelően kialakult számviteli elszámolás során a követelés engedményezését az adásvétel szabályai szerint kell figyelembe venni, amikor az engedményezést az engedményező követelés eladásként, az engedményes követelés vásárlásként számolja el. A követelés ellenértékének a vonatkozó szerződésben, megállapodásban rögzített érték minősül.
Az engedményezéstől eltérő jogintézmény a beszámítás, amelyet a számviteli elszámolásban is ennek megfelelően kell figyelembe venni. Beszámítás során a kötelezett a jogosulttal szemben fennálló követelését – a Polgári Törvénykönyv vonatkozó előírásai mellett – tartozásába beszámítja. A beszámítás erejéig ugyanazon vállalkozóval szembeni követelés, illetve kötelezettség megszűnik, azt a könyvviteli nyilvántartásokból ki kell vezetni.
Az egyéb bevételek között vannak olyan tételek is, amelyek elszámolás-technikai jellegűek, mint a korábban képzett céltartalék feloldása, felhasználása, vagy az immateriális javak, a tárgyi eszközök terven felüli értékcsökkenési leírásának visszaírt összege, a követelések, a készletek visszaírt értékvesztése, a kereskedelmi áruk nyereségjellegű leltárértékelési különbözete, vagy a halasztott bevételként elhatárolt negatív üzleti vagy cégérték tárgyévben leírt összege.
A 78. §-hoz
A Javaslat az EGK 4. számú irányelvének megfelelően az anyagjellegű ráfordítások között mutatja ki az anyagköltséget, az igénybe vett szolgáltatások értékét, az egyéb szolgáltatások értékét, az eladott áruk beszerzési értékét és az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét.
Anyagköltségként a felhasznált vásárolt anyagok (értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt) bekerülési értékét, továbbá a vásárolt növendék-, hízó- és egyéb állatok bekerülési értékét kell számításba venni, csökkentve azt a tevékenység, a termelés során keletkezett hulladékok, haszonanyagok értékével, továbbá a bekerülési értékben figyelembe vett vámteher, jövedéki adó, egyéb adó visszatérített összegével.
Az igénybevett szolgáltatások értékének meghatározásánál a Javaslat szerint a saját tevékenységhez igénybe vetteket kell kimutatni, de nem kell elkülöníteni aszerint, hogy anyagjellegű vagy nem anyagjellegű szolgáltatásról van szó. A Javaslat értelmező rendelkezést is ad az igénybe vett szolgáltatásokra.
Az egyéb szolgáltatások értéke közé azon szolgáltatások ellenértéke tartozik, amelyek nem minősülnek sem igénybe vett szolgáltatásnak, sem közvetített szolgáltatásnak. Ilyenek a hatósági, az államigazgatási, a banki, a biztosítóintézeti szolgáltatások, ha azokat a vállalkozó tevékenysége érdekében vette igénybe.
Az eladott áruk beszerzési értékeként az általában változatlan formában értékesített vásárolt anyagok, áruk (értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt) bekerülési értékét kell számításba venni. Az általában változatlan forma arra utal, hogy az adott vállalkozónál azon értéknövelő tevékenységet, műveleteket közvetlenül nem végeznek, de nem zárja ki azt, hogy azon mások – például bérmunkában – ne végezzenek értéknövelő munkákat, akár olyant is, amelynek eredményeként maguk az áru jellemzői is megváltoznak. A Javaslat szerint – az eddigiektől eltérően – nem szabad az eladott áruk beszerzési értékében kimutatni a saját kereskedelmi egységbe kiszállított saját termelésű készletek értékét, ugyanis az áruvá minősítés torzítja a megbízható és valós összképet (valójában kétszer kerül a költségek között elszámolásra).
Az eladott áruk beszerzési értékét növeli az értékesített betétdíjas göngyölegek bekerülési értéke, de csökkenti a visszavett betétdíjas göngyölegek bekerülési értéke.
Az eladott (közvetített) szolgáltatások értékének meghatározásakor azoknak a szolgáltatásoknak az értékét kell figyelembe venni, amikor a vállalkozó – az értelmező rendelkezések szerint – vevője és nyújtója is a szolgáltatásnak (a vállalkozó a szolgáltatást közvetlenül nem saját tevékenységéhez vette igénybe), és az így vásárolt szolgáltatás ténylegesen értékesítésre (továbbszámlázásra) is kerül.
A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe sajátos helyzetéből következik, hogy amennyiben a fióktelep a külföldi székhelyű vállalkozás (annak más fióktelepe) szolgáltatásait (ideértve az irányítás átterhelt költségeit és ráfordításait is!) igénybe veszi, tőle terméket vásárol, a fióktelep csak a számlázott összegben számolhatja el azt – általában – importbeszerzésként, importszolgáltatásként. Ugyanazon külföldi székhelyű vállalkozás két magyarországi fióktelepe közötti kapcsolat devizabelföldiek közötti kapcsolat, az igénybe vett szolgáltatást ennek megfelelően kell elszámolni.
A 79. §-hoz
A Javaslat szerint a személyi jellegű ráfordítások a bérköltséget, a személyi jellegű egyéb kifizetéseket és a bérjárulékokat foglalják magukban. A bérköltség és a személyi jellegű egyéb kifizetések tartalmi előírásai meghatározásánál elsősorban a vonatkozó statisztikai előírásokat veszi figyelembe a Javaslat, míg a bérjárulékoknál minden olyan hozzájárulást, járulékot számításba vesz, amelyet adók módjára fizetnek, amelyet a foglalkoztatottak száma, illetve a személyi jellegű ráfordítások alapján állapítanak meg, függetlenül azok elnevezésétől.
A Javaslat által a személyi jellegű egyéb kifizetésekre adott értelmező rendelkezések szerint az idesorolt költségek köre jelentősen bővült olyan tételekkel, mint a lakhatási költségtérítés, a jóléti és kulturális költségek, a korengedményes nyugdíj igénybevételéhez adott munkáltatói hozzájárulás, továbbá minden egyéb, a statisztikai előírások szerint egyéb munkajövedelemnek, szociális költségnek minősített összeg.
A bérjárulékok között kell kimutatni a nyugdíjbiztosítási és egészségbiztosítási járulékot, az egészségügyi hozzájárulást, a szakképzési hozzájárulást, a munkaadói járulékot, a rehabilitációs foglalkoztatási hozzájárulást.
A 80. §-hoz
A Javaslat szerint a tárgyévben értékcsökkenési leírásként elszámolt összeg megegyezik az immateriális javak és a tárgyi eszközök értékének – terv szerinti értékcsökkenés címén elszámolt – csökkenésével, mivel a terven felüli értékcsökkenés összegét – függetlenül attól, hogy az eszköz állományból kivezetésre kerül-e vagy sem – az egyéb ráfordítások között kell az értékvesztésekkel azonosan elszámolni.
A Javaslat azon szellemi termékeknél, illetve tárgyi eszközöknél, amelyek egyedi bekerülési értéke nem haladja meg az 50 ezer forintot, lehetővé teszi, hogy azok bekerülési értékét a használatba vételkor egy összegben értékcsökkenési leírásként a vállalkozók elszámolják.
A 81. §-hoz
A Javaslat ezen §-a az egyéb ráfordításokat részletezi, amelyek közvetlenül nem kapcsolódnak az értékesítés nettó árbevételéhez, amelyek azonban a rendszeres tevékenység (üzletmenet) során merülnek fel, és nem minősülnek sem a pénzügyi műveletek ráfordításainak, sem rendkívüli ráfordításnak.
Az egyéb ráfordítások egy részéhez kapcsolódik pénzügyi rendezés, más része elszámolás-technikai jellegű.
Az óvatosság elvének érvényesülése érdekében az egyéb ráfordítások többségét – a Javaslat szerint – a pénzügyi rendezéstől függetlenül ki kell mutatni, ha az az adott év mérlegfordulónapja előtt bekövetkezett, a mérlegkészítés időpontja előtt ismertté vált eseményhez kapcsolódik. Ez alól kivételek a szerződésen alapuló – konkrét vásárolt és saját termelésű készlethez, valamint szolgáltatásnyújtáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – utólag adott engedmények szerződés szerinti összegei, amelyeket csak a pénzügyi rendezéssel egyidejűleg lehet egyéb ráfordításként elszámolni. Ennek oka az, hogy az ellenérdekű félnél egyéb bevételként ilyen címen elszámolt összeggel azonos időben kell kimutatni, ahol az utólag adott engedménynek a kapcsolata azokkal a termékekkel, amelyekhez kapcsolódik, közvetlenül nem biztosított. (A közvetlen kapcsolat csak számlahelyesbítéssel biztosított, ez esetben azonban nem itt, hanem az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell figyelembe venni.)
A pénzügyi rendezéstől függetlenül kell egyéb ráfordításként kimutatni az eredeti követelést engedményezőnél az engedményezett követelések, a közvetlenül értékesített tárgyi eszközök, immateriális javak nyilvántartás szerinti értékét, kapcsolódóan az ugyanilyen címen elszámolt egyéb bevételekhez.
Az egyéb ráfordítások között elszámolás-technikai jellegű tételek: a céltartalék képzése, a behajthatatlan követelések leírása, a hiányzó, a tárgyévben megsemmisült immateriális javak, tárgyi eszközök terven felüli értékcsökkenéssel csökkentett könyv szerinti értéke, a hiányzó, a tárgyévben megsemmisült vásárolt és saját termelésű készletek könyv szerinti értéke, csökkentve a készletre vett hulladékanyagok, haszonanyagok értékével, továbbá az immateriális javak, a tárgyi eszközök terven felüli értékcsökkenése, a készletek, a követelések elszámolt értékvesztése, valamint a kereskedelmi áruk veszteségjellegű leltárértékelési különbözete.
A 82. §-hoz
A forgalmi költség eljárással készült eredménykimutatásnak fontos ismerve, hogy a vállalkozási tevékenységhez közvetlenül és csak közvetetten kapcsolódó költségeket elkülönítetten bemutassa.
A Javaslat szerint az értékesítés közvetlen költségei között az értékesített saját termelésű készletek és teljesített szolgáltatások közvetlen önköltségét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét kell kimutatni a korábbiakban már ismertetett tartalommal.
Az értékesítés közvetett költségei az értékesítési és forgalmazási költségeket, az igazgatási költségeket, az egyéb általános költségeket foglalják magukban. A Javaslat kiemeli, az értékesítési, forgalmazási költségeket akkor is közvetett költségként kell kimutatni, ha azok az értékesítéshez közvetlenül hozzákapcsolhatók, annak érdekében, hogy a közvetlen költségek között csak a termeléssel, a tevékenységgel szoros kapcsolatban álló tételek maradjanak.
A 83-85. §-hoz
A Javaslat ezen §-ai a pénzügyi műveletek bevételeinek és ráfordításainak tartalmi előírásait és a különbözetként megjelenő pénzügyi műveletek eredményének meghatározását tartalmazzák.
A pénzügyi műveletek bevételeinek és ráfordításainak tagolása az eredménykimutatásban követi az EGK 4. számú irányelvében megadottakat. Ezért az egyes tételeknél külön ki kell emelni a kapcsolt vállalkozástól kapott, illetve kapcsolt vállalkozásnak fizetett összegeket.
A pénzügyi műveletek bevételei között elkülönítetten kell kimutatni:
I. a kapott (járó) osztalékot és részesedést,
II. a tartós részesedések értékesítésének árfolyamnyereségét,
III. a befektetett pénzügyi eszközök kamatait, árfolyamnyereségét,
IV. az egyéb kapott (járó) kamatokat és kamatjellegű bevételeket,
V. a pénzügyi műveletek egyéb bevételeit.
A pénzügyi műveletek ráfordításai között elkülönítetten kell kimutatni:
I. a befektetett pénzügyi eszközök árfolyamveszteségét,
II. a fizetendő kamatokat és kamatjellegű ráfordításokat,
III. a részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztését,
IV. a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításait.
Kapott (járó) osztalékként, részesedésként – a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált – a tulajdoni részesedést jelentő befektetés után kapott (járó) osztalékot, részesedést (ide értve a kamatozó részvények utáni kamatot is) kell kimutatni.
A részesedések értékesítésének árfolyamnyereségeként a befektetett eszközök között lévő tartós tulajdoni részesedést jelentő befektetések értékesítésekor az eladási ár és a könyv szerinti érték különbözetét kell kimutatni, ha az eladási ár a több.
A befektetett pénzügyi eszközök kamatai között a tartósan adott kölcsön (ide értve a tartós bankbetétet is), a tartós befektetést jelentő – hitelviszonyt megtestesítő – kamatozó értékpapír kapott (esedékes, járó) kamatát (ide értve az értékpapírok értékesítésekor az eladási árban lévő kamatot is), a befektetési jegyek kapott hozamát, a pénzügyi lízing lízingdíjában lévő kamat összegét, valamint a tartós befektetést jelentő diszkont értékpapír vételára és névértéke közötti különbözetből a tárgyévre időarányosan jutó összeget kell kimutatni, amelyet csökkent a kamatozó értékpapír vételárában lévő kamat ( beszerzéskor elszámolt) összege.
A befektetett pénzügyi eszközök kamataival együtt kell az eredménykimutatásban bemutatni a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírok értékesítésekor, beváltásakor realizált árfolyamnyereséget is.
Az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek magukban foglalják a forgóeszközök között kimutatott kamatozó értékpapírok, továbbá kölcsönök, váltókövetelések, pénzeszközök után kapott (esedékes, járó) kamat összegét (ide értve ezen értékpapírok értékesítésekor az eladási árban lévő kamatot is), a forgóeszközök között kimutatott diszkont értékpapírok vételára és névértéke közötti különbözetből a tárgyévre időarányosan jutó összeget, az azonnali eladási ár és a határidős visszavásárlási ár (kötési ár) különbözetét, a valódi penziós ügyletek esetén a határidős viszonteladási kötelezettség mellett vásárolt eszköz követelésként kimutatott vételára és kötelezettségként kimutatott eladási ára közötti különbözetet, a kamatfedezeti ügyletek realizált nyereségét, amelyet csökkent a kamatozó értékpapír vételárában lévő (a beszerzéskor elszámolt) kamat összege.
A pénzügyi műveletek egyéb bevételei között kell – többek között – kimutatni:
I. a forgóeszközök között kimutatott tulajdoni részesedést jelentő befektetések, értékpapírok értékesítésekor, beváltásakor realizált – a kamatbevételként elszámolt, elszámolandó összeggel csökkentett – árfolyamnyereséget,
II. a határidős, opciós ügyletekkel kapcsolatos – nyereségjellegű – árfolyam különbözeteket, realizált nyereség arányos részét,
III. a kiírt opcióért kapott opciós díjat,
IV. a vásárolt követelés bekerülési értékét meghaladó összegben befolyt pénzbevételt, továbbá a vásárolt követelés értékesítésének nyereségét,
V. a közös üzemeltetés átterhelt összegét, átvett nyereségét,
VI. egyesülésnél a tagokra átterhelt összeget.
A Javaslat – a korábbiaktól eltérően – a pénzügyi műveletek egyéb bevételei, illetve a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között rendeli kimutatni a külföldi pénzértékre szóló követelések, befektetések, értékpapírok és kötelezettségek év közben pénzügyileg is realizált árfolyamnyereségét, illetve árfolyamveszteségét, továbbá a valuta- és devizakészlet, a külföldi pénzértékre szóló követelések, befektetések, értékpapírok és kötelezettségek mérlegfordulónapi értékelésekor elszámolt árfolyamnyereséget, illetve árfolyamveszteséget azzal, ha az árfolyamnyereség meghaladja az árfolyamveszteség összegét, ezt az árfolyamnyereséget a következő üzleti év(ek) árfolyamveszteségének fedezetére időbelileg el kell határolni. Az elszámolás változtatását (azt, hogy nem az egyéb bevételek között kell kimutatni) az indokolta, hogy a Javaslat a külföldi pénzértékre szóló eszközökre és kötelezettségekre azonos értékelési előírást adott, és a valuta, a deviza árfolyamváltozásával azonos elszámolást írt elő. (Ez utóbbiak realizált árfolyamnyeresége, illetve árfolyamvesztesége korábban is a pénzügyi műveletek bevételei, illetve ráfordításai között, mint kamatjellegű bevétel, illetve kamatjellegű ráfordítás szerepelt.)
A Javaslat az éves beszámolót készítőknél kötelezettségként írja elő a névértéktől eltérő értéken vásárolt, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapíroknál a beszerzési érték és a névérték közötti különbözet elhatárolását, az elhatárolt összeget a pénzügyi műveletek egyéb bevételei, illetve a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell elszámolni, de itt kell elszámolni az időbelileg elhatárolt összeg későbbi megszüntetését is.
Az utóbbi években általánossá vált, amennyiben a vevő a fizetési határidőn (esedékességen) belül fizet, akkor árengedményt kap, az ellenértéket nem kell teljes összegében megfizetnie. Szabályozás hiányában ezt csak helyesbítő számla kiállításával lehetett rendezni. A Javaslat új elszámolási szabályt vezet be ennek egyszerűsítésére, mely szerint a szerződésben meghatározott fizetési határidőn (esedékességen) belül történt pénzügyi rendezés esetén a vevő a kapott árengedmény összegét a pénzügyi műveletek egyéb bevételei között, az eladó pedig az adott árengedmény összegét a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között számolja el. Az eredmény átadás-átvétel kiszűrése érdekében a Javaslat korlátozza az ilyen címen elszámolható engedmény összegét azzal, hogy annak a fizetési késedelem esetén fizetendő kamattal arányosnak kell lennie és ezt az összeget nem kell külön számlázni.
Fontos szabály, hogy a külföldi pénzértékre szóló részesedésnél, hitelviszonyt megtestesítő értékpapíroknál az értékesítés árfolyamnyereségét a deviza árfolyamváltozás hatásának kiszűrésével kell megállapítani. E nélkül előfordulhat, hogy a forintban kimutatott könyv szerinti érték és az értékesítéskor kapott deviza forintértéke közötti különbözet nyereségjellegű, az árfolyamváltozás figyelembe vételével pedig kiderül, hogy az értékesítés nemcsak devizában, de forintban is veszteséges.
A befektetett pénzügyi eszközök árfolyamveszteségeként a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott tulajdoni részesedést jelentő befektetések, továbbá a tartós befektetést jelentő, hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapírok, diszkont értékpapírok értékesítésének, beváltásának árfolyamveszteségét kell kimutatni. Kamatozó értékpapíroknál az eladási árban lévő kamattal, diszkont értékpapíroknál a Javaslat szerint kamatként elszámolt összeggel csökkentett eladási árat, illetve a névértéket kell a könyv szerinti értékhez viszonyítani.
A fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások között kell kimutatni – a Javaslat szerint – a hosszú, illetve a rövid lejáratú kötelezettségek között kimutatott kölcsönök, hitelek, az értékpapír kibocsátásból fennálló tartozások, a váltótartozások után fizetett, fizetendő (esedékes) kamatot, továbbá a hátrasorolt kötelezettségek kamatát, a befektetési jegyek beváltásának, befektetési alapnak történő eladásának veszteségét, valamint valódi penziós ügyletek esetén a határidős visszavásárlási kötelezettség mellett eladott eszköz kötelezettségként kimutatott eladási ára és követelésként kimutatott vételára közötti különbözetet, a kamatfedezeti ügyletek veszteségét.
A részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztéseként a tulajdoni részesedést jelentő befektetések, a hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok, a tartós bankbetétek elszámolt értékvesztését kell kimutatni, csökkentve azt a korábban elszámolt értékvesztések visszaírt összegével.
A pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell – többek között – kimutatni:
I. a forgóeszközök között kimutatott részesedések, értékpapírok értékesítésekor, illetve beváltásakor – a kamatbevételként elszámolt, elszámolandó összeggel csökkentett – eladási ár, illetve a névérték és a könyv szerinti érték közötti különbözetet, ha az veszteségjellegű,
II. a határidős, opciós ügyletekkel kapcsolatos – veszteségjellegű – árfolyamkülönbözeteket, várható veszteségeket,
III. a vásárolt eladási opcióért fizetett opciós díjat,
IV. a vásárolt követelés behajthatatlanként leírt összegét, továbbá a vásárolt követelés azon részét, amelyre a befolyt pénzbevétel nem nyújt fedezetet, továbbá a vásárolt követelés értékesítésének veszteségét,
V. a közös üzemeltetés megtérített, megtérítendő összegét, átadott nyereségét,
VI. az egyesülés tagjainál az egyesülés működési költségeinek megtérített összegét.
Egyebekben a pénzügyi műveletek egyéb bevételeinél leírtak – értelemszerűen – ide is vonatkoznak.
A Javaslat egyértelművé teszi, hogy a pénzügyi műveletek egyéb bevételeinek tételei a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak tételeivel nem vonhatók össze. Ez következik a bruttó elszámolás számviteli alapelvből.
A 86. §-hoz
A Javaslat ezen §-a a rendkívüli bevételek és a rendkívüli ráfordítások tartalmi előírásait és a különbözetként megjelenő rendkívüli eredmény meghatározását tartalmazza. A rendkívüli bevételek és a rendkívüli ráfordítások függetlenek a vállalkozási tevékenységtől, a vállalkozó rendes üzletmenetén kívül esnek, a szokásos vállalkozási tevékenységgel nem állnak közvetlen kapcsolatban. A rendkívüli bevételek és a rendkívüli ráfordítások elkülönítését indokolja az, hogy egyértelműen megállapítható legyen a mérleg szerinti eredményre gyakorolt hatásuk, ezzel eleget téve a nemzetközi számviteli követelményeknek is.
A Javaslat szerint a rendkívüli tételek között
I. elsősorban a társaság alapítással, a tőkeemeléssel, a tőkeleszállítással, az átalakulással (ide értve a beolvadást is), a visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek bevonásával kapcsolatos – a tulajdonosnál (a tagnál) kimutatásra kerülő – bevételeket, ráfordításokat, továbbá
II. a közvetlenül vagy közvetve vagyonváltozást eredményező bevételeket (általában halasztott bevételek), illetve ráfordításokat (végleges átadásokat, tartozásátvállalást)
kell kimutatni. Ezzel a Javaslat szűkítette a korábbiakban idesorolt jogcímeket, eleget téve az EGK 4. számú irányelv ilyen irányú követelményének is. Nem tartoznak így a rendkívüli bevételek, illetve a rendkívüli ráfordítások közé a szokásos mértéket meghaladó bevételek, illetve ráfordítások, függetlenül annak jogcímétől (a szokásos mértéket meghaladó kifejezés értelmezését számos esetben vitatták), azokat az egyéb bevételek, illetve az egyéb ráfordítások között kell kimutatni.
A 87. §-hoz
A Javaslat ezen §-a az adózás előtti eredmény, az adófizetési kötelezettség, az adózott eredmény, a mérleg szerinti eredmény megállapításának szabályait tartalmazza, összefoglalóan. Az egyértelműség érdekében rögzíti a Javaslat, amennyiben az eredménytartalékot az előírt feltételek mellett igénybe veszik, az eredménykimutatásban a mérleg szerinti eredmény nulla vagy a negatív adózott eredmény összegével megegyező összegű lesz. (Az eredménytartalékot csak az adózott eredmény kiegészítésére lehet igénybe venni, s ha igénybe veszik, azt fizetendő osztalékként, részesedésként, a kamatozó részvények utáni kamatként elő is kell írni.)
Kiegészítő melléklet
A 88. §-hoz
Az éves beszámolónak a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről, annak változásáról a tényleges körülményeknek megfelelő, valós képet kell mutatnia. Ezen megbízható és valós összkép kialakítását nagymértékben elősegíti a Javaslat szerinti mérleg és eredménykimutatás (különösen akkor, ha a vállalkozó él a Javaslat adta lehetőséggel, indokolt esetben továbbtagolja vagy éppen összevonja a mérleg és az eredménykimutatás tételeit), de ezek adatait még további információkkal, részletekkel ki kell egészíteni. A mérlegtételekre, az értékelésre, az eredmény meghatározására vonatkozó – a kiegészítő mellékletben bemutatandó – információk, szöveges magyarázatok egy részét a Javaslat – az EGK 4. számú irányelvének megfelelően – más §-aiban írja elő, míg más részét a Javaslat 88-94. §-ai határozzák meg.
A kiegészítő mellékletben be kell mutatni minden olyan további információt is, amelyet egyéb más jogszabály kötelezően előír.
A kiegészítő melléklet nagyon fontos része az éves beszámolónak. Éppen ezért annak közzétételétől csak a Javaslatban meghatározott esetben lehet eltekinteni, a cégbíróságon viszont minden esetben letétbe kell helyezni. A kiegészítő melléklet információi nélkül az éves beszámoló nem tud megfelelni a nemzetközi számviteli követelményeknek.
A kiegészítő mellékletnek mindazon számszerű adatokat, szöveges magyarázatokat tartalmaznia kell, amelyek a vállalkozó vagyoni, pénzügyi helyzetének, működése eredményének megbízható és valós bemutatásához a tulajdonosok (a tagok) a befektetők, a hitelezők számára a mérlegben, az eredménykimutatásban szereplő adatokon túlmenően szükségesek.
Ezek között nagyon fontosak az alkalmazott értékelési eljárások, az azok választásából adódó, az eredményt, a vagyont befolyásoló eltérések, azok számszerűsíthető hatásai.
A Javaslat szerint a kiegészítő mellékletben be kell mutatni az ellenőrzés során feltárt jelentős összegű hibák eredményre, eszközökre-forrásokra gyakorolt hatását, ellenőrzött évenkénti megbontásban, mivel azokat a mérleg is, az eredménykimutatás is összevontan tartalmazza. A kiegészítő mellékletben be kell mutatni a számviteli politika meghatározó elemeit, azok változását, a változás eredményre gyakorolt hatását is.
Kötelező előírást tartalmaz a Javaslat a cash flow-kimutatásra vonatkozóan, előírva annak minimális tartalmát, megadva az elkészítésénél figyelembe veendő legfontosabb szempontokat is, de felmentést ad ezen kötelezettség alól az egyszerűsített éves beszámolót készítőknek (a Javaslat 7. számú melléklete).
A 89. §-hoz
A vállalkozó vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét jelentős mértékben befolyásolhatja az, milyen vállalkozásban van részesedése, és az milyen nagyságú, függetlenül attól, hogy készít-e összevont (konszolidált) beszámolót. Ezért fel kell sorolni minden olyan gazdasági társaság nevét és székhelyét, amely a vállalkozónak leányvállalata, közös vezetésű vállalkozása, társult vállalkozása, vagy egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozása, bemutatva külön-külön azok saját tőkéjét, jegyzett tőkéjét, tartalékait, a birtokolt részesedés arányát, a legutolsó üzleti év mérleg szerinti eredményét.
A gazdasági társaságokról szóló törvény szerinti ellenőrzött gazdasági társaság kiegészítő mellékletének tartalmaznia kell a jelentős befolyással, a többségi irányítást biztosító befolyással, a közvetlen irányítást biztosító befolyással rendelkező tag (részvényes) nevét, székhelyét, szavazatának arányát. Ugyanakkor meg kell adni azoknak a gazdasági társaságoknak a nevét, jegyzett tőkéjének összegét, szavazatok arányát is, ahol az adott társaság jelentős befolyással, többségi irányítást biztosító befolyással, közvetlen irányítást biztosító befolyással rendelkezik.
A Javaslat az EGK 4. számú irányelv követelményeinek megfelelően előírja a kiegészítő mellékletben bemutatni, hogy a gazdasági társaságnál az igazgatóság, az üzletvezetés, a felügyelő bizottság tagjai részére csoportonként és összevontan mennyi volt a járandóság, milyen előnyökben részesültek (folyósított előlegek, kölcsönök összege csoportonként összevontan, azok kamata, egyéb lényeges feltételek), továbbá a nevükben vállalt garanciákat, valamint a korábbi vezető tisztségviselőkkel, az igazgatóság, a felügyelő bizottság tagjaival szembeni nyugdíjfizetési kötelezettség teljes összegét, csoportonként összevontan.
Be kell mutatni a vállalkozó képviseletére jogosult nevét és lakóhelyét, aki az éves beszámolót köteles aláírni.
A 90. §-hoz
A Javaslat ezen §-a a mérleg egyes tételeinek további részletezését, esetenként azok időbeli alakulásának bemutatását írja elő, az időbeli elhatárolásokhoz kapcsolódóan, vagy a kapcsolt vállalkozásokkal szembeni követelésekből, kötelezettségekből kiemelteti az anya-, illetve a leányvállalattal szembeni követeléseket, kötelezettségeket, vagy azt, hogy a jegyzett tőkéből milyen értéket képvisel az anya-, a leányvállalat(ok), a közös vezetésű vállalkozás(ok), a társult vállalkozás(ok).
A pénzügyi helyzet jobb megítélése érdekében írja elő a Javaslat az öt évnél hosszabb lejáratú, illetve zálogjoggal vagy hasonló jogokkal biztosított és a pénzügyi helyzet értékelése szempontjából jelentőséggel bíró egyéb kötelezettségek bemutatását, továbbá a lekötött tartalék jogcímek szerinti megbontását, valamint a mérlegen kívüli tételek részletezését. Ez utóbbihoz kapcsolódóan a Javaslat az egységes számlakeretnél rögzíti, hogy a 0. számlaosztályban ki kell mutatni a mérleg alatti (a mérlegen kívüli) tételeket, az értelmező rendelkezések között pedig megadja a függő kötelezettség és a biztos (jövőbeni) kötelezettség fogalmát és tartalmi követelményeit.
A 91. §-hoz
A vállalkozás nagyságát bizonyos értelemben minősíti a munkavállalók létszáma, a bérköltség, a személyi jellegű egyéb kifizetések, és ezeknek az állománycsoportonkénti megbontása. Ezért kell ezen adatokat is a kiegészítő mellékletben megadni.
Részvénytársaságnál fontos adat a kibocsátott részvények száma, névértéke részvénytípusonként (ezen belül a tárgyévben kibocsátottak), továbbá a kibocsátott átváltoztatható kötvények száma és névértéke.
A mérleg szerinti eredmény megítélésében lényeges az, hogy az egyes mérlegtételek értékelését a társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény elfogadja-e vagy sem. Amennyiben valamely tétel értékelését nem fogadja el vagy nem teljes összegében fogadja el (értékcsökkenési leírás, értékvesztés), akkor az el nem fogadott összeggel az adóalapot növelni, a későbbi elfogadás időpontjában pedig csökkenteni kell. Ilyen esetben kell annak a tárgyévi és jövőbeni hatását a kiegészítő mellékletben bemutatni.
A rendkívüli bevételek és ráfordítások köre csökkent. A kiegészítő mellékletben azt kell bemutatni, hogy számszerűsítetten külön-külön a rendkívüli bevételek, a rendkívüli ráfordítások, illetve a rendkívüli eredmény miként hatott a társasági adó nagyságára. Ezen információ elsősorban a befektető számára szolgáltathat hasznos adatokat, továbbá azon külföldiek számára, ahol a rendkívüli eredményt az általánostól eltérő mértékkel adóztatják vagy esetleg nem adóztatják.
A 92. §-hoz
A megbízható és valós összkép szempontjából fontos információt szolgáltat az is, hogy a kiegészítő mellékletben bemutatásra kerül az immateriális javak, a tárgyi eszközök bruttó értékének, illetve az elszámolt halmozott és tárgyévi értékcsökkenése összegének változása (nyitó értéke, növekedése, csökkenése, záró értéke) legalább a mérlegtételek szerinti bontásban, továbbá a tárgyévben elszámolt értékcsökkenési leírás elszámolási módok szerint, külön bemutatva a jelentősebb összegű terven felüli értékcsökkenés-elszámolást, illetve annak visszaírását. Mint ismeretes, a mérlegben az immateriális javak, a tárgyi eszközök nettó értéken szerepelnek, azok bruttó értékének ismerete mellett hasznosítható információt lehet kapni ezen eszközök elhasználódottságáról is.
A Javaslat az értékvesztés elszámolását kiterjesztette a követelésekre is, és bevezette az elszámolt értékvesztés visszaírásának kötelezettségét, ha az értékvesztés elszámolásának feltételei már nem állnak fenn. A vagyoni, a pénzügyi helyzet megítéléséhez nyújt többletinformációt az, hogy a kiegészítő mellékletben be kell mutatni eszközcsoportonként az elszámolt értékvesztés nyitó értékét, tárgyévi növekedését-csökkenését, külön a visszaírt értékvesztés összegét, az értékvesztés záróértékét legalább a mérlegtételek szerinti bontásban.
A 93. §-hoz
Az EGK 4. számú irányelve az eredménykimutatással kapcsolatosan is előír a kiegészítő mellékletben közzéteendő adatokat. Ilyen az is, hogy az exportértékesítés árbevételét meg kell adni földrajzilag elhatárolt piacok szerinti bontásban, az értékesítés nettó árbevételét – a létesítő okiratban megjelölt főbb – tevékenységenkénti megbontásban, a támogatott exportárbevételhez kapcsolódó közvetlen költségeket, a kutatás, a kísérleti fejlesztés tárgyévi költségeit.
Be kell mutatni a támogatási program keretében kapott támogatásokat, azok felhasználását, a támogatott cél megvalósulásának figyelemmel kísérése érdekében.
A forgalmi költség eljárással eredménykimutatást kiegészítő vállalkozónak a kiegészítő mellékletben be kell mutatnia az aktivált saját teljesítmények értékének részletezését, továbbá a költségek költségnemenkénti megbontását az előírt részletezéssel, mivel azt a forgalmi költség eljárással készült eredménykimutatás nem tartalmazza.
A kiegészítő mellékletben be kell mutatni azt is, hogy a vállalatcsoporton belül az árbevételből, az egyéb bevételekből (az eredménykimutatás tételeinek megfelelő bontásban) mennyi volt a kapcsolt vállalkozásokkal elszámolt összeg.
A 94. §-hoz
Az Európai Unió tagállamaiban a kiegészítő mellékletben be kell külön mutatni a környezetvédelemmel kapcsolatos hosszú lejáratú és rövid lejáratú ráfordításokat, az elért eredményeket.
A Javaslat csak a legfontosabb információkat kéri a kiegészítő mellékletben bemutatni. Így
I. a környezet védelmét közvetlenül szolgáló tárgyi eszközök bruttó értékének, elszámolt értékcsökkenésének alakulását,
II. a veszélyes hulladékok, környezetre káros anyagok mennyiségi és értékadatainak alakulását,
III. a környezetvédelmi kötelezettségek, jövőbeni költségek fedezetére képzett céltartalék összegét, a környezetvédelmi költségként elszámolt összegeket.
Üzleti jelentés
A 95. §-hoz
Az EGK 4. számú irányelve nagy jelentőséget tulajdonít az üzleti jelentésnek. Ezért teszi kötelezővé az üzleti jelentés és az éves beszámoló számszaki adatai kapcsolatának könyvvizsgálóval történő ellenőrzését. Az üzleti jelentés a múltbeli adatok és a várható jövőbeni adatok alapján mutatja be a vállalkozó vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét, az üzletmenetet, felvázolva a várható fejlődést is. Az üzleti jelentés alapvetően szöveges elemzés, lényegében kiegészíti a kiegészítő mellékletet. Amíg azonban a kiegészítő melléklet nyilvános, közzétételre kerül, addig az üzleti jelentés csak a vállalkozó székhelyén tekinthető meg. A korlátozott nyilvánosságot az üzleti jelentés tartalma indokolja. A tartalmi előírások megegyeznek az EGK 4. számú irányelvében foglaltakkal, kiegészítve az értelmező rendelkezésekben szorgalmazott környezetvédelemmel összefüggő információkkal.
Az egyszerűsített éves beszámolót készítő vállalkozónak nem kell üzleti jelentést készítenie.
IV. FEJEZET
EGYSZERŰSÍTETT ÉVES BESZÁMOLÓ
A 96-98. §-hoz
A kettős könyvvitelt vezető vállalkozások 75-80 %-a a Javaslatban rögzített feltételek mellett egyszerűsített éves beszámolót készíthet. Az egyszerűsített éves beszámoló abban tér el az éves beszámolótól, hogy az éves beszámoló választott mérlegének és választott eredménykimutatásának csak a nagybetűvel és a római számmal jelölt tételeit tartalmazza, a kiegészítő mellékletben pedig néhány adatát nem kell bemutatni. Az egyszerűsített éves beszámoló így alapvetően a közzétételre kerülő adatok mennyiségében jelent egyszerűsítést, mivel a nyilvánosságra hozandó adatok köre leszűkül.
Az egyszerűsített éves beszámoló kiegészítő mellékletének – a Javaslat szerint – nem kell tartalmaznia:
I. a céltartalék képzésére és felhasználására,
II. a követelések értékének alakulására,
III. a cash-flow kimutatásra,
IV. a gazdasági társaság tulajdonosi kapcsolataira,
V. az időbeli elhatárolásokra,
VI. a kapcsolt vállalkozásokkal (ezen belül az anya- és leányvállalattal) kapcsolatos követelésekre, kötelezettségekre,
VII. a saját tőke tulajdonosi szerkezetére,
VIII. az értékvesztésre, a visszaírt értékvesztésre,
IX. az árbevétel összetételére, az exporttámogatás költségeire,
X. a kapcsolt vállalkozásokkal szembeni bevételekre
vonatkozó információkat.
A Javaslat meghatározza azt is, mikor kell a vállalkozónak az egyszerűsített éves beszámoló helyett éves beszámolót készítenie (illetve fordítva, mikor lehet áttérnie). A főszabály az, ha az előírt három mutatóérték közül bármelyik kettőnél a határértéket két egymást követő évben a vállalkozó túllépi, a második évi beszámoló elkészítését követő évben már az egyszerűsített éves beszámoló helyett éves beszámolót kell készítenie.
A Javaslat az értékelés végrehajtásához a következő egyszerűsítési lehetőségeket biztosítja az egyszerűsített éves beszámolót készítőknek:
I. a visszaértékelés (visszaírás) alkalmazása nem kötelező,
II. a saját termelésű készlet a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett eladási áron is értékelhető,
III. a befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt, névérték alatt, illetve felett vásárolt kamatozó értékpapír beszerzési értéke és névértéke közötti különbözetből az időarányos összeget nem kell időbelileg elhatárolni.
V. FEJEZET
EGYSZERŰSÍTETT BESZÁMOLÓ
Az egyszerűsített beszámolót – a Javaslatban rögzített egyéb feltételek mellett – az a vállalkozó készíthet, amelyik egyszeres könyvvitelt vezet. Az egyszeres könyvvitel – klasszikus formájában – csak a pénzügyileg realizált bevételeket és kifizetéseket rögzítette. Így az eszközökben és a forrásokban bekövetkezett változásokat az egyszeres könyvvitel teljes körűen nem tudta rögzíteni, analitikus és kiegészítő nyilvántartásokra is szükség volt. Ebből egyértelműen következett, hogy egyrészt a pénzforgalmi tételek között, a pénzforgalmi könyvvitelben megjelentek a nem pénzforgalmi adatok is (elsősorban a korábbi pénzforgalmi adatok utólagos korrekciói), másrészt az egyszerűsített mérleg – bár formailag hasonlított az egyszerűsített éves beszámoló mérlegére – nem adhatott a vállalkozó vagyoni, pénzügyi helyzetéről megnyugtatóan valós képet. Ez a számviteli törvény hatályba lépésekor még nem okozott gondot, hiszen azon vállalkozók készíthettek egyszerűsített mérleget, amelyek egyrészt üzleti kötelezettségeikért korlátlan felelősséggel tartoztak, másrészt valóban kicsik voltak, továbbá azért sem, mert az adózás is a pénzforgalmi adatokra épült.
A számviteli törvény az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozók beszámolási kötelezettségét kiterjesztette, ezen vállalkozóknak az egyszerűsített mérleg mellett eredménylevezetést is kellett készíteniük. A beszámolási kötelezettség kiterjesztését egyrészt a kettős könyvvitelt vezetőkkel való összehasonlíthatóság biztosítása, másrészt a társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény és a számviteli előírások közötti kapcsolat előtérbe helyezése indokolta.
Az EGK 4. számú irányelve a könyvvitelre vonatkozóan nem tartalmaz előírást, de követelményként fogalmazza meg a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetről adott megbízható és valós összképet. Az Európai Unióhoz való csatlakozás jogharmonizációs igényeinek az egyszeres könyvvitellel alátámasztott egyszerűsített beszámolóval valójában nem lehet megfelelni. Ezért szorgalmazza a Javaslat az egyszeres könyvvezetésről a kettős könyvvitelre való áttérést, azzal, hogy ez az áttérés csak egy átmeneti időszak – 5 év után - következzen be. Addig is azonban szükséges, hogy az egyszerűsített beszámoló – az egyszeres könyvvitel korrigált szabályaival – az Európai Unióban is elfogadható módon adjon megbízható és valós összképet a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről. Ennek elérése érdekében szükséges előírásokat tartalmazza a Javaslat 99-114. §-a.
Általános szabályok
A 99-100. §-hoz
A Javaslat szerint az üzleti évről az egyszerűsített beszámolót december 31-i mérlegfordulónappal kell elkészíteni, ugyanis az egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozó üzleti éve nem térhet el a naptári évtől. Az egyszerűsített beszámoló egyszerűsített mérlegből és eredménylevezetésből áll, amelynek tételei továbbtagolhatók.
Az egyszerűsített mérleget és az eredménylevezetést egyszeres könyvvitellel, az eszközökről és a forrásokról vezetett részletező nyilvántartásokkal, leltárakkal alátámasztva, magyar nyelven kell elkészíteni, azokban az adatokat 1000 forintban kell megadni. Az egyszerűsített mérlegnek is, meg az eredeménylevezetésnek is tartalmaznia kell az ellenőrzés megállapításait, a jelentős összegűnek minősülő hibákat elkülönítetten, biztosítva az egymást követő üzleti évek összehasonlíthatóságát. A részletező nyilvántartások egyrészt kiegészítik a pénzforgalmi nyilvántartást az ott el nem számolható tételekkel, mint az értékcsökkenési leírás, a tárgyi eszközök, az immateriális javak állományának csökkenése, másrészt alátámasztják a mérlegbe beállítandó tételeket, elsősorban a követeléseket, a kötelezettségeket.
A Javaslat a teljesség és az összemérés elvét sajátosan értelmezi azzal, hogy az árbevételt, a bevételeket, valamint a költségeket, a ráfordításokat és az egyéb kiadásokat a pénz tényleges beérkezése és kifizetése időszakában, míg az értékcsökkenési leírást és az értékvesztést az üzleti évben kell elszámolni. A teljesítés időszakában – az üzleti évben – kell elszámolni egy adott ügylet ellenértékének más eszköz átadás-átvételével történő rendezését is.
Az egyszerűsített mérleg a vállalkozó december 31-i, leltárba értékkel felvett eszközeit és azok forrásait tartalmazza, az értékcsökkenés, illetve az indokolt értékvesztés figyelembe vételével. Az eredménylevezetés az üzleti évben folytatott tevékenység valamennyi végleges bevételét és végleges kiadását, valamint az értékmódosításokat tartalmazza, függetlenül attól, hogy azokat pénzügyileg rendezték-e vagy sem. Az eredménylevezetésbe be kell állítani az értékcsökkenési leírást, az értékvesztést is.
Az egyszerűsített mérlegben a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó követeléseket és kötelezettségeket a vonatkozó okiratok és bizonylatok alapján kell, a leltárba felvett, a rendelkezésre álló információk figyelembe vételével értékelt összegben beállítani.
A Javaslat szerint az eredménylevezetésben kell összekapcsolni a pénzforgalmi és nem pénzforgalmi adatok alapján megállapított eredményt azzal, hogy az tartalmazza a végleges pénzmozgások egyenlegeként a pénzügyi eredmény tárgyévi változását, valamint attól elkülönítetten az adózott eredménynek a valódiság, az óvatosság elvét érvényesítő – a pénzforgalmi nyilvántartásban nem könyvelhető – korrekcióját is.
Az egyszerűsített mérleg tagolása, tételeinek tartalma,
A 101-103. §-hoz
A Javaslat szerint az egyszerűsített mérleget az éves beszámoló mérlegére vonatkozó tartalmi szabályok figyelembe vételével kell elkészíteni, a Javaslatban foglalt eltérésekkel. Ilyen eltérés az, hogy az egyszerűsített mérlegben nem lehet alapítás-átszervezés aktivált értéke, értékhelyesbítés, értékelési tartalék, beruházási hitelek árfolyamveszteségéhez kapcsolódó céltartalék képzés, az eredménytartalékot pedig nem lehet közvetlenül az adózott eredmény kiegészítéséhez igénybe venni, továbbá nem alkalmazhatók a kiegészítő mellékletre vonatkozó előírások.
Sajátos az egyszerűsített mérlegben az is, hogy a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó, jövőben kiegyenlítésre kerülő követeléseket (mint a vevőkkel szembeni követelések, a jogszerűen igényelt, pénzügyileg még nem teljesített támogatások) és kötelezettségeket el kell különíteni a pénzkiadásból származó követelésektől, illetve a pénzbevételből származó követelésektől (mint az adott kölcsön, a nem beszerzési céllal adott előleg).
A pénzforgalmi nyilvántartás szabályaiból következik, a valuta- és a devizakészleteket a követelések között kell kimutatni, de az egyszerűsített mérlegben a pénzeszközök közé kell felvenni.
Az egyszerűsített mérlegben a saját tőke nem tartalmazhat értékelési tartalékot, míg az eredménytartalékot a mérlegből különbözeti alapon kell meghatározni.
Az egyszerűsített mérleg szerinti eredmény az üzleti év adóköteles pénzügyi eredménye és a nem pénzben realizált eredmény [a pénzbevételt nem jelentő adóköteles bevételek, a ráfordítást jelentő eszközváltozások, a ráfordítást jelentő elszámolások különbözete] összevont értéke, csökkentve az adókötelezettséggel, az osztalékként jóváhagyott összeggel (egyezően az eredménylevezetésbe beállított összeggel).
Az egyszerűsített mérleg szerinti eredmény pozitív összege a saját vagyon értékét növeli, a negatív adózott eredmény viszont a saját vagyon csökkenését mutatja a tárgyévi tevékenység eredményeként.
Az egyszerűsített mérleg sajátos tétele a tartalék. Korábban a tartalék a saját tőke része volt, de nem tartozhat még az egyszerűsített mérlegben sem a saját tőke elemei közé, mivel az olyan adózás előtti jövőbeni vagyonváltozás, amely a számításánál figyelembe vett eszközök és kötelezettségek jövőbeni pénzügyi rendezésekor fog a pénzügyi eredményre tényleges hatást gyakorolni. A Javaslat szerint a tartalék kiszámításánál a saját termelésű készletek és a fizetendő általános forgalmi adót nem tartalmazó vevőkövetelések együttes összegével a vásárolt készletek záró állományához nem kapcsolódó – levonható általános forgalmi adót nem tartalmazó – szállítókkal szembeni kötelezettségek, a megképzett céltartalék, a Javaslatban szabályozott – kiegyenlítésükkor költséget, ráfordítást jelentő – egyéb rövid lejáratú kötelezettségek együttes összegét kell szembe állítani és a különbözet a tartalék (amelyik negatív előjelű is lehet).
Az egyszerűsített mérlegbe – könyvelés nélkül – kell beállítani a múltbeli, illetve a folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, külső felekkel szembeni fizetési kötelezettségekre, illetve az időszakonként ismétlődő jövőbeni költségekre képezendő, illetve képezhető céltartalékot, amelyet az óvatosság elve indokol.
Az összemérés elvének sajátos alkalmazásából következik, hogy az egyszerűsített mérlegben nem lehet sem aktív, sem passzív időbeli elhatárolás. A Javaslat szerint viszont a jogszabály, vagy államközi megállapodás alapján pénzben kapott, vissza nem térítendő támogatást – a pénzforgalmi könyvvitel általános szabályaitól eltérően – nem kell a pénzeszköz átvételekor adóköteles bevételként elszámolni, hanem kötelezettségként kell kimutatni. Ezt a kötelezettséget akkor és olyan összegben kell az eredménylevezetésben a pénzmozgással nem járó adóköteles bevételek között kimutatni, amikor és amekkora összegben a felvett (befolyt) pénz elköltéséhez költség (termelési és kezelési költség, vagy értékcsökkenési leírás) elszámolása kapcsolódik. (Ez nem más, mint a kettős könyvvitelt vezetők fejlesztési támogatás-elszámolásának egyszeres könyvvitelre átírt szabálya.)
Az egyszerűsített mérlegben a rövid lejáratú kötelezettségek között a jóváhagyott osztalékon túlmenően – elsősorban – azokat a tárgyidőszakot terhelő – kiegyenlítésekor költséget, ráfordítást jelentő - kötelezettségeket kell kimutatni, amelyek pénzügyi rendezése a mérlegfordulónapig nem történt meg.
A fizetendő és az előzetesen felszámított általános forgalmi adó költségvetéssel még nem rendezett egyenlegét a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó kötelezettségek, illetve a követelések között kell kimutatni.
Az egyszerűsített mérleg tételeinek értékelése
A 104-106. §-hoz
Az egyszerűsített mérleg tételeinek értékelésénél az éves beszámoló mérlegének tételeire vonatkozó általános és részletes szabályokat kell alkalmazni, a Javaslatban foglalt eltérésekkel.
Az egyszerűsítés érdekében a Javaslat olyan eltéréseket engedélyez vagy tesz kötelezővé, amelyek a megbízható és valós vagyoni helyzet bemutatását – érdemileg – nem befolyásolják.
Nem kell alkalmazni a visszaértékelést (a visszaírást). Nem kell alkalmazni a kiegészítő mellékletre vonatkozó előírásokat, mivel kiegészítő mellékletet egyáltalán nem kell készíteni. A kötelezettség kiváltására adott váltót (váltótartozást) a kötelezettség összegében kell a nyilvántartásokban szerepeltetni. Nem lehet az egyszerűsített mérlegben kimutatni a térítés nélkül átvett eszközöket.
Nem kötelező a beruházáshoz kapcsolódó járulékos költségeket a beszerzési értékben figyelembe venni, továbbá nem kötelező a felújítási költségekkel a tárgyi eszközök értékét növelni.
A saját termelésű készletet a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett eladási áron is ki lehet mutatni.
Az egyszerűsített mérlegben az áruszállításból és szolgáltatásnyújtásból származó követelést és kötelezettséget legfeljebb az elfogadott, számlázott értéknek a rendelkezésre álló információk szerint várhatóan kiegyenlítésre kerülő összegre módosított értéken kell beállítani.
Mivel a tárgyi eszközöket a beszerzéskor az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozónak is nyilvántartásba kell vennie, függetlenül attól, hogy az ellenértéket kifizette-e vagy sem, a rendeltetésszerű használatbavételt követően értékcsökkenési leírást kell elszámolnia. Amennyiben a beruházási szállítóval szembeni kötelezettséget elengedik, abból engedményt adnak vagy harmadik fél ezt a kötelezettséget átvállalja, akkor az így elengedett kötelezettség összegével a tárgyi eszköz bekerülési értékét kell csökkenteni, a jövőben évenként elszámolandó értékcsökkenési leírás összegét pedig módosítani kell.
Egyszerűsítésként jelenik meg a Javaslat azon előírása is, mely szerint
I. a devizában fennálló követeléseket és kötelezettségeket a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó devizaárfolyamon kell forintra átszámítani és a pénzügyi rendezésig ezen az értéken kell tartani,
II. a valutakészletet, a devizaszámlán lévő devizát a pénz tényleges befolyásakor érvényes devizaárfolyamon kell forintra átszámítani,
III. az előbbi eszközöket és kötelezettségeket a mérlegfordulónapon csak akkor kell értékelni, ha az árfolyamváltozás a vállalkozó számviteli politikájában meghatározottak szerint jelentősnek minősül.
Az egyszerűsített mérlegtételek alátámasztása leltárral
A 107. §-hoz
Az egyszerűsített mérleget is – az általános követelményeknek megfelelően – kell alátámasztani leltárral.
Az eredménylevezetés tartalma, tagolása
A 108. §-hoz
A Javaslat szerint az eredménylevezetés az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó tárgyévi egyszerűsített mérleg szerinti eredményének, valamint pénzügyi eredménye tárgyévi változásának levezetését tartalmazza, bemutatva abban – elkülönítetten – mind a tényleges pénzbevételek és pénzkiadások, mind a pénzmozgást nem jelentő események, értékelési előírások hatását is. Az eredménylevezetésnek is tartalmaznia kell az ellenőrzés megállapításait, elkülönítetten akkor, ha a megállapítások jelentős összegű hibának minősülnek.
Az eredménylevezetés tételeinek tartalma
A 109-114. §-hoz
Az eredménylevezetésben sajátosan jelennek meg a bevételek, hiszen – a Javaslat szerint – nem csak a pénzbevételt jelentő tételeket kell bevételként figyelembe venni, de azokat a tételeket is, amelyek pénzbevétel nélkül is bevételként számolandók el. Az eredménylevezetésben elkülönítetten kell kimutatni a pénzbevételt jelentő, illetve a pénzbevételt nem jelentő bevételeket. Ennek megfelelően a Javaslat tartalmi meghatározásokat is ad.
Pénzügyileg rendezett nettó árbevételként – a Javaslat 72-75. §-a szerinti árbevételt – a mérlegfordulónapig pénzügyileg rendezett összegben kell figyelembe venni, a behajthatatlan követelésekre utólag befolyt összegekkel együtt.
A Javaslat szerint nem pénzben kiegyenlített az értékesítés nettó árbevétele akkor, amikor a vevő az ellenértéket eszközök átadásával, vagy a vele szemben fennálló kötelezettség beszámításával rendezi, továbbá akkor is, ha a vállalkozó kötelezettsége kiegyenlítésére nem pénzeszközt ad át nem pénzbeli betétként, természetbeni juttatásként, a gazdasági társaságból kilépett tagnak vagyoni hányadaként.
Pénzügyileg rendezett adóköteles bevételek az egyéb bevételek, a pénzügyi műveletek bevételei, a rendkívüli bevételek közül azok, amelyeket a mérlegfordulónapig pénzügyileg is rendeztek. Ide tartoznak azok az elengedett hitel- és kölcsöntartozások is, amelyeknél a pénzbevétel már korábban megtörtént.
Pénzbevételt jelentő adóköteles bevétel az elszámolt költségeket ellentételező, jogszabály alapján kapott támogatás felhasznált összege is.
Pénzbevételt nem jelentő adóköteles egyéb bevétel a Javaslat szerint az elengedett beruházási szállítói kötelezettség összegéből az az összeg, amely a beszerzett eszköz rendeltetésszerű használatba vétele óta elszámolt értékcsökkenési leírást részben vagy teljes egészében ellentételezi, továbbá a tulajdoni részesedést jelentő befektetés könyv szerinti értékét meghaladóan, nem pénzben kapott érték a gazdasági társaság átalakulásakor, megszűnésekor.
Jövedelemadózás alá nem vont bevételek azok a pénzbevételek vagy pénzmozgás nélküli végleges bevételek, amelyekkel szemben ráfordítás nem számolható el.
Az eredménytartalék jogszabály alapján történő átadását-átvételét a jövedelemadózásban ráfordításként nem érvényesíthető egyéb kiadásként, illetve a jövedelemadózás alá nem vont pénzbevételként kell kimutatni.
Az anyag- és árubeszerzés költségei között az anyagjellegű ráfordítások pénzkiadást is jelentő összegeit kell kimutatni.
A személyi jellegű ráfordítások összegét is csak a tárgyévben ténylegesen kifizetett összegben lehet figyelembe venni.
Egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások között kell kimutatni az egyéb ráfordítások, a pénzügyi műveletek ráfordításai, a rendkívüli ráfordítások közül azokat, amelyeket a mérlegfordulónapig pénzügyileg is rendeztek. (A társasági adóra fizetett előleg nem tartozik ide.)
Van arra lehetőség, amennyiben a vállalkozó saját vállalkozásban tárgyi eszközt állított elő, szellemi terméket hozott létre, hogy annak számlával vagy egyéb módon igazolható ráfordításaival az egyéb termelési és kezelési költségeket, ráfordításokat csökkentse.
Ha a vállalkozó élt a mérlegfordulónapi értékelés lehetőségével, a mérlegfordulónapi értékelésből adódó különbözetet csak akkor kell a ráfordítást jelentő elszámolások között értékvesztésként elszámolni, ha az pénzkiadásból származó követeléshez és kötelezettséghez, továbbá a valuta- és devizakészlethez kapcsolódó árfolyamveszteség.
A devizában fennálló követelések és kötelezettségek pénzügyi rendezésekor a devizát a pénzügyi rendezés napjára vonatkozó devizaárfolyamon kell forintra átszámítani. Az így kapott érték és a nyilvántartás szerinti érték közötti – a követelés, a kötelezettség kiegyenlítésekor ténylegesen realizált – árfolyamkülönbözetet
IV. vevőkövetelés esetén – előjelétől függetlenül – az árbevételben,
V. egyéb követelésnél az árfolyamnyereséget adóköteles bevételként, az árfolyamveszteséget az egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások között,
VI. szállítóval szembeni kötelezettség teljesítésekor – előjelétől függetlenül – az anyag- és árubeszerzés költségei között vagy egyéb kiadásként,
VII. egyéb kötelezettségnél az árfolyamnyereséget adóköteles bevételként, az árfolyamveszteséget az egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások között
kell elszámolni.
Ráfordítást jelentő eszközváltozások közé tartozik – a Javaslat szerint – a nem pénzben kiegyenlített ráfordítások (mennyiségi csökkenéssel járó eszközátadások, átalakulás kapcsán a részesedés értékében bekövetkezett csökkenés), ide értve az immateriális javak, a tárgyi eszközök könyv szerinti értékének a mennyiségi csökkenéssel járó kivezetését is, értékesítésekor, átadásakor, megsemmisülésekor, hiányakor.
Ráfordítást jelentő eszközváltozások közé tartozik – a Javaslat szerint – az értékcsökkenési leírás, az értékvesztés, a kifizetett vásárolt készletek állományváltozása. Ezek összegét a nem pénzben realizált eredményben figyelembe kell venni. Ezen előírással biztosítja a Javaslat, hogy az adózott eredmény megállapításakor az egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozó ne kerüljön hátrányosabb helyzetbe, mint a kettős könyvvitelt vezető.
Az értékcsökkenési leírás az immateriális javak, a tárgyi eszközök terv szerinti értékcsökkenését foglalja magában, a terven felüli értékcsökkenési leírást értékvesztésként, az immateriális javak, tárgyi eszközök könyv szerinti értékének mennyiségi csökkenéssel együtt járó kivezetését pedig a nem pénzben kiegyenlített ráfordítások között kell kimutatni.
Értékvesztésként a pénzkiadásból származó befektetések, értékpapírok, követelések, pénzbevételből származó kötelezettségek értékeléséből adódó ráfordításokat, továbbá a pénzügyileg nem realizált árfolyamveszteségeket foglalja magában.
A kifizetett vásárolt készletek állományváltozásaként a vásárolt (kifizetett) készletek állományában az üzleti évben bekövetkezett változást kell kimutatni, mint a tárgyévben - ilyen címen – a pénzügyi rendezésből adódóan költségként elszámolt összeget tényleges felhasználásra korrigáló tételt.
A jövedelemadózásban ráfordításként nem érvényesíthető kiadások – az egyszeres könyvvitel sajátosságaiból is következően – a beruházási kiadások, továbbá az adózott jövedelemből teljesített, végleges pénzkiadások (ide értve a társasági adóelőleget is).
VI. FEJEZET
ÖSSZEVONT (KONSZOLIDÁLT) ÉVES BESZÁMOLÓ
Konszolidált éves beszámoló készítési kötelezettség
A 115-119. §-hoz
Összevont (konszolidált) éves beszámolót köteles készíteni az a vállalkozó (anyavállalat), amely egy másik vállalkozónál (a továbbiakban: leányvállalat) közvetlenül vagy egy másik leányvállalaton keresztül közvetetten meghatározó befolyást képes gyakorolni. Ebből az is következik – az EGK 7. számú irányelvével összhangban -, nem kell a vállalkozónak összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie, ha a vállalkozónak csak közös vezetésű vállalkozása(i) van(nak), azaz nincs leányvállalata.
Az EGK 7. számú irányelvének megfelelően szükséges meghatározni a többségi részesedés, vagy a döntő irányítás, ellenőrzés kritériumait, azt, hogy a vállalkozó milyen feltételek mellett anyavállalat. Ilyen feltétel lehet a tulajdoni hányad, illetve a megállapodás alapján a szavazatok többségével való rendelkezésen túlmenően a tisztségviselők, a felügyelőbizottság tagjai többsége megválasztásának vagy visszahívásának a joga, de ilyen lehet ezektől függetlenül az is, ha az adott vállalkozó a tulajdonosokkal kötött szerződés alapján gyakorolja a döntő irányítást, ellenőrzést.
Szabályozni kellett azt is, hogyan kell eljárni, ha az anyavállalat egyedül, vagy ha az anyavállalat és a leányvállalat együtt rendelkezik a jogosultságokkal.
Általános szabály, hogy azokat a jogokat, amelyek a leányvállalat bármelyikét megilletik, az anyavállalat javára kell beszámítani. Fontos annak előírása is, hogyan kell a szavazati arányt megállapítani. Lehetnek olyan esetek, amikor az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítési kötelezettség megállapításánál a jogokat figyelmen kívül kell hagyni, mert azt például átruházott jogkörben mások helyett, mások utasítására, mások érdekében gyakorolja az adott vállalkozó.
A Javaslatban rögzített ismérvek fennállása mellett feltételezhető, hogy az anyavállalat meghatározó, döntő befolyást képes gyakorolni a leányvállalat üzletpolitikájára.
Vannak olyan esetek is, amikor a feltételek alapján az anyavállalatnak összevont (konszolidált) éves beszámolót kellene készítenie, a Javaslat azonban ezen kötelezettség alóli mentesítésre ad lehetőséget. A Javaslat szerint nem kötelező összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie annak az anyavállalatnak (mentesíthető anyavállalat), amely maga is leányvállalat, ha a fölérendelt anyavállalat az általa készített összevont (konszolidált) éves beszámolóba a mentesíthető anyavállalat adatait is bevonja és a beszámolót nyilvánosságra hozza. (A mentesítést a Javaslatban rögzített feltételek teljesülése mellett a fölérendelt anyavállalat adhatja meg.) A mentesítés egyszerűsíti a konszolidálást (a több fokozatú konszolidálásból egy vagy több fokozatot kiiktat), azonban a kisebbségi tulajdoni hányaddal rendelkezők érdekeinek védelmére a Javaslatban szigorú követelményeket kellett meghatározni: így a fölérendelt anyavállalat köteles tekintettel lenni a kisebbségben lévő tulajdonosokra, hiszen ha a részvénytársaságnál legalább 10, illetve korlátolt felelősségű társaságnál legalább 20 százalékos részesedéssel rendelkező bármelyik tulajdonos kérte az összevont (konszolidált) éves beszámoló összeállítását a mentesíthető anyavállalattól az előírt hat hónappal korábban, akkor a mentesítés nem adható meg.
A Javaslatban rögzített feltételek mellett előfordulhat, hogy a konszolidálásba bevonandó vállalkozások (az anyavállalat, a leányvállalatai, a közös vezetésű vállalkozásai) együttesen sem érnek el egy meghatározott nagyságrendet. A konszolidálást szabályozó rendelkezések meghatározzák ezeket – a nagyságrendet jellemző – mutatóértékeket, és ha a konszolidálásba bevont vállalkozások együttesen sem haladják meg ezen mutatóértékeket (általában a megadott három mutatóérték közül bármelyik kettőnél és két egymást követő üzleti évben), akkor az anyavállalatnak nem kötelező összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie. A Javaslat is tartalmazza ezeket a mutatóértékeket.
A Javaslat a nagyságrendi mentesítés határértékeit – figyelemmel az EGK 7. számú irányelvében foglaltakra – a korábbiakhoz képest jelentősen megemelte. A határértékek megállapításánál a döntő érv az volt, hogy csak olyan vállalatcsoportról készüljön összevont (konszolidált) éves beszámoló, amely vállalatcsoport a kis- és középvállalkozásokról szóló törvény szerint már nagyvállalkozásnak minősül. Így az anyavállalatnak nem kell összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie, ha az anyavállalat, leányvállalatai és közös vezetésű vállalkozásai együttesen a kis- és középvállalkozásokról szóló törvény szerint kisvállalkozásnak minősülnek.
A hitelintézetek, a biztosítóintézetek, a pénzügyi vállalkozások sajátos helyzetére tekintettel a hitelintézeti, a biztosítóintézeti anyavállalatra, illetve a pénzügyi vállalkozásra, mint anyavállalatra ez a mentesítés nem vonatkozik. Nem lehet mentesíteni az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítési kötelezettség alól azokat a vállalkozásokat, amelyek részvényeinek, üzletrészeinek, az általuk kibocsátott értékpapíroknak a tőzsdei kereskedelmét engedélyezték, vagy az engedélyezést már kérelmezték.
A gyakorlatban több esetben előfordult, hogy az anyavállalat a konszolidálásba történő bevonás alól minden leányvállalatát, közös vezetésű vállalkozását felmentette, és azokat a társult vállalkozásokra vonatkozó szabályok szerint értékelte az összevont (konszolidált) éves beszámolóban. Ezért a Javaslat lehetőséget biztosít arra, hogy az anyavállalat az üzleti évről ne készítsen összevont (konszolidált) éves beszámolót, ha a leányvállalatot, a közös vezetésű vállalkozást – a Javaslat szabályai mellett – felmentette, és azoknak a részesedése a társult vállalkozások konszolidálási szabályai szerint sem jelentős.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésébe – általános előírás szerint – az anyavállalatot és minden leányvállalatot, a Javaslat feltételeinek megfelelő közös vezetésű vállalkozást be kell vonni. A bevonás során biztosítani kell a tárgyév és az előző üzleti év adatainak az összehasonlíthatóságát. Miután a konszolidálásba bevont vállalkozások köre egyik évről a másik évre változhat, a Javaslat előírja azokat a minimum követelményeket, amelyeket ilyen esetekben is figyelembe kell venni.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló elkészítésének alapvető feltétele, hogy a konszolidáláshoz szükséges adatok időben rendelkezésre álljanak. Ezért a Javaslat rögzíti az adatszolgáltatás formáját, tartalmát, a felvilágosítás, a magyarázatadás, a részletezés, az értékelés kötelezettségét, az adatszolgáltatásért való felelősséget is.
A nemzetközi szabályozás ismer olyan eseteket, amikor a leányvállalatot nem kötelező az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésébe bevonni. Ilyen kivételes eset lehet az, ha az adatokat a leányvállalat csak aránytalanul magas költség mellett és késedelmesen tudja szolgáltatni, ha a leányvállalatban lévő részesedést kizárólag továbbértékesítés céljából vásárolták, ha lényeges és tartós jogi korlátozások vagy rendkívüli körülmények huzamosabb ideig akadályozzák az anyavállalatot jogai gyakorlásában, ha a leányvállalat az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapján előtársaságként működött, ha a leányvállalat nem jelentős, elhanyagolható a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzete megítélése szempontjából.
Ezek az előírások értelemszerűen a közös vezetésű vállalkozásokra is alkalmazhatók.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló formája, tartalma
A 120-121. §-hoz
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítés célja az, hogy az anyavállalat és a hozzátartozó leányvállalat(ok), közös vezetésű vállalkozás(ok) belső gazdasági kapcsolataiból adódó összes halmozódás kiszűrésével a mérlegben az eszközök és a források, az eredménykimutatásban a bevételek és a ráfordítások, valamint a nyereség és a veszteség halmozódás mentesen jelenjen meg úgy, mintha az anyavállalat és a leányvállalat(ok), közös vezetésű vállalkozás(ok) (a konszolidálásba bevont vállalkozások) egyetlen önálló vállalkozásként működnének.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlege és eredménykimutatása formailag alig tér el az éves beszámoló mérlegétől, eredménykimutatásától. Ezt az eltérést a Javaslat melléklete tartalmazza.
Az összevont (konszolidált) éves beszámolóra is érvényesek a számviteli alapelvek, ezt a beszámolót is áttekinthető formában kell elkészíteni, hogy mindenki számára világos képet mutasson. Ezen előírás kiemelése a Javaslatban a követelmény fontosságát hangsúlyozza.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló összeállításánál a Javaslat előírásait figyelembe kell venni. Amennyiben különleges körülmények indokolják, a nem szabályozott esetekben is úgy kell eljárni, úgy kell az összevont (konszolidált) éves beszámolót elkészíteni, hogy az a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét úgy mutassa, mintha ezen vállalkozások egyetlen vállalkozásként működnének. Az ennek érdekében szükséges, a megbízható és valós összképet bemutató, és az összevont (konszolidált) mérlegben és eredménykimutatásban nem szereplő adatokat az összevont (konszolidált) kiegészítő melléklet tartalmazza.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló elkészítésénél is követelmény a következetesség. Ezért az értékelésnél, a konszolidálási módszereknél, a beszámoló tagolásánál, részletezésénél az előző évhez képest csak indokolt esetben lehet eltérni, az eltérés, a változtatás vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetre gyakorolt, számszerűsített hatásának a bemutatásával.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésének egyik fontos szabálya a beszámoló mérlegfordulónapjának meghatározása. Az általános szabály az, hogy ezt az anyavállalat éves beszámolója mérlegének fordulónapja határozza meg.
Amennyiben a leányvállalatok éves beszámolójának mérlegfordulónapja eltér az anyavállalat éves beszámolója mérlegfordulónapjától, akkor az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapja lehet a leglényegesebb leányvállalat vagy a leányvállalatok többsége éves beszámolójának mérlegfordulónapja.
Mivel az anyavállalat, illetve a leányvállalat(ok) éves beszámolója készítésének mérlegfordulónapja eltérhet egymástól, a Javaslat előírást ad ennek a konszolidálás során való figyelembevételére.
Amennyiben a konszolidálásba bevont vállalkozás mérlegfordulónapja eltér az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapjától, akkor a konszolidálás megbízhatósága érdekében ennek a vállalkozásnak az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapjára közbülső beszámolót kell készíteni. Közbülső beszámoló alapján kell a konszolidálásba bevonni az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapjáig bejegyzett – előtársaságként működött – leányvállalatot, közös vezetésű vállalkozást is.
A Javaslat a közbülső beszámoló készítési kötelezettséget az átalakulás, a beolvadás sajátos eseteire is kiterjeszti.
A 122-123. §-hoz
Általános szabályként fogalmazza meg a Javaslat, hogy a konszolidálásba bevont vállalkozások eszközeit és forrásait, a bevételeket és a ráfordításokat teljes egészükben az összevont (konszolidált) éves beszámolóba be kell vonni. Ez azonban nem jelent mechanikus összesítést, egyrészt azért nem, mert az anyavállalatnak a Javaslatban biztosított mérlegbeállítási, döntési, választási lehetősége van, függetlenül attól, hogy a konszolidálásba bevont vállalkozások éltek-e vagy sem ezekkel a lehetőségekkel, másrészt azért, mert a konszolidálás során a különböző halmozódásoktól meg kell tisztítani a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét bemutató összevont (konszolidált) éves beszámolót.
A Javaslat tartalmazza az összevont (konszolidált) éves beszámoló készítése során elvégzendő feladatokat, azok sorrendjében. A konszolidálás során – az eltérő értékelésből adódó korrekciók és az eltérő pénznemre történő átszámítás elvégzése után – gyakorlatilag minden egyes feladat elvégzését követően előkészítő-mérleget és előkészítő-eredménykimutatást célszerű készíteni. Az előkészítő-mérlegek és –eredménykimutatások sorozata vezet el az összevont (konszolidált) mérleghez és eredménykimutatáshoz.
Ahhoz, hogy a konszolidálásba bevont vállalkozások eszközeit és forrásait az összevont (konszolidált) mérlegbe össze lehessen vonni, a leányvállalatnál is, a tőkerészesedés alapján bevont közös vezetésű vállalkozásnál is az anyavállalat éves mérlegében alkalmazható értékelési előírások szerint kell értékelni. Ugyanígy feltétele a konszolidálásnak, hogy a leányvállalat, közös vezetésű vállalkozás külföldi pénznemben készült mérlegének és eredménykimutatásának tételeit forintra, illetve az összevont (konszolidált) éves beszámoló pénznemére átszámítsák.
Az összevont (konszolidált) éves beszámolóban az anyavállalat értékelési előírásai érvényesülnek. Amennyiben a leányvállalat ettől eltér, akkor az összevonás előtt a leányvállalat az eltérően értékelt eszközöket és forrásokat köteles az anyavállalat módszerei szerint – az összevont (konszolidált) mérlegbe bekerülő értékek megállapítása érdekében – értékelni. Ugyanezt az elvet kell követni a tőkerészesedés alapján bevonandó közös vezetésű vállalkozásnál is. Az egységes értékeléstől csak kivételes esetekben lehet eltekinteni. Ilyen eset az, ha az értékelés eredménye nem jelentős, vagy a leányvállalat értékelése a hitelintézetekre, a biztosító intézetekre vonatkozó sajátos előírásokon alapul. Az anyavállalatnál alkalmazott, illetve alkalmazható értékelésre való áttérés miatti különbözetet az adott vállalkozás előkészítő-eredménykimutatásában is szerepeltetni kell.
A Javaslat számos esetben biztosít az értékelésre vonatkozóan választási lehetőséget. Az ebből adódó azon eltéréseket, amelyek a Javaslat előírásaival összhangban vannak, a konszolidálás egyszerűsítése érdekében – a Javaslat szerint – nem szükséges egységesíteni. Mindenképpen rendezendő viszont a belföldi és a külföldi szabályozásból adódó eltérés.
A konszolidálásba való bevonás előtt a külföldi pénznemben készült leányvállalati mérleget és eredménykimutatást forintra át kell számítani. Ezt az átszámítást el lehet végezni úgy, hogy a befektetett eszközöket, a saját tőke elemeit, ezen eszközökkel kapcsolatos költségeket és ráfordításokat bekerülési árfolyamon, az egyéb eszközöket és kötelezettségeket, a mérleg szerinti eredményt és ezek eredményre gyakorolt hatásait mérlegfordulónapi, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon, minden más eredménykimutatást érintő tételt havonként, a hó végi – az anyavállalat által alkalmazott – devizaárfolyamon értékelik. A forintra való átszámítás különbözetét – az előző évben ilyen címen megállapított összegben – az adott vállalkozás előkészítő-mérlegében a saját tőke korrekciós tételeként, az adott vállalkozás előkészítő-eredménykimutatásában pedig a különbözetek eltérését az egyéb bevételek, illetve az egyéb ráfordítások között elkülönítetten kell kimutatni.
A Javaslat lehetőséget ad arra, hogy a mérleg valamennyi tételét, a befektetett és a forgóeszközökhöz kapcsolódó költségeket és ráfordításokat mérlegfordulónapi, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon értékeljék át, és csak az eredménykimutatás egyéb tételénél kell az átszámítást havonként, a hó végi – az anyavállalat által alkalmazott – devizaárfolyamok alapján elvégezni.
A Javaslat lehetőséget ad arra is, ha az előbbiekben leírt árfolyamok mellett az összevont (konszolidált) éves beszámoló nem ad megbízható és valós összképet, az anyavállalat más árfolyamot is alkalmazhat. Ez előfordulhat akkor is, amikor az anyavállalat devizában készíti az összevont (konszolidált) éves beszámolót és ehhez a leányvállalatok forintban készített éves beszámolóit kell az adott devizára átszámítani (a reciprok árfolyamok nem biztos, hogy mindig megfelelőek).
Tőkeösszevonás (tőkekonszolidáció)
A 124. §-hoz
A Javaslat szerint a tőkeösszevonás során a tőkehalmozódást kell kiszűrni. Ennek érdekében a konszolidálásba bevont leányvállalat mérlegéből – az összevont (konszolidált) mérlegbe – az anyavállalatot megillető, a Javaslat szerint számított részesedés helyére a leányvállalat eszközeit, illetve a források közé a leányvállalatnak a számított részesedéssel csökkentett forrásait kell átvenni a megfelelő mérlegsoron.
A konszolidálásba először történő bevonáskor meg kell határozni a leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot megillető részesedés (rész) értékét, a számításnál figyelmen kívül hagyva a leányvállalat által visszavásárolt saját részvényeket, saját üzletrészeket (ezek könyv szerinti értékével a leányvállalat saját tőkéjét kell csökkenteni).
Ha a részesedésre értékvesztést számoltak el, és a megbízható és valós összkép érdekében indokolt, akkor a korrekciókat a Javaslat szerint kell elvégezni.
A leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot konszolidálásba először történő bevonásakor megillető részesedés számításakor a leányvállalat saját tőkéjét
I. vagy könyv szerinti értéken,
II. vagy a választott bevonási időpontnak megfelelő értéken (aktualizált értéken)
határozzák meg.
A viszonyítási érték meghatározása történhet:
III. a részesedés megszerzésének időpontjában, vagy
IV. akkor, amikor a leányvállalatot először bevonják az összevont (konszolidált) éves beszámolóba, vagy
V. a részesedések megszerzésekor különféle időpontban, vagy
VI. akkor, amikor a vállalkozás leányvállalattá vált.
Az alkalmazott módszert, a választott időpontot az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben be kell mutatni.
Ha a részesedés könyv szerinti értéke több, mint a számított részesedés (aktív különbözet), és ez a különbözet (vagy egy része) az egyes eszközökhöz és forrásokhoz hozzárendelhető (mert azok piaci értéke eltér könyv szerinti értéküktől, az eszközökhöz rejtett tartalékok, a forrásokhoz rejtett terhek rendelhetők), akkor az adott eszköz, illetve forrás értékét a rájutó különbözettel növelni, illetve csökkenteni kell, majd a fennmaradó különbözetet – amely tartalmában pozitív vagy negatív üzleti vagy cégérték – tőkekonszolidációs különbözetként ki kell mutatni az összevont (konszolidált) mérlegben.
Ha a részesedés könyv szerinti értéke kevesebb, mint a számított részesedés (passzív különbözet), a különbözetet az előbbiek szerint az egyes eszközökhöz és forrásokhoz hozzá kell rendelni és csak a fennmaradó különbözetet kell a források között tőkekonszolidációs különbözetként kimutatni.
A Javaslat szabályozza az aktív, illetve a passzív tőkekonszolidációs különbözetek eredmény terhére, illetve javára történő elszámolását is.
Aktív tőkekonszolidációs különbözet esetén, mivel pozitív üzleti vagy cégértékről van szó, a költségkénti elszámolás (értékcsökkenési leírásként) szabályai adottak. Passzív tőkekonszolidációs különbözetet csak akkor lehet az eredmény javára elszámolni, ha az már biztosan realizált eredmény, mert az érintett leányvállalat a konszolidálási körből kiválik (ide értve az átalakulást is), vagy azt az eszközt, amihez a különbözet kapcsolódik, értékesítették. Az eszközökhöz és forrásokhoz hozzárendelt különbözetek elszámolása az adott eszköz, illetve forrás bekerülési értékének elszámolásával azonosan történik.
A leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot arányosan megillető részesedést nemcsak a konszolidálásba először történő bevonáskor kell megállapítani, hanem utána minden olyan esetben, amikor az anyavállalat összevont (konszolidált) éves beszámolót készít, és abba az adott leányvállalatot bevonja. Az utóbbi esetben megállapított részesedés és az első bevonáskor megállapított részesedés különbözetét a saját tőke korrekciójaként kell az összevont (konszolidált) mérlegben kimutatni.
Amennyiben a leányvállalatnak olyan tulajdonosai is vannak, akik nem tartoznak a konszolidálásba bevont vállalkozások közé, az anyavállalat részesedésének a megállapításával meghatározták az ő részesedésüket is, amelyet az összevont (konszolidált) mérlegben a saját tőkén belül elkülönítetten, mint a más tulajdonosok részesedését kell kimutatni, ide értve az előkészítő-eredménykimutatásban jóváhagyott osztalék, részesedés kötelezettségként el nem számolt részét is.
A Javaslat szerint a részesedési körbe tartozó vállalkozás átalakulásakor megszerzett részesedést a tőkekonszolidáció végrehajtásakor új beszerzésnek kell tekinteni, a megszűnt részesedések kivezetésével.
Adósságkonszolidálás
A 125. §-hoz
A konszolidálással szemben támasztott követelmények miatt az összevont (konszolidált) mérlegbe csak a külső, a konszolidálásba be nem vont vállalkozókkal szembeni követeléseket, kötelezettségeket, képzett céltartalékokat, az időbeli elhatárolások között kimutatott tételeket lehet beállítani, azaz a konszolidálásba bevont vállalkozások egymás közötti ilyen tételei nem szerepelhetnek. Ezen utóbbiak kiszűrésének, az adósságkonszolidálásnak a szabályait is tartalmazza a Javaslat.
Ha az adósságkonszolidálás során a konszolidálásba bevont követelés és kötelezettség eltér egymástól, a különbözetet ellentételezni kell. Ha ez a különbözet eltér az előző évben ilyen címen megállapított különbözet összegétől, akkor a különbözet összegéből az eltéréssel azonos összeggel az eredményt kell módosítani [az eredményváltozáson keresztül – tehát közvetetten – kerül az összevont (konszolidált) mérlegbe], az előző évi különbözettel azonos összeget pedig a saját tőke változásaként kell közvetlenül az összevont (konszolidált) mérlegbe beállítani.
A konszolidálásba bevont vállalkozásokon belüli közbenső
eredmények elhagyása, kiszűrése
A 126. §-hoz
A halmozódások kiszűrése érdekében kell elhagyni – a Javaslat szerint – a konszolidálásba bevont vállalkozások egymás közötti szállításaiból, szolgáltatás nyújtásaiból származó közbenső eredményeket, azokat az eredményeket, amelyek a konszolidálásba bevont vállalkozások köréből még nem léptek ki, így nem realizálódtak. Ezek a tételek a konszolidálásba bevont vállalkozások mérlegeiben magasabb értéken szerepelnek, mintha a konszolidálásba bevont vállalkozások jogilag is egyetlen vállalkozást alkotnának. Az eszközök bekerülési értéke eltér attól az értéktől (magasabb vagy alacsonyabb), mint amennyi a konszolidálásba bevont vállalkozások bekerülési értékei. Ezért az eszközök bekerülési értéke és konszolidálásba be nem vont vállalkozóktól való beszerzési értéke, illetve a saját előállítású (a konszolidálásba bevont vállalkozások által előállított) eszközöknél közvetlen önköltsége közötti különbözetet ki kell munkálni.
Amennyiben a tárgyévi ilyen címen kimunkált különbözet eltér az előző évitől, akkor feltételezhető, hogy az a tárgyévi szállításokkal függ össze és a ráfordítások-bevételek konszolidálásával eredményhatása az összevont (konszolidált) mérlegben – közvetetten – megjelenik. A tárgyévi különbözetből az előző évben ilyen címen megállapított különbözettel azonos összeget viszont a saját tőke változásaként kell közvetlenül az összevont (konszolidált) mérlegbe beállítani.
Ráfordítások és bevételek konszolidálása
A 127. §-hoz
A Javaslat szerint a mérlegtételekben meglévő közbenső eredmények mellett ki kell szűrni a ráfordítások és bevételek halmozódását és annak eredményhatását is. A konszolidálásba bevont vállalkozások egymás közötti áruszállításait, szolgáltatásnyújtásait árbevételként nem lehetne a Javaslat szerint elszámolni, ha jogilag is egyetlen vállalkozást alkotnának. Tehát a konszolidálás során az ilyen árbevételeket ki kell szűrni. Az árbevétel kiemelését a közvetlen költségek csökkentésének is követnie kell, kivéve azt az esetet, amikor az összevont (konszolidált) eredménykimutatás összköltség eljárással készül, mert akkor a közvetlen költségek – ha az egyéb feltételek még fennállnak – az aktivált saját teljesítmények állományát növelik.
Az árbevétel és a hozzá kapcsolódó közvetlen költségek kiszűrésén túlmenően az összevont (konszolidált) eredménykimutatásban nem szerepelhetnek az egymás közötti, de nem áruszállításból, nem szolgáltatásnyújtásból származó bevételek és ráfordítások sem (például a kamatok, az osztalék).
A konszolidálásba bevont vállalkozások éves beszámolója eredménykimutatása szerint az osztalékra, részesedésre igénybevett eredménytartalékot az eredménytartalék javára vissza kell vezetni.
Az összevont (konszolidált) eredménykimutatás – a halmozódások kiszűrése után – lényegében a konszolidálásba bevont vállalkozások adózott eredményét tartalmazza. Az adózott eredményből a más tulajdonostársakat megillető részt fizetett (jóváhagyott) osztalékként, részesedésként kell kimutatni, függetlenül attól, hogy az a konszolidálásba bevont vállalkozások eredménykimutatása szerint fizetett (jóváhagyott) osztaléknak minősül-e vagy sem.
Az adósságkonszolidálás, a közbenső eredmények elhagyása, kiszűrése, a ráfordítások és bevételek konszolidálása igen jelentős munkával járó feladatától külön-külön csak akkor lehet eltekinteni, ha azok hatása a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetére nem jelentős, összegükben elhanyagolhatóak.
Közös vezetésű vállalkozások konszolidálása
A 128. §-hoz
A közös vezetésű vállalkozás nem leányvállalat. A közös vezetésű vállalkozást tőkerészesedés alapján lehet a konszolidálásba bevonni, amelynek során a közös vezetésű vállalkozás éves beszámolójának tételei a részesedéshányadnak megfelelően állítandók be az összevont (konszolidált) éves beszámolóba. Ebből az is következik, hogy a más tulajdonosok részesedése nem szerepelhet az összevont (konszolidált) mérlegben. A tőkerészesedés szerinti konszolidálásnak feltétele az is, hogy a közös vezetésű vállalkozás is a konszolidálásnál alkalmazott értékelési előírásokat alkalmazza. Ha a másik tulajdonos miatt ezeket az előírásokat nem lehet érvényesíteni, akkor a társult vállalkozásokra vonatkozó szabályokat kell értelemszerűen alkalmazni.
Társult vállalkozások konszolidálása
A 129-131. §-hoz
A Javaslat szerint a társult vállalkozás nem leányvállalat, éves beszámolójának mérlege és eredménykimutatása nem épül be az összevont (konszolidált) éves beszámolóba. Mivel azonban a társult vállalkozás gazdasági döntéseire a konszolidálásba bevont vállalkozások (az anyavállalat, a leányvállalatok külön-külön vagy együttesen) jelentős, mértékadó befolyást gyakorolnak, mindenképpen szükséges és indokolt – éppen a konszolidálásba bevont vállalkozások valós vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzete megítéléséhez –, hogy a társult vállalkozásban lévő részesedést a valós értéken állítsák be az összevont (konszolidált) mérlegbe.
A társult vállalkozásokban lévő részesedés értékét az un. equity-módszer szerint értékeléssel lehet meghatározni. Ennél a módszernél a részesedés értékét alapvetően a társult vállalkozás saját tőkéjének a részesedésre jutó értékével kell kimutatni.
A társult vállalkozásban lévő részesedést,
VII. vagy a konszolidálásba bevont vállalkozás mérlegében kimutatott könyv szerinti értéken,
VIII. vagy a társult vállalkozás saját tőkéjéből a konszolidálásba bevont vállalkozás tulajdoni hányadára jutó könyv szerint értéken
veszik a nem teljeskörű bevonáskor számításba.
Ezen értékek megállapításának módszere és ebből adódóan különbözeti összeg elszámolása – értelemszerűen – megegyezik a leányvállalat saját tőkéjéből az anyavállalatot megillető részesedés számítási módszerével és annak elszámolásával.
A társult vállalkozásban lévő részesedés előbbiek szerint megállapított értékét minden évben módosítani kell:
IX. a társult vállalkozás saját tőkéje változásának arányos összegével,
X. az eredménykimutatásban nem szereplő, továbbá az eredménykimutatásba beállított, de a mérlegkészítésig meg nem kapott, a társult vállalkozástól járó (várható) osztalék, részesedés összegével (ezeket az összegeket a következő évben le kell vonni),
XI. a részesedés, a tőkekonszolidációs különbözet leírt összegével.
Az egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás nem leányvállalat, nem közös vezetésű vállalkozás, nem társult vállalkozás, az ilyen részesedést a konszolidálásba bevont vállalkozás éves mérlegében szereplő értéken kell az összevont (konszolidált) mérlegben kimutatni.
Konszolidálás miatti társasági adókülönbözet kimutatása
A 132. §-hoz
A konszolidálás miatt (társasági) adókülönbözet keletkezhet, amely ugyan nem változtatja meg a konszolidálásba bevont vállalkozások (társasági) adó fizetési kötelezettségét, a különbözet elkülönített kimutatását az EGK 7. számú irányelve indokolja. A konszolidálás következtében más lesz az összevont (konszolidált) eredménykimutatás szerinti adózás előtti eredmény, mint amennyi a konszolidálásba bevont vállalkozások éves eredménykimutatásainak összevonása mellett lenne. A fizetendő (társasági) adó nem változik, mivel azt nem az összevont (konszolidált) éves beszámoló alapján kell fizetni. Ki kell azonban számítani azt a fizetendő (társasági) adót is, amelyet a konszolidálásba bevont vállalkozásoknak az összevont (konszolidált) eredménykimutatás alapján fizetniük kellett volna (mintha jogilag is egységes vállalatként adóznának). A ténylegesen fizetett és az így számított (társasági) adó különbözetéből azt az összeget, ami a konszolidálásba bevont vállalkozások ki nem gazdálkodott negatív adóalapjából, továbbá a megelőző üzleti évek, a tárgyév konszolidálási intézkedéseiből származik és várhatóan kiegyenlítődik a későbbi üzleti években, konszolidálás miatti társasági adókülönbözetként ki kell mutatni az összevont (konszolidált) eredménykimutatásban külön soron, az összevont (konszolidált) mérlegben pedig – jellegének megfelelően – áthúzódó adókövetelésként, illetve áthúzódó adótartozásként.
Összevont (konszolidált) kiegészítő melléklet
A 133. §-hoz
Az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletre vonatkozó előírások az összevont (konszolidált) mérlegben és eredménykimutatásban szereplő adatokat egészítik ki a konszolidálásba bevont vállalkozások vagyoni, pénzügyi helyzetének, működésük eredményének megbízható és valós bemutatása érdekében.
Az éves beszámoló kiegészítő melléklete szerinti, itt is bemutatásra kerülő információk egyrészt sajátosan értelmezendők, másrészt attól eltérően, többletinformációként jelennek meg az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben. Ez utóbbiak közé tartozik, hogy egyrészt – vállalkozásonként külön-külön – meg kell adni a leányvállalatok, a közös vezetésű vállalkozások, a társult vállalkozások saját tőkéjéből az anyavállalat és a konszolidálásba bevont más vállalkozás részesedésének mértékét és összegét, másrészt azt, hogy a leányvállalat, a közös vezetésű vállalkozás, a társult vállalkozás részesedésének mértéke és összege milyen arányt képvisel minden más, a konszolidálásba bevont vállalkozás saját tőkéjéből.
Az EGK 7. számú irányelvének megfelelően kell az összevont (konszolidált) kiegészítő mellékletben bemutatni az igazgatóság, az üzletvezetés, a felügyelő bizottság tagjainak ilyen irányú tevékenységéért kifizetett járandóságok összegeit, továbbá a folyósított előlegek és kölcsönök összegeit, azok feltételeivel együtt, valamint az ezen személyek nevében vállalt garanciákat.
Összevont (konszolidált) üzleti jelentés
A 134. §-hoz
Az összevont (konszolidált) üzleti jelentés – az EGK 7. számú irányelvének megfelelően – nem része az összevont (konszolidált) éves beszámolónak, de azzal együtt kell elkészíteni, a könyvvizsgálónak pedig nyilatkoznia kell arról, hogy az összevont (konszolidált) üzleti jelentés összhangban van az összevont (konszolidált) éves beszámoló számszaki adataival.
Az összevont (konszolidált) üzleti jelentésnek a konszolidálásba bevont vállalkozások helyzetét és üzletmenetét úgy kell bemutatnia, hogy az a tényleges viszonyokról valós, megbízható képet adjon, bemutatva a konszolidálásba bevont vállalkozások előrelátható fejlődését is.
VII. FEJEZET
SAJÁTOS ELSZÁMOLÁSI KÖTELEZETTSÉGEK
Előtársasági időszak
A 135. §-hoz
A gazdasági társaságokról szóló törvény, illetve a cégnyilvántartásról, a cégnyilvánosságról és a bírósági cégeljárásról szóló törvény 1998-tól hatályos előírásai közül legjelentősebb változás a korábbiakhoz képest, hogy módosult a cégbejegyzési eljárás, megszűnt a visszamenőleges hatályú bejegyzés jogintézménye. Ebből következően, a cégbejegyzéssel érintett vállalkozó (társaság) a cégjegyzékbe történő bejegyzéssel (a bejegyzés napjával) jön létre. Ugyanakkor a cégbejegyzést megelőző időszakban a gazdasági társaság, az egyesülés, a szövetkezet, az erdőbirtokossági társulat, a közhasznú társaság és a vízgazdálkodási társulat a létesítésének időpontjától a cégbírósági bejegyzés napjáig, illetve a cégbejegyzési kérelem jogerős elutasításának napjáig vagy a cégbejegyzési eljárás megszüntetésének napjáig terjedő időszakban előtársaságként működhet. Az előtársaság – az előírt feltételek mellett – üzletszerű gazdasági tevékenységet folytathat és működésére a létrehozni kívánt gazdasági társaságokra irányadó rendelkezéseket kell alkalmazni. Mindezekkel összefüggésben rendezni szükséges az ezzel kapcsolatos számviteli kérdéseket.
Az előtársaságkénti működés időtartama alatt az eszközökben, forrásokban változások következnek be, ezért indokolt, hogy az előtársaságra is vonatkozzanak a számviteli törvény előírásai és az előtársaság a reá vonatkozó beszámoló keretében számot adjon vagyoni, pénzügyi helyzetéről, az előtársaság időtartama alatt elért bevételeiről, költségeiről, ráfordításairól és eredményéről.
A gazdasági társaságokról szóló törvény szerint az üzletszerű gazdasági tevékenység folytatása céljából cég (gazdasági társaság) a cégnyilvántartásba történő bejegyzéssel jön létre, de a cég működését már a cégbejegyzés előtt megkezdheti, ezért indokolt az előtársaság időtartamát általánosan megfogalmazni, az előtársaságra vonatkozó könyvvezetési, beszámolási szabályokat a számviteli törvény hatálya alá tartozókra általánosítani, kiterjeszteni valamennyi olyan gazdálkodóra, amelynél az alapítás (a működés megkezdésének) időpontja eltér a megalakulás (a cégbejegyzés) időpontjától.
Az alapítás időpontja és a gazdasági társaság (a cég) létrejötte, illetve létre nem jötte közötti időszakot – várható időtartamára tekintettel – egy beszámolási időszaknak kell tekinteni, az előtársasági időszakhoz kapcsolódó sajátos felelősségi szabályok érvényesülése érdekében, függetlenül annak időtartamától. A beszámoló készítési, nyilvánosságra hozatali és közzétételi kötelezettségnek a vállalkozó a cégjegyzékbe való bejegyzésének, illetve a cégbejegyzés iránti kérelem jogerős elutasításának, vagy a cégbejegyzési eljárás megszüntetésének napját követő 90 napon belül köteles az általános előírások szerint eleget tenni. Az előtársaság nyilvánosságra kerülő beszámolójának mérlegadatai cégbírósági bejegyzés esetén a cégjegyzékbe való bejegyzés napjával létrejött gazdasági társaság valós vagyoni helyzetét tükrözik, az eredménykimutatás adatai pedig az előtársasági időszak tevékenységének eredményét, az arra ható tényezőket mutatják.
Az előtársaság beszámolója mérlegében lévő – a számviteli törvény előírásai szerint értékelt – eszközök és kötelezettségek különbözete mutatja a cégbejegyzéssel létrejött gazdasági társaság saját vagyonát (saját tőkéjét).
A bejegyzési kérelem elutasítását követően 8 napon belül megismételt bejegyzési kérelem esetén indokolt, hogy az előtársasági időszak mindaddig meghosszabbodjon, amíg az elutasítás véglegessé nem válik, illetve amíg a gazdasági társaságot be nem jegyzik. E szabályozással elkerülhető, hogy a gazdasági társaság létrejöttét megelőzően több előtársasági beszámolót kelljen készíteni.
A Javaslat intézkedik arról is, amennyiben a vállalkozót a cégjegyzékbe nem jegyzik be, az előtársasági beszámoló előkészítését követően, a jogutód nélküli megszűnés (alapvetően a végelszámolás) szabályai szerint kell elszámolni az előtársasági időszak hitelezőivel és az alapítókkal.
Gazdasági társaságok átalakulása
Vagyonmérleg, vagyonleltár
A 136-137. §-hoz
A gazdasági társaságok átalakulásával összefüggő számviteli feladatokról, kötelezettségekről a gazdasági társaságokról szóló törvény felhatalmazása alapján a számviteli törvény rendelkezik.
Az átalakulási folyamat legfontosabb számvitellel kapcsolatos feladata a vagyonmérleg elkészítése, a vagyonleltár összeállítása, amelyet a Javaslat részletesen szabályoz.
Mind az átalakuló (jogelőd), mind az átalakulással létrejövő (jogutód) gazdasági társaság vagyonát (saját tőkéjét) meg kell állapítani, ehhez vagyonleltárral alátámasztott vagyonmérleget kell készíteni. A vagyonmérleget és a vagyonleltárt is a számviteli előírások szerint kell elkészíteni, a Javaslatban rögzített sajátos tartalmi és formai követelmények megtartása mellett.
A gazdasági társaságokról szóló törvénynek a gazdasági társaság jogutódlással történő megszűnésére (átalakulására) vonatkozó szabályaiból következően a vagyonmérleget és a vagyonleltárt az átalakulás során két alkalommal kell elkészíteni:
- először az átalakulásról szóló (második) döntés megalapozásához (vagyonmérleg-tervezet, vagyonleltár-tervezet) a gazdasági társaság legfőbb szerve által meghatározott fordulónapra, majd
- az átalakulás, a jogutód gazdasági társaság cégbejegyzésének napjára (végleges vagyonmérleg, végleges vagyonleltár).
A vagyonmérleg-tervezetek a cégbírósági eljárást támasztják alá, a véglegesek a valós vagyoni érték megállapítását szolgálják. A vagyonmérleg-tervezet és a végleges vagyonmérleg egyértelmű elkülönítését a két mérleg fordulónapjának különbözőségéből adódó (a saját tőke nagyságában is tükröződő) eltérések indokolják.
A gyakorlati tapasztalatok indokolják, hogy a törvényben rögzíteni kell – a tartalmat is befolyásoló – formai elemeket is. Ilyenek
- a vagyonmérleget háromoszlopos formában kell elkészíteni, és a Javaslat meghatározza, milyen értékeket tartalmazzanak az egyes oszlopok, vagy
- a vagyonmérleget mikor kell külön-külön, mikor együttes adatokkal elkészíteni, illetve az azokban szereplő adatokat mikor kell megbontani, vagy
- a könyv szerinti adatokat a törvény szerinti beszámoló mérlegére vonatkozó előírásoknak megfelelően kell meghatározni.
Követelményként kell megfogalmazni – a gazdasági társaságokról szóló törvény vonatkozó előírásaiból következően – a kötelező könyvvizsgálatot az átalakuló, illetve az átalakulással létrejövő gazdasági társaságnál mind a vagyonmérleg-tervezetnél, mind a végleges vagyonmérlegnél.
A gazdasági társaságokról szóló törvény lehetőséget ad arra, hogy az átalakuló gazdasági társaság (a számviteli előírások szerinti beszámoló mérlegében kimutatott) eszközeit és kötelezettségeit átértékelje. A Javaslat tartalmazza az átértékelésre vonatkozó szabályokat azzal, hogy csak az átalakuláskor megszűnő gazdasági társaságoknál engedi meg az átértékelést. Kiválás esetében a jogelőd gazdasági társaság nem szűnik meg, és nem szűnik meg beolvadás esetében az átvevő gazdasági társaság sem. Az említett esetekben a jogelőd is, az átvevő gazdasági társaság is változatlan társasági formában folytatja gazdasági tevékenységét, a kiválás, illetve a beolvadás miatti vagyoni helyzetben (az eszközökben és a forrásokban) bekövetkezett változásokat kell csupán átvezetni. Amennyiben indokolt az átértékelés, akkor az átalakulásnak a különválás, illetve az összeolvadás módját célszerű választani.
A Javaslat lehetőséget ad arra, hogy a vagyonértéket egyedi (eszközönkénti, kötelezettségenkénti) értékeléssel vagy az üzleti értékelés módszerével határozzák meg. Amennyiben ez utóbbi módon meghatározott társasági vagyonérték és a kötelezettségek együttes összege több, mint az egyes eszközök piaci értékének együttes összege, a különbözetet a vagyonmérlegben üzleti vagy cégértékként kell kimutatni; amennyiben kevesebb, a különbözettel az immateriális javak, a tárgyi eszközök, a készletek értékét kell – amennyiben erre még van lehetőség – csökkenteni. (Ha ezek után is marad negatív különbözet, az negatív good will-ként kimutatható a Javaslat szerint.)
Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete
A 138. §-hoz
Az átalakuló gazdasági társaságnak – a társaság legfőbb szerve által meghatározott fordulónapra (amely nem lehet későbbi időpont, mint az átalakulásról való második döntés időpontja) – vagyonleltár-tervezettel alátámasztott vagyonmérleg-tervezetet kell készítenie.
Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete a gazdasági társaság legfőbb szerve által meghatározott fordulónapra vonatkozóan tartalmazza a gazdasági társaság vagyonának értékét (a saját tőkét) és az azt meghatározó eszközök és kötelezettségek értékét könyv szerinti értéken és átértékelési különbözettel korrigált értéken, az egyes eszközökhöz-kötelezettségekhez kapcsolódó átértékelési különbözetek elkülönített kimutatásával. Annak érdekében, hogy a vagyonmérleg-tervezet az átalakuló gazdasági társaság valós vagyoni helyzetét tükrözze, a valós vagyoni helyzet ismeretében lehessen dönteni az átalakulás egyes kérdéseiről (például a jegyzett tőkéről), a vagyonmérleg-tervezet fordulónapját úgy kell megválasztani, hogy elegendő idő álljon rendelkezésre annak elkészítésére, könyvvizsgálóval való felülvizsgálatára.
A Javaslat szerint az átértékelési különbözetek összevont értékével a saját tőkét kell helyesbíteni: pozitív különbözettel a tőketartalékot kell növelni, negatív különbözettel a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni. Ezen szabályozás célja az, hogy az átértékelésből adódó vagyonnövekedést ne lehessen osztalékként kifizetni, illetve az átértékelésből adódó vagyoncsökkenés csak annyiban csökkentse az eredménytartalékot, amennyiben arra a meglévő tőketartalék nem nyújt fedezetet.
Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében a saját tőke tételében már nem lehet értékelési tartalék, mérleg szerinti eredmény, és természetesen jegyzett, de még be nem fizetett tőke sem.
Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete ugyan a könyvviteli nyilvántartások fordulónapra vonatkozó adatai alapján készül, ezen nyilvántartásokat azonban nem szabad lezárni, azokat folyamatosan vezetni kell, a tervezett adatokat a nyilvántartásokban nem szabad rögzíteni.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság
vagyonmérleg-tervezete
A 139-140. §-hoz
A Javaslat szerint az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetét ugyanazon fordulónapra kell elkészíteni, mint az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetét. Ez utóbbi harmadik oszlopának adatait kell – az összeolvadás és a beolvadás, illetve a különválás és a kiválás esete kivételével – az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete “jogelőd” oszlopába beállítani, biztosítva a folytonosságot. (Összeolvadás, beolvadás esetén az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérlegének “jogelőd” oszlopa külön-külön és együttesen tartalmazza az egyesülő gazdasági társaságok, a beolvadó és az átvevő gazdasági társaság, mint átalakuló gazdasági társaság vagyonmérlegét. Különválás és kiválás esetén az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérlegének vagyonértékelés szerinti, illetve könyv szerinti értékét meg kell bontani előbb a különválással létrejövő, illetve a kiválással létrejövő és a változatlan társasági formában továbbműködő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetéhez.)
Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete és az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete közötti eltérés következik a gazdasági társaságokról szóló törvényből is, de ezt egyértelművé teszi a számviteli előírás azzal, hogy meghatározza, milyen adatokat kell tartalmaznia az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezete “különbözetek” oszlopának.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének “különbözetek oszlopa” tartalmazza:
- a belépő új tagok (részvényesek), illetve a meglévő tagok (részvényesek) által pótlólagosan teljesítendő pénzbeli és nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulást eszközönként és az ezzel azonos összegű saját tőkét,
- a kilépő tagokat (részvényeseket) megillető eszközöket, kötelezettségeket, ezek különbözetével azonos összegű saját tőkét,
- a kiválással létrejövő gazdasági társaságnál – ha élt az átértékelés lehetőségével – az átértékelési különbözetet (eltérően azon általános eljárástól, amelynél az átértékelési különbözeteket, és így az átértékelt adatokat már az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetében kell kimutatni),
- egyesülés esetén azokat az eszköz- és saját tőke-korrekciókat, amelyek egyrészt az egymásban való részesedésből, másrészt az egymással szemben fennálló követelésekből-kötelezettségekből, időbeli elhatárolásokból adódnak, a halmozódások kiszűrése, a gazdasági társaságokról szóló törvény előírásai betartása érdekében, továbbá
- a saját tőke egyes elemei közötti – törvényi előírásból, létesítő okiratból következő – átrendezéseket, átcsoportosításokat.
A vagyonmérleg-tervezetet alátámasztó vagyonleltár-tervezetben el kell különíteni azokat az eszközöket, amelyek – a gazdasági társaságokról szóló törvény követelményeinek megfelelően – a saját tőkének a mérlegfőösszeghez viszonyított arányos értéke alapján a “jogutód” gazdasági társaság jegyzett tőkéjét fogják képezni.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezetének “jogutód” oszlopában a gazdasági társaság vagyonaként a jegyzett tőke, valamint a tőketartalék, az eredménytartalék, illetve a lekötött tartalék csak pozitív összegben szerepelhet.
A hitelezői érdekek következetes érvényesítése érdekében szabályozni kell az átalakulással létrejövő gazdasági társaság tőkeszerkezetének kialakítására vonatkozó követelményeket: egyrészt azt, hogy a vagyonmérleg-tervezetben sem haladhatja meg a jegyzett tőke összege a – Javaslatban előírt módon meghatározott – szabad-rendelkezésű saját tőke összegét, másrészt azt, hogy mindenképpen a jegyzett tőkén felüli tőkeként (lekötött tartalékként) kell figyelembe venni azoknak a vagyontárgyaknak az “arányos” értékét, amelyek a jegyzett tőkében nem vehetők figyelembe, mert nem forgalomképesek, illetve csak harmadik személy hozzájárulása (engedélye) alapján ruházhatók át.
Nagyon lényeges követelmény az is, hogy a vagyonmérleg-tervezetben szereplő jegyzett tőke a végleges vagyonmérlegben is garantáltan meglegyen. Ennek érdekében a Javaslat előírja, hogy a lekötött tartalék tételében fedezetet kell teremteni az átalakulás napjáig várhatóan bekövetkező vagyonvesztésre, továbbá az átalakulással közvetlenül összefüggően keletkező adófizetési kötelezettségekre.
A Javaslat kizárja, hogy az átalakulással létrejövő gazdasági társaság a vagyonértékelésből adódó saját tőke-növekményt osztalék kifizetésére fordítsa, azzal, hogy meghatározza, a vagyonmérleg-tervezetben mennyi lehet maximum az eredménytartalék összege.
A végleges vagyonmérleg
A 141. §-hoz
Mind az átalakuló, mind az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegét az átalakulás (a jogutód gazdasági társaság cégbejegyzése) napjával kell elkészíteni, végleges vagyonleltárral alátámasztani, a cégbejegyzést követő 90 napon belül. A végleges vagyonmérlegek elkészítése során a vagyonmérleg-tervezetekre adott előírásokat kell alkalmazni, néhány sajátossággal.
Ha az átalakuló gazdasági társaság megszűnik, a végleges vagyonmérleg elkészítését megelőzően el kell készítenie az átalakulás napjával – mint mérlegfordulónappal – a Javaslat szerinti beszámolóját, könyvviteli nyilvántartásait pedig le kell zárnia.
Ha az átalakuló gazdasági társaság nem szűnik meg (beolvadásnál az átvevő, kiválásnál a változatlan társasági formában továbbműködő gazdasági társaság), akkor is az előbbiek szerint kell a beszámolót a vagyonmérleg elkészítését megelőzően összeállítani, leltárral alátámasztani, azzal az eltéréssel, hogy a könyvviteli nyilvántartásokat nem kell lezárni, az átvett-átadott eszközöket, kötelezettségeket (ide értve a céltartalékokat és az időbeli elhatárolásokat is), ezek különbözeteként a saját tőkét a folyamatos könyvelés keretében – az átalakulás időpontjával – kell rendezni.
Ha az átalakulást a cégbíróság nem jegyzi be, természetesen végleges vagyonmérleget nem kell készíteni, a meghiúsult átalakulással kapcsolatosan tételek a könyvviteli nyilvántartásokban nem szerepelhetnek.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegében kimutatott saját tőke általában eltér a vagyonmérleg-tervezetben szereplő saját tőke értékétől, a különbözettel – a változás tartalmának és előjelének megfelelően – a tőketartalékot, illetve az eredménytartalékot kell módosítani. A tőketartalék módosítása során, ha emiatt a tőketartalék negatívvá válna, a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni.
A gazdasági társaságokról szóló törvény előírásaiból következően, amennyiben a végleges vagyonmérleg szerinti – a Javaslatban meghatározott – szabad rendelkezésű saját tőke nem éri el a vagyonmérleg-tervezet szerinti (a cégbíróságon bejegyzett) jegyzett tőke értékét, a jegyzett tőkét le kell szállítani.
Le kell szállítani a jegyzett tőke összegét akkor is, ha az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonleltárában szereplő, elkülönített, a jegyzett tőke részét képező eszközök “arányos” értéke nem éri el a vagyonmérleg-tervezet szerinti jegyzett tőke értékét.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegében elkülönítetten kell kimutatni,
- jegyzett, de még be nem fizetett tőkeként a tagok (részvényesek) pénzbeli és nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulásának az átalakulás napjáig nem teljesített részét,
- kötelezettségként a kilépő tagot (részvényest) megillető, ki nem adott vagyonhányadot.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaság – a beolvadás, illetve a kiválás esetét kivéve – könyvviteli nyilvántartásait a végleges vagyonmérleg és az azt alátámasztó vagyonleltár alapján nyitja meg.
Az átalakulással létrejövő gazdasági társaságnál az eszközök beszerzési értékének a végleges vagyonmérlegben szereplő értéket kell tekinteni, tárgyi eszközöknél, immateriális javaknál ez lesz az új bruttó érték. Ebből következően, könyv szerinti adatokon történő átalakulás esetén az új bruttó érték azonos az átalakulás előtti nettó értékkel.
Átalakulás egyszeres könyvvitelről a
kettős könyvvitelre való áttéréssel
A 142. §-hoz
Ezeket az előírásokat akkor kell alkalmazni, ha az átalakulással egyidejűleg kötelező az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre áttérni.
A pénzforgalmi és az üzemgazdasági szemléletű elszámolás lényegesen eltér egymástól. Az eltérésből adódó különbözetek rendezése átalakulás esetén – a Javaslat szerint – úgy történik, hogy az egyszerűsített mérleg alapján el kell készíteni a kettős könyvvitel szerinti éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló mérlegét. A pénzforgalmi és az üzemgazdasági szemléletű elszámolás eltéréseiből adódó különbözetek egyenlegét az egyszerűsített mérlegben a tartalék összege mutatja, amelyet az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló mérlegében, mint áttérési különbözetet az eredménytartalékba, a kötelezettségek között kimutatott, jogszabály vagy államközi megállapodás alapján kapott, vissza nem térítendő támogatást pedig a passzív időbeli elhatárolások közé kell helyezni. Ezzel az éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló szerinti mérlegben szereplő adatok képezik a – korábbiakban részletesen bemutatott – vagyonmérleg könyv szerinti értékeit.
Ha egyszeres könyvvitelt vezető az átalakulás után is egyszeres könyvvitelt vezethet, akkor az egyszerűsített mérlegben szereplő adatok képezik a vagyonmérleg könyv szerinti értékeit.
A Javaslat szerint az egyszeres könyvvitelt vezető átalakuló gazdasági társaságból kiváló, és a kiválás után kötelezően kettős könyvvitelt vezető gazdasági társaságnak ugyanúgy kell eljárni, mintha az átalakulónak kellene az egyszeres könyvvitelről kötelezően áttérnie a kettős könyvvitelre. Sajátossága ennek abban van, hogy az a gazdasági társaság, amelyből a kiválás történik, változatlan társasági formában működik tovább (azaz nála az átalakulás következtében nem változik a könyvvezetés rendszere és kötelezettsége).
Átalakulás kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre
való áttéréssel
A 143. §-hoz
A Javaslat az egyszeres könyvvitelre épülő egyszerűsített beszámoló rendszerét – 5 éves átmeneti idővel – megszüntetni tervezi. Ezért az átalakulással létrejövő gazdasági társaság – ha az átalakulást megelőzően kettős könyvvitelt vezetett – nem térhet át az egyszeres könyvvitelre, még akkor sem, ha az egyszeres könyvvezetés feltételei fennállnak. (A Javaslat a működés során sem, illetve új vállalkozó jogelőd nélküli alapítása esetén sem engedi meg az áttérést az egyszeres könyvvitelre.)
Ezen általános előírás alól kivétel az, ha a kettős könyvvitelt vezető gazdasági társaság az egyszeres könyvvitelt vezető gazdasági társaságba beolvad. Sajátosság abból következik, hogy a beolvadó megszűnik, a beolvasztó (az átvevő) pedig változatlan társasági formában működik tovább. Ilyen esetben a beolvadónak, mint átalakuló gazdasági társaságnak a vagyonmérleg-tervezete, majd a végleges vagyonmérleg elkészítése előtt át kell térnie a Javaslat előírásainak megfelelően a kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre, és az áttérés során elkészült egyszerűsített mérleg adatai képezik a vagyonmérleg könyv szerinti adatait. Ilyen esetben az üzemgazdasági és a pénzforgalmi szemléletű elszámolásból adódó eltérés még a beolvadó társaságnál a vagyonmérleg elkészítését megelőzően elkészített éves beszámolóban csapódik le.
A Javaslat részletesen előírja azokat a feladatokat, amelyeket az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítése előtt el kell végezni. Ilyenek: az alapítás-átszervezés aktivált értékét, a kísérleti fejlesztés aktivált értékét, az időbeli elhatárolásokat – általában – az eredmény terhére, illetve az eredmény javára történő elszámolással meg kell szüntetni: kivétel az átvállalt kötelezettség, az elengedett kötelezettséghez, a térítés nélküli átvételhez kapcsolódó időbeli elhatárolások, amelyeket az azok jogcíméül szolgáló kötelezettséggel, eszközzel szemben kell megszüntetni, továbbá a jogszabály, vagy államközi megállapodás alapján kapott vissza nem térítendő támogatás, amelyet kötelezettségként kell előírni. Meg kell szüntetni az értékhelyesbítéseket és az értékelési tartalékot is. A vevőkkel szembeni, az egyéb, nem pénzkiadásból származó követelések, a szállítókkal szembeni, az egyéb, nem pénzbevételből származó kötelezettségek állományát a pénzmozgáshoz nem kapcsolódó követelések, illetve kötelezettségek között kell kimutatni.
A beolvadást követő napon, az áttérés előtt megfizetett vásárolt készletek és a saját termelésű készletek állományát költségként kell elszámolni.
Egyéb átalakulás
A 144. §-hoz
A Javaslat ide vonatkozó része a gazdasági társaságokra vonatkozó átalakulási számviteli szabályokat kiterjeszti az egyéb gazdálkodó átalakulására is, ha egyébként ott az átalakulást külön törvény lehetővé teszi. (Ilyen törvény a szövetkezetekről szóló, vagy az egyéni cégek vonatkozásában az egyéni vállalkozásról szóló törvény.)
Devizanemek közötti áttérések elszámolási szabályai
A 145. §-hoz
A Javaslat szerint a vámszabadterületi társaságnak, illetve a devizáról szóló törvény szerint devizakülföldinek minősülő társaságoknak az éves beszámolót magyar nyelven, a létesítő okiratban rögzített konvertibilis devizában kell elkészítenie. Előfordul azonban az is, hogy az adott gazdasági társaságot még nem minősítették vámszabadterületi társaságnak, illetve még nem teljesülnek azok a követelmények, amelyek a devizakülföldivé minősítéshez szükségesek, ezért a Javaslat követelményeinek megfelelően éves beszámolójában az adatokat forintban rögzíti. Amikor a minősítés-változás bekövetkezik, akkor a forintban elkészített beszámolójának adatait devizára át kell számítani. Természetesen, fordítva is igaz, amikor a vámszabadterületi társaság, illetve a devizakülföldinek minősülő gazdasági társaság már nem felel meg az ilyenné minősítése követelményeinek, akkor a devizában elkészített beszámolójának adatait kell forintra átszámítani. Egyre gyakrabban előfordul, hogy azok a gazdasági társaságok, amelyek egyébként jogosultak a beszámolóban az adatokat konvertibilis devizában rögzíteni, a tulajdonosváltás, a kapcsolatok megváltozása miatt megváltoztatják a létesítő okirat szerinti konvertibilis devizát, és ilyen esetben az egyik devizanemről a másik devizanemre térnek át.
A Javaslat tartalmazza a forintról devizára, a devizáról forintra, illetve az egyik devizanemről a másik devizanemre való áttérés általános és részletes szabályait.
Az áttérés számviteli szempontból nem kezelhető másként, mint a társaságok átalakulása. A számviteli alapelvekből ugyanis az következik, hogy megbízható és valós összképet az az éves beszámoló nem tartalmazhat, amelyhez egyes tételeket például először forintban könyveltek, majd a forintban könyvelt tételeket valamilyen devizára számolták át. Különösen torzítóan jelenne meg ez az árbevételnél és a költségeknél, és egymással ellentétes hatással járna a követeléseknél, illetve a kötelezettségeknél.
Így az általános előírások:
- a létesítő okirat módosításában szereplő áttérési időponttal (mint mérlegfordulónappal) a Javaslat szerinti beszámolót kell készíteni az áttérés előtti pénznemben,
- a beszámolót az áttérést követő 90 napon belül – jóváhagyás, könyvvizsgálat után – letétbe kell helyezni és közzé kell tenni,
- a jóváhagyott beszámoló mérlegében szereplő adatokat kell a Javaslat szerint átszámítani, az átszámítás alapján – az áttérés napjára vonatkozóan – a létesítő okiratban rögzített pénznemben a külön mérleget elkészíteni, majd az áttérés napját követő nappal a könyveket megnyitni.
Forintról devizára való áttérés
A 146. §-hoz
A forintról a létesítő okiratban rögzített devizára történő áttérésnél általában az átszámítás a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon valósul meg. A kivételes eseteket a Javaslat külön tartalmazza. A kivételek beiktatására azért van szükség, mert az árfolyamváltozások, illetve a számvitel értékelésre vonatkozó előírásai miatt a könyvekben kimutatott követelések, illetve kötelezettségek forintösszegéből visszaszámított devizaérték eltér az analitikus nyilvántartásokban kimutatott és ténylegesen devizában fennálló követelések, illetve kötelezettségek devizaértékétől. A visszaszámított devizaérték és a fennálló devizaérték közötti különbözetet az áttéréskor rendezni kell.
Forintról a létesítő okiratban rögzített devizára történő átszámításnál biztosítani kell, hogy az adott devizában fennálló követelések, valuta- és devizakészletek, illetve kötelezettségek a nyilvántartás szerinti valuta-, illetve devizaösszegben szerepeljenek az átszámítás alapján készített külön mérlegben. Ehhez az szükséges, hogy ezen eszközöknek és kötelezettségeknek az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyam reciprok értékén számított valuta-, devizaértéke és az adott (a létesítő okiratban rögzített) devizában, valutában fennálló értéke közötti különbözetet meg kell állapítani, és azzal mint átszámítási különbözettel a tőketartalékot, illetve az eredménytartalékot módosítani kell.
Sajátos elszámolási szabályokat igényel az is, ha a létesítő okiratban rögzített devizanemtől eltérő devizanemben van devizakövetelés, pénzeszköz, illetve kötelezettség. Itt is biztosítani kell, hogy a létesítő okiratban rögzített devizanem szerinti devizaérték a keresztárfolyamok alapján visszaszámított eredeti devizaértéket mutassa. Ehhez szükséges számítási módszert is tartalmaz a Javaslat, az átszámítási különbözetet az előbbiek szerint kell kimutatni.
Devizáról forintra való áttérés
A 147. §-hoz
A létesítő okiratban rögzített devizáról forintra történő áttérésnél is az átszámítás általában a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon valósul meg. A kivételes eseteket a Javaslat külön tartalmazza. Ilyen kivétel az, amikor a valutában, a devizában kimutatott pénzeszközök, követelések és kötelezettségek között forintban fennálló követelések, kötelezettségek, illetve forint-pénzeszközök vannak. Ez esetben biztosítani kell, hogy a külön mérlegbe ez utóbbi összegek kerüljenek. Ehhez az szükséges, hogy ezen eszközöknek és kötelezettségeknek az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon számított forintértéke és a forintban fennálló követelések, kötelezettségek, forintpénzeszközök nyilvántartás szerinti forintösszegétől a különbözet átszámítási különbözetként kimutatásra kerüljön.
Amennyiben a létesítő okiratban – az áttérést megelőzően – rögzítettől eltérő devizanemben fennálló követelések, pénzeszközök, illetve kötelezettségek is szerepelnek a mérlegben és azoknak a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, az áttérés napjára vonatkozó, hivatalos devizaárfolyamon számított forintértéke eltér ezen eltérő devizanemben fennálló követelések, pénzeszközök, illetve kötelezettségek valutáinak, devizáinak a Javaslat általános előírásai szerint forintra átszámított értékétől, a különbözetet szintén átszámítási különbözetként kell kimutatni.
Egyik devizanemről a másik devizanemre való áttérés
A 148-149. §-hoz
A Javaslat szerint az áttérés szabályai és indokolása lényegében megegyeznek a Javaslat 146-147. § előírásaival, illetve az azokhoz adott indokolással.
Az átszámítást a létesítő okirat módosítása előtti deviza és az utáni devizának az áttérés napján érvényes keresztárfolyamán kell elvégezni. A forintban fennálló követeléseket, pénzeszközöket, értékpapírokat, illetve kötelezettségeket a létesítő okirat módosítása szerinti devizának az áttérés napján érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett devizaárfolyamán átszámított devizaértékén kell figyelembe venni.
Az átszámítási különbözeteket a Javaslat szerint össze kell vonni, és azzal nyereség esetén a tőketartalékot kell növelni, veszteség esetén az eredménytartalékot kell csökkenteni.
Amennyiben az áttérés során számított jegyzett tőke eltér a létesítő okiratban és a cégbíróságon forintban, illetve devizában bejegyzett tőkétől, a különbözetet az áttéréskor készülő külön mérlegben rendezni kell. A különbözetet a Javaslat szerint a következők szerint lehet rendezni:
- forintról devizára történő áttéréskor a devizára átszámított jegyzett tőke eltér a létesítő okiratban meghatározott és a cégbíróságon bejegyzett jegyzett tőke devizaértékétől, amennyiben az átszámított érték a kevesebb, a különbözettel a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni, amennyiben az átszámított érték a több, a különbözettel a tőketartalékot kell növelni, ezzel biztosítva az egyezőséget;
- devizáról forintra történő áttéréskor a forintra átszámított jegyzett tőke eltér a létesítő okiratban rögzített és a cégbíróságon bejegyzett tőke forintösszegétől, amennyiben az átszámított érték a kevesebb, a különbözettel a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni, amennyiben az átszámított érték a több, a különbözettel a tőketartalékot kell növelni, ezzel biztosítva az egyezőséget;
- egyik devizáról a másik devizára történő áttéréskor az átszámított jegyzett tőke és a létesítő okiratban rögzített, a cégbíróságon bejegyzett jegyzett tőke különbözetét az előbbiek szerint kell rendezni, biztosítva azt, hogy a mérlegben szereplő jegyzett tőke a létesítő okiratban rögzített és a cégbíróságon bejegyzett jegyzett tőkével egyezzen meg.
VIII. FEJEZET
SZÁMVITELI SZOLGÁLTATÁS
A 150-152. §-hoz
Az Európai Unió tagországaiban az irányelvekben, a hazai számviteli jogszabályokban foglaltak végrehajtásában kiemelt szerepük van a szakmai szervezeteknek, az előírások gyakorlati végrehajtóinak: a számviteli szakembereknek, a könyvvizsgálóknak.
Magyarországon az Európai Unióban elfogadott irányelvnek megfelelően törvény szabályozza a könyvvizsgálói tevékenységet, a köztestületi feladatokat ellátó Magyar Könyvvizsgálói Kamara feladatait, szervezetét, jogosítványait. A Magyar Könyvvizsgálói Kamara, mint köztestület átvett olyan állami feladatokat, mint a könyvvizsgálói tevékenység végzésének engedélyezése és az okleveles könyvvizsgálói képesítés.
Az Európai Unió tagállamainak gyakorlatától eltérően, Magyarországon a könyvviteli munkát végzők feladatai, az ezen feladatokat végzőkkel szembeni követelmények még alacsonyabb szintű jogszabályban sem kerültek rögzítésre. A számvitel törvényi szabályozása ugyan feltételezi, hogy olyan szakemberek végzik a törvényből következő feladatokat, akik megfelelő gyakorlattal, képesítéssel, szakértelemmel, naprakész szakismerettel rendelkeznek.
Az európai számviteli irányelvekkel jogharmonizált a számviteli törvény, hiányoznak azonban az abban foglaltak megvalósításának törvényi garanciái. Ezeket pótolja a Javaslat a számviteli szolgáltatásnak a törvénybe iktatásával.
A Javaslat megállapítja, e törvényben, továbbá a kapcsolódó kormányrendeletekben előírt könyvvezetési, beszámolókészítési kötelezettség teljesítése érdekében elvégzendő feladatok összessége a könyvviteli szolgáltatás, majd részletezi, hogy mi tartozik a könyvviteli szolgáltatás körébe. Ezek valójában két nagy csoportba sorolhatók: egyrészt azok a feladatok, amelyek a könyvvezetés megszervezésével, végzésével, irányításával, szabályzatok készítésével, továbbá a beszámoló összeállításával, elemzésével, abból következtetések levonásával függnek össze, másrészt azok a feladatok, amelyek elvégzése, ismerete, ellenőrzése a valóságnak megfelelő belső és külső információk előállításához, szolgáltatásához feltétlenül szükséges.
A Javaslat szerint a könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányítását, vezetését, az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését okleveles könyvvizsgálói képesítéssel, illetve mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező természetes személy köteles végezni alkalmazottként vagy egyéni vállalkozóként, vagy olyan számviteli szolgáltatást nyújtó társaság, amelynek a feladat végzésével megbízott tagja, alkalmazottja rendelkezik ezzel a képesítéssel.
A könyvviteli szolgáltatás irányítását, vezetését, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését nem indokolt kötelezővé tenni ott, ahol az éves nettó árbevétel két üzleti év átlagában nem haladja meg az 5 millió forintot.
A könyvviteli szolgáltatást végzőkről nyilvántartást kell vezetni. A könyvvizsgálókról a Magyar Könyvvizsgálói Kamara már ma is vezet nyilvántartást. A mérlegképes könyvelők nyilvántartásba vételét, a nyilvántartásba vételt végző szervezettel szembeni követelményeket, annak törvényességi felügyeletét, a jogorvoslati lehetőségeket a Javaslatban adott felhatalmazás alapján a Kormány külön rendeletben szabályozza.
A természetes személyt a Javaslat szerint a nyilvántartásba fel kell venni, ha
I. legalább mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkezik,
II. a képesítés megszerzését követően legalább 3 éves számviteli, pénzügyi, ellenőrzési gyakorlatot igazol,
III. büntetlen előéletű.
Szükség van a nyilvántartásba vételre, hiszen sokan végzik a könyvviteli szolgáltatást egyéni vállalkozóként, gazdasági társaság keretében. A megbízó és a könyvviteli szolgáltatást végző között támadt vitában a megbízó részére információt kell szolgáltatni, a szakembernek pedig szakmai támogatást kell adni.
A mérlegképes könyvelői képesítés szakmai és vizsgakövetelményeit szükséges, hogy a pénzügyminiszter rendeletben újraszabályozza.
A piacgazdaság mai viszonyai között a megszerzett ismeret hamar elavul, állandóan meg kell újítani. Az Európai Unió tagországaiban rendszeres – és mindenki számára természetes – a szakmai továbbképzés. A már megszerzett ismeretek naprakészen tartása, fejlesztése, a változásokból adódó követelményekkel összhangba hozása érdekében kötelezővé kell tenni a szakmai továbbképzést, melynek tematikáját, időtartamát a szakmai szervezetek és az Országos Számviteli Bizottság bevonásával a pénzügyminiszter határozza meg.
Mivel jelenleg a könyvviteli szolgáltatást végzőkkel szemben nincs jogszabályban rögzített követelmény, a Javaslatban leírt kötelezettség teljesítésére a vállalkozók egy részének fel kell készülnie, a nyilvántartásba vételt is rendezni kell, ezért indokolt, hogy a Javaslat 151. §-a (1) bekezdésében foglaltak csak 2003. január 1-jével lépjenek hatályba.
IX. FEJEZET
NYILVÁNOSSÁGRA HOZATAL ÉS KÖZZÉTÉTEL
A Javaslat – az EGK 4. és 7. számú irányelvének megfelelően – nagy jelentőséget tulajdonít a beszámolók nyilvánosságra hozatalának, közzétételének. A beszámolók nyilvánossága az üzleti kapcsolatokhoz, a befektetésekhez, a hitelezéshez, az egyéb pénzügyi műveletekhez nélkülözhetetlen. Az üzleti partnerek, a befektetők, a hitelezők a vállalkozó valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről a letétbe helyezett, illetve a Javaslat szerint szabályozott módon közzétett beszámolókból tájékozódhatnak.
A beszámolók nyilvánosságra hozatala nem jelenti az üzleti (az üzemi) titok felfedését, a vállalkozó érdekeinek megsértését. Éppen ellenkezőleg, a megalapozott, korrekt beszámolók alapján a vállalkozóval szembeni bizalom fog erősödni, míg a hiányos, az önmaga tevékenységét nem értékelő, a beszámoló nyilvánosságra hozatalát késleltető vállalkozói magatartás bizalmatlanná teszi az üzleti partnereket, a befektetőket, a hitelezőket.
Letétbe helyezés
A 153. §-hoz
A Javaslat szerint minden cégjegyzékbe bejegyzett vállalkozó köteles az általa elkészített, a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott, kötelező könyvvizsgálat esetén a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó beszámolót, valamint az adózott eredmény felhasználására vonatkozó határozatot az adott üzleti év mérlegfordulónapjától számított 120 napon belül a cégbíróságnál letétbe helyezni.
A beszámolót kell a cégbíróságon letétbe helyezni, amiből következik, hogy a mérleg és az eredménykimutatás mellett a kiegészítő mellékletet is letétbe kell helyezni. A cégbíróságon elhelyezett adatok nyilvánosak, így a kiegészítő melléklet adatai, magyarázatai, szöveges értékelései és elemzései segítik a cégbíróságnál érdeklődőt abban, hogy a mérleg és eredménykimutatás adatai alapján az adott vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megfelelő képet tudjon kialakítani.
A jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott – könyvvizsgálói záradékkal vagy a záradék megadásának elutasításával ellátott – összevont (konszolidált) éves beszámolót az anyavállalatnak kell az összevont (konszolidált) éves beszámoló mérlegfordulónapját követő 180 napon belül a cégbíróságnál letétbe helyezni. Így az éves beszámoló elkészítését és elfogadását követően 60 nap áll az anyavállalat rendelkezésére, hogy a konszolidálást elvégezzék.
A fióktelep is köteles éves beszámolóját a cégbíróságon letétbe helyezni, és közzétételéről a vállalkozókra vonatkozó általános előírások szerint gondoskodni. Eltérés az általánostól abban van – a fióktelep sajátos helyzetéből következően –, hogy a beszámoló elfogadója a külföldi székhelyű vállalkozás.
Közzététel
A 154. §-hoz
A Javaslat minden kettős könyvvitelt vezető vállalkozó (ide értve a külföldi vállalkozás magyarországi fióktelepét is) számára kötelezővé teszi a beszámoló (kötelező könyvvizsgálat esetén a könyvvizsgálói záradéknak vagy a záradék megadása elutasításának is) közzétételét, a letétbehelyezéssel egyidejűleg.
A beszámolót kell közzétenni, a kiegészítő melléklet egészének vagy egy részének közzétételétől csak akkor – abban a kivételes esetben – lehet eltekinteni, ha a beszámoló felülvizsgálatát végző könyvvizsgáló állásfoglalása szerint a vállalkozó valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzete egyértelmű megítéléséhez a mérlegben, az eredménykimutatásban szereplő adatok elegendőek.
A közzétételi kötelezettség a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó összevont (konszolidált) éves beszámolóra is vonatkozik, annak adatait is nyilvánosak.
A nyilvánossághoz hozzátartozik az is, biztosítani kell, hogy a beszámolóban foglaltakról a vállalkozó alkalmazottai, munkavállalói, tagjai is tájékozódhassanak a vállalkozó székhelyén.
A Javaslat a beszámoló ismételt közzétételét rendeli el, amennyiben az ellenőrzés olyan jelentős összegű hibákat, hibahatásokat állapít meg, amelyek a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetre vonatkozó megbízható és valós képet a saját tőke változáson keresztül lényegesen befolyásolják és így a már közzétett adatok megtévesztőek. Az ismételt közzététel (amelyet a saját tőke lényeges változása indokol), azt jelenti, hogy az ismételten közzétételre kerülő beszámoló mérlegében az ismételt közzétételt megelőző üzleti év mérlegének záró adata mellett az ellenőrzés megállapításainak ezen eszközök és források értékét összevontan módosító összegeit, eredménykimutatásában az előző év tárgyévi adata mellett az ellenőrzés megállapításainak az előző év(ek) eredményét érintő értékeit összevontan kell feltüntetni. Az ismételten közzétett beszámolóra is vonatkozik a kötelező könyvvizsgálat és az, hogy közzététel előtt a jóváhagyásra jogosult testület elé kell terjeszteni, el kell fogadtatni.
A vállalkozó, az anyavállalat, a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe közzétételi kötelezettségének azzal tesz eleget, ha a beszámoló egy eredeti vagy hiteles másolati példányát az Igazságügyi Minisztérium Cégnyilvántartási és Céginformációs Szolgálatának megküldi. Ennek indoka az, hogy ezen szolgálatnál az éves beszámoló adatai gépi úton feldolgozásra kerülnek, és biztosított, hogy ezen információkhoz bárki, bármikor hozzájuthat.
Ma még gyakran előfordul, hogy a vállalkozó nem tett eleget közzétételi kötelezettségének, és így az adott vállalkozásról az információ nem jut el az információt felhasználókhoz. Amennyiben a közzététel elmaradása harmadik fél jogos érdekeit sérti, a sértett fél – a Javaslat szerint – kezdeményezheti – a cégbíróságon bejegyzett vállalkozások esetén – a cégbíróság törvényességi felügyeleti eljárását.
Az üzleti jelentés, az összevont (konszolidált) üzleti jelentés nem kerül közzétételre. A vállalkozónak, az anyavállalatnak azonban biztosítani kell, hogy azt minden érdekelt megtekinthesse, arról teljes vagy részleges másolatot készítsen.
X. FEJEZET
KÖNYVVIZSGÁLAT
A könyvvizsgálat célja, a könyvvizsgálati kötelezettség
A 155. §-hoz
A Javaslat szerint – összhangban az EGK 4. és 7. számú irányelvében foglaltakkal – a könyvvizsgálat célja annak megállapítása, hogy a vállalkozó által az üzleti évről készített beszámoló a Javaslat előírásai szerint készült, és ennek megfelelően megbízható és valós képet ad a vállalkozó (a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes) vagyoni, pénzügyi helyzetéről és működése eredményéről. Ilyen állásfoglalás nélkül a beszámoló nyilvánosságra hozott, illetve közzétett adatai a hitelezők, a befektetők, a piac számára, de még a tulajdonos számára sem megnyugtatóak. Az információk megbízhatóságát, hitelességét, a törvényekben meghatározott tartalmát a független könyvvizsgálók által elvégzett könyvvizsgálat és a könyvvizsgálat során kialakított állásfoglalás alapozza meg.
A beszámolók nyilvánosságra hozatala (közzététele) az EGK 4. és 7. számú irányelve által előírt kötelezettség, választás csupán a közzétételre kerülő adatok mélységében, részletezettségében van. Általános szabályként írja elő az irányelv a kötelező könyvvizsgálatot is, de lehetőséget ad arra, hogy az egyes tagállamok mentesítsék ez alól a kisebb vállalkozásokat.
A kisebb vállalkozások mentesítése mellett indokként elsősorban a kötelező könyvvizsgálat terheit lehet kiemelni, a könyvvizsgálati díjjal nincsen arányban a mások által hasznosítható információk megbízhatósága javulásával elérhető előny.
A Javaslat szerint a meghatározott értékhatárt el nem érő kettős könyvvitelt vezető vállalkozásoknál továbbra is kötelező közzétenni az éves beszámolót, de nem kötelező a könyvvizsgálat, ahol az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában az éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétel nem haladta meg az 50 millió forintot.
A Javaslat ezen előírása a 150-152. §-ban foglaltakból indul ki, amely szerint minden olyan kettős könyvvitelt vezető vállalkozónál, amelynél az éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétel – az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában –meghaladja az 5 millió forintot, amely vállalkozónál (az éves szintre átszámított) nettó árbevétel 5 és 50 millió forint között van, a könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányítását, vezetését, az éves beszámoló, az egyszerűsített éves beszámoló elkészítését legalább mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező köteles végezni. A Javaslat szerint a képesítési követelményeknek 2003. január 1-jéig kell teljesülni. Így eddig az időpontig – ha az előbbi követelmények nem teljesülnek – már 5 milliót meghaladó éves nettó árbevétel mellett kötelező a könyvvizsgálat.
Abban az esetben, ha a jogelőd nélkül alapított vállalkozónál az üzleti évet megelőző két üzleti év egyikének vagy mindkettőnek a nettó árbevétel adatai hiányoznak vagy részben állnak rendelkezésre, akkor a tárgyévi várható éves nettó árbevételt és – ha van – a megelőző (első) üzleti év éves (éves szintre átszámított) nettó árbevételét kell figyelembe venni.
Ilyen esetben kötelező az éves (az egyszerűsített éves) beszámoló valamennyi példányán feltüntetni: “A közzétett adatok könyvvizsgálattal nincsenek alátámasztva.” Ezt az indokolja, hogy a nyilvánosságra hozott adatokat felhasználók tudják, a közzétett adatokat könyvvizsgáló nem ellenőrizte.
Nem lehet eltekinteni a kötelező könyvvizsgálattól ott, ahol azt a törvény (a gazdasági társaságokról szóló törvény, illetve egyéb más törvény) vagy a Javaslat előírja. Ez a vállalkozói kör lényegében megegyezik a jelenleg hatályos előírások szerint is kötelező könyvvizsgálat alá tartozó vállalkozói körrel.
Ha kötelező a könyvvizsgálat, akkor a beszámoló felülvizsgálatára a vállalkozó legfőbb szerve köteles az előző üzleti év éves beszámolójának, egyszerűsített éves beszámolójának elfogadásakor, a jogelőd nélkül alapított vállalkozónál az üzleti év mérlegfordulónapja előtt bejegyzett könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot választani. Könyvvizsgálói tevékenységet csak a Magyar Könyvvizsgálói Kamara tagja végezhet. A Magyar Könyvvizsgálói Kamaránál nyilvántartásba bejegyzett könyvvizsgálói társaság csak akkor választható, ha kamarai tagok végzik a könyvvizsgálói tevékenységet, készítik a könyvvizsgálói jelentést, látják el záradékkal a számviteli dokumentumokat. A gazdasági társaságokról szóló törvény szerint: ha a könyvvizsgáló gazdálkodó szervezet, meg kell jelölnie azt a tagját, vezető tisztségviselőjét, illetve munkavállalóját, aki a könyvvizsgálatért személyében is felelős.
A könyvvizsgálattal kapcsolatos elvárásoknak, követelményeknek csak az tud megfelelni, aki megfelelő képesítéssel, szakmai gyakorlattal rendelkezik, és akinél adottak a független véleményalkotás feltételei. Ezért tartalmaz a Javaslat szigorú előírásokat, például arra, ki lehet könyvvizsgáló, mennyivel előbb kell őt megválasztani és a feladat ellátásával megbízni. Csak a legfőbb szerv által megválasztott könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot lehet megbízni.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló kötelező felülvizsgálatára könyvvizsgálót, könyvvizsgálói társaságot az anyavállalat tulajdonosai választanak. Ha nem választanak, akkor a Javaslat szerint ez az anyavállalat könyvvizsgálójának, könyvvizsgálói társaságának a feladata, és erről az anyavállalat könyvvizsgálójával, könyvvizsgálói társaságával az anyavállalat éves beszámolójára vonatkozó időpontig kell megállapodni.
Könyvvizsgálói jelentés és a könyvvizsgálói záradék
A 156. §-hoz
A könyvvizsgáló feladata a Javaslat szerinti könyvvizsgálat céljából következik.
A vállalkozótól független könyvvizsgáló feladata:
- a beszámoló valódiságának és szabályszerűségének felülvizsgálata,
- ezen Javaslat és a létesítő okirat előírásai betartásának ellenőrzése,
- és ennek alapján a beszámolóról a könyvvizsgáló állásfoglalását tükröző vélemény kialakítása,
- a beszámoló záradékkal való ellátása (záradékolása).
A könyvvizsgáló feladatát csak akkor tudja megfelelően ellátni, ha szakmailag jól felkészült, naprakész ismeretekkel rendelkezik, ismeri és a felülvizsgálat során alkalmazza azokat a módszereket, eljárásokat, amelyeket a nemzeti, illetve a nemzetközi könyvvizsgálati standardok tartalmaznak, felkínálnak.
A Javaslat szerint a könyvvizsgálónak úgy kell végeznie munkáját, hogy a könyvvizsgálat befejezésére határozott álláspontja legyen arra vonatkozóan, a beszámoló a vállalkozó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad vagy nem ad, és ha nem, akkor miért nem. Amennyiben a könyvvizsgálónak nincs határozott véleménye, az az információt fogadó hitelező, befektető, üzleti partner számára nem ad kellő biztonságot a vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetet illetően, de nem megfelelő a tulajdonos számára sem.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló könyvvizsgálója köteles együttműködni a konszolidálásba bevont vállalkozás könyvvizsgálójával annak érdekében, hogy az összevont (konszolidált) éves beszámolóba összefoglalt éves beszámolók adatai megfeleljenek a konszolidálás követelményeinek, és a konszolidálásba bevont vállalkozások figyelembe vegyék a konszolidált beszámoló készítés rájuk vonatkozó előírásait.
Ezt az egyirányú szabályt kiegészíti a Javaslat azzal, hogy a konszolidálásba bevont vállalkozások könyvvizsgálói is kötelesek együttműködni az összevont (konszolidált) éves beszámoló felülvizsgálatát végző könyvvizsgálóval a közös cél érdekében.
A könyvvizsgáló a beszámoló felülvizsgálatáról – a könyvvizsgálói záradékot vagy a záradék megadásának elutasítását is tartalmazó – könyvvizsgálói jelentést köteles készíteni és azt megbízójának átadni.
A könyvvizsgálói jelentés tartalmával kapcsolatos követelményeket a Javaslat felsorolja. Ezek között a legfontosabb a könyvvizsgálói záradék vagy a záradék megadásának elutasítása és az azt alátámasztó vizsgálatok köre, jellege, a megállapítások összefoglaló bemutatása. A könyvvizsgálói záradékban vagy a záradék megadásának elutasításában kifejezett álláspontját a könyvvizsgáló a könyvvizsgálói jelentésben indokolja. Amennyiben a könyvvizsgáló nem tud záradékot adni, a záradék megadásának elutasítását is indokolnia kell.
A könyvvizsgálói jelentés a megbízónak (rajta keresztül a tulajdonosnak) készül, a könyvvizsgálói záradékot pedig nyilvánosságra kell hozni.
A könyvvizsgálat során a mérlegben, az eredménykimutatásban lévő adatok felülvizsgálatán túlmenően a kiegészítő mellékletben rögzítetteket is ellenőrizni kell. Meg kell állapítani, hogy a vállalkozó (az anyavállalat) helyesen értékelt-e, figyelemmel volt-e a mérlegfordulónap után bekövetkezett jelentősebb eseményekre, változásokra, kedvezőtlen tényezőkre. Amennyiben nem találja azt megfelelőnek, a könyvvizsgálói jelentésben ezt is be kell mutatnia.
A 157. §-hoz
A könyvvizsgáló jogosult adatokat, felvilágosítást kérni.
A Javaslat kötelezi a könyvvizsgálót arra, amennyiben jogszabálysértést állapít meg, vagy olyan tényről szerez tudomást, amely a vállalkozó helyzetét, jövőbeni kilátásait hátrányosan befolyásolja, haladéktalanul értesítse megbízóját, indokolt esetben köteles kezdeményezni az igazgatóság, a felügyelő bizottság, a legfőbb szerv összehívását. A könyvvizsgálót az üzleti információk, adatok tekintetében titoktartási kötelezettség terheli.
Az összevont (konszolidált) éves beszámoló könyvvizsgálójának ugyanazok a jogai és kötelezettségei, mint az éves beszámoló könyvvizsgálójának.
A 158. §-hoz
A Javaslat - a könyvvizsgálóval szembeni elvárások figyelembevételével – megfogalmazta a hitelesítő záradék – minimális – tartalmát, mind az éves (az egyszerűsített éves) beszámoló, mind az összevont (konszolidált) éves beszámoló felülvizsgálatához kapcsolódóan, ha a könyvvizsgáló azt állapította meg, hogy az éves (az egyszerűsített éves) beszámoló a vállalkozó, az összevont (konszolidált) éves beszámoló a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad, a felülvizsgálat során sem törvénysértést, sem szabálytalanságot nem tapasztalt.
A Javaslat szerint a hitelesítő záradéknak tartalmaznia kell:
- a könyvvizsgálat során milyen beszámolót, annak mely részeit és tételeit vizsgálta felül,
- a felülvizsgálat során az érvényes nemzeti könyvvizsgálati standardokban foglaltak szerint győződött meg azok könyvelési és bizonylati alátámasztásáról,
- ezek elegendő és megfelelő bizonyosságot adnak ahhoz, hogy megállapítsa, a beszámolót a számviteli törvényben foglaltak és az általános számviteli elvek szerint készítették el, az a vállalkozó (a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes) vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről megbízható és valós képet ad, az üzleti jelentés a beszámoló adataival összhangban van.
Amennyiben a könyvvizsgáló nem tud hitelesítő záradékot adni, akkor a hitelesítő záradék helyett elutasító, korlátozott záradékot ad a hitelesítő záradék korlátozása vagy elutasítása okainak részletes feltüntetésével.
Előfordulhat azonban az is, hogy a könyvvizsgáló nem tud záradékot adni, mert ahhoz nem tudott elegendő és megfelelő bizonyítékot szerezni. Ez esetben a záradék megadásának elutasítását kell az elutasítás okainak részletes feltüntetésével a könyvvizsgálói záradék helyett letétbe helyezni, illetve közzétenni. A közzétett beszámoló információit használók részére a záradék megadásának elutasítása – a megbízhatóságot illetően – jelzés értékű.
Általános követelmény az is, hogy a vállalkozó legfőbb szerve (a részvénytársaság közgyűlése, a korlátolt felelősségű társaság taggyűlése) elé csak a könyvvizsgáló által ellenőrzött és záradékkal vagy a záradék megadásának elutasításával ellátott beszámoló terjeszthető.
Mivel a vállalkozó legfőbb szerve elé beterjesztett beszámolót a jóváhagyásra jogosult testület időben csak később fogadja el, a Javaslat úgy rendelkezik, amennyiben a taggyűlés, a közgyűlés (a jóváhagyásra jogosult testület) a beszámoló adatait megváltoztatja, vagy olyan információ jutott a könyvvizsgáló tudomására, amely mellett a korábban adott könyvvizsgálói záradék már nem tükrözi a valós helyzetet, a könyvvizsgálónak a letétbe helyezésre, a közzétételre kerülő beszámolóhoz a valóságnak megfelelő könyvvizsgálói záradékot kell – még a letétbe helyezést, a közzétételt megelőzően – készítenie. A könyvvizsgálói záradék így arra a beszámolóra vonatkozik, amellyel együtt letétbe helyezésre, illetve közzétételre került.
XI. FEJEZET
KÖNYVVEZETÉS, BIZONYLATOLÁS
Kettős könyvvitel
A 159. §-hoz
A Javaslat azt az általános elvet rögzíti, hogy a vállalkozónak a – feladatai ellátása során keletkezett – gazdasági műveleteket, adatokat a kettős könyvvitel alapján – zárt rendszerben – kell rendeznie, feljegyeznie, feldolgoznia.
Egy-egy vállalkozó helyzetének érdemi megítélése hitelesen csak úgy valósítható meg, ha működésének valamennyi tényezőjét, műveletét és ezek kihatásait rendszeresen számba veszi. Ehhez szükséges a gazdasági események hiánytalan rögzítése. Az adatrögzítést, a nyilvántartási tevékenységet, a számbavételt úgy kell megoldani, hogy az eszközökben, illetve a forrásokban bekövetkezett változásokat mérni és összesíteni lehessen, ezért a könyvvitelben az adatokat pénzértékben folyamatosan, okmányokkal alátámasztva kell rögzíteni. Ez a rögzítés nem kizárólagos, számos területen ugyanis szükség van arra, hogy a pénzértékben összevont adatok mellett természetes mértékegységet is alkalmazzanak.
A vállalkozónál lezajló folyamatok könyvviteli rögzítésekor követelmény, hogy az elkészült feljegyzés pontos és megbízható legyen és ezek mindenkor a valóságos helyzetet tükrözzék. Ez úgy érhető el, ha a könyvviteli munka minden fázisát kellőképpen ellenőrzik. Ezt az ellenőrzést a kettős könyvvitel alkalmazása részben már mechanikusan biztosítja.
A gazdasági műveletek a legkülönfélébb módon hatnak az eszközök és források összetételére, állományára. Lehet, hogy csak az eszközök, vagy csak a források összetétele változik, de lehet olyan változás is, amely egyszerre növeli vagy csökkenti mind az eszközök, mind a források állományát.
Annak következtében, hogy a kettős könyvvitel az eszközök és források összefüggő változásait mutatja ki, ha bármilyen eszköz- vagy forrásváltozás feljegyzése elmarad, úgy a feljegyzések nyilvánvalóan nem a tényleges, valóságnak megfelelő állományt mutatják.
A kettős könyvvitel rendszerében a könyvviteli számlák alkalmazásával biztosítható a megfelelő rendszerezettség, megkönnyítve az áttekinthetőséget.
A kettős könyvvitel rendszere olyan tényekre, jelenségekre is felhívja a figyelmet, amelyek az áttekinthető feljegyzések következtében jeleznek bizonyos hibákat, eredményeket; például jelzi a készletek felesleges növekedését, az anyagfelhasználási költségek alakulását, a késztermékek önköltségének emelkedését stb.
A folyamatosság úgy érvényesül, hogy a kettős könyvvitelben a gazdasági műveleteket megszakítás nélkül, idősorrendben rögzítik és összesítik.
A folyamatos könyvviteli munkát hitelt érdemlő módon bizonylatok alapján kell végezni. A gyakorlatban a gazdasági műveletek kétféle – az idősoros és a számlasoros – elszámolását kell megvalósítani.
Az idősoros elszámolásnál a gazdasági eseményeket megtörténtük idősorrendjében kell feljegyezni, függetlenül attól, hogy melyik eszközben vagy forrásban következik be a változás. Ennek az elszámolásnak a jelentősége abban van, hogy biztosítja a folyamatosságot, az ellenőrizhetőséget és egyeztetési lehetőséget a könyvvitelben.
A számlasoros elszámolás lényege, hogy a gazdasági művelet rögzítése az érintett számlákon a bizonylatok, a naplók alapján történik. Ezzel a könyveléssel alakul ki az egyes számlákon az eszközök és források állománya, a számlák egyenlege.
Az egységes számlakeret
A 160. §-hoz
Az egységes számlakeret a négyszámlasoros elméletre épül és a bruttó elszámolás elvén alapul.
A négyszámlasoros elmélet élesen elkülöníti a mérleg- és az eredményszámlákat, lehetővé téve a mérleg és az azzal egyenértékű eredménykimutatás összeállítását. A mérleg- és eredményszámlákat kiegészítik a költségszámlák. A mérleg az eszköz- és forrásszámlákból készül, az eredménykimutatás bázisát egyrészt a költségek és ráfordítások számlái, másrészt az árbevételek és bevételek számlái képezik.
A bruttó elszámolás elvének alkalmazása – mely a számlakeret valamennyi számlájának vezetésénél érvényesül – azt jelenti, hogy a könyvviteli számla egyenlege az összes növekedés és az összes csökkenés különbözete.
A Javaslat az egységes számlakeret tartalmának rögzítésével csak a legalapvetőbb számviteli előírásokat tartalmazza. Ezzel az egységes számlakeret lehetőséget biztosít arra, hogy a vállalkozó saját maga alakítsa ki a számára legjobban megfelelő könyvviteli rendszert. Különösen érvényesül ez a 6-7. számlaosztályoknál. A Javaslat a vállalkozó döntésére bízza, hogy ezen számlaosztályokat milyen módon használja (használja-e) a vezetői információk biztosításához, a vállalkozáson belüli egységek elszámoltatásához, a költséggazdálkodás, az önköltségszámítás sajátos számviteli rendszerének kialakításához.
A Javaslat egyértelműsítette, hogy az 5. számlaosztályban milyen költségnemeket kell elkülönítetten kimutatni: anyagköltséget, igénybe vett szolgáltatások költségeit, egyéb szolgáltatások költségeit, bérköltséget, személyi jellegű egyéb kifizetéseket, bérjárulékokat, értékcsökkenési leírást.
A Javaslat pontosította a 8. számlaosztályban elszámolandó ráfordításokat annak függvényében, hogy a vállalkozó az eredménykimutatást összköltség eljárással vagy forgalmi költség eljárással készíti el.
A Javaslat előírta a mérlegen kívüli tételeknek a 0. számlaosztályban történő kimutatását azzal, hogy annak tartalmára értelmező rendelkezést is megfogalmazott.
Számlarend
A 161. §-hoz
A Javaslat előírja, hogy a kettős könyvvitelt alkalmazók az egységes számlakeret előírásai alapján kötelesek számlarendet készíteni. Mivel az egységes számlakeret csak a legalapvetőbb számviteli szabályozást tartalmazza, ezért a vállalkozónak szüksége van az egységes számlakeret előírásainál részletesebb, pontosabb belső szabályozásra is; ez a számlarend. Olyan számlarendre van szükség, amely szerinti könyvvezetés a Javaslatban előírt beszámolók készítéséhez szükséges adatokat, azok bizonylati alátámasztását is biztosítja.
A Javaslat a számlarend elkészítésére, illetve módosítására általában 90 napot biztosít azzal, hogy a számlarend összeállításáért, annak folyamatos karbantartásáért, naprakész könyvvezetés helyességéért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy a felelős.
Egyszeres könyvvitel
A 162. §-hoz
Az egyszeres könyvvitel alapvetően a pénzbevételek és a pénzkiadások elszámolására épült, amelyhez egyszerűsített mérleg készítése kapcsolódott. Ez azonban megváltozott. A Javaslat szerint már nemcsak a pénzforgalmi gazdasági műveletekről, hanem a pénzforgalmi műveletekhez közvetve kapcsolódó, de tényleges pénzmozgást nem eredményező végleges vagyonváltozásokról, nem pénzben kiegyenlített bevételekről, ráfordításokról is nyilvántartást kell vezetni úgy, hogy az az ezen eszközökben és forrásokban bekövetkezett változásokat a valóságnak megfelelően, folyamatosan és áttekinthetően mutassa. Ezen nyilvántartáshoz részletező nyilvántartások vezetése is kapcsolódik. A mérlegkészítéshez szükséges készletadatokat leltározással biztosítják.
Az egyszeres könyvvitel keretében elvégzendő nyilvántartási kötelezettségnek naplófőkönyv vagy más, a követelményeknek megfelelő nyilvántartás vezetésével lehet eleget tenni. (A mai követelményeknek a pénztárkönyv már nem felel meg.)
A könyvviteli rendszerek változtatása
A 163. §-hoz
A Javaslat ezen előírása csak az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre történő áttérés során elvégzendő feladatokat, tartalmi előírásokat fogalmazza meg. (A kettős könyvvitelről az egyszeres könyvvitelre csak beolvadás esetén lehet 2005. december 31-ig áttérni, annak szabályai az átalakulásnál kerültek rögzítésre.)
Az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre történő áttérés előírásai a két könyvviteli rendszer sajátosságaiból adódó eltéréseket hidalják át.
Könyvviteli zárlat
A 164. §-hoz
A gazdasági eseményeket a nyilvántartásokban folyamatosan rögzíteni kell. A folyamatos könyvelés helyességéről időszakonként meg kell győzödni, el kell végezni a különböző kiegészítő, helyesbítő, egyeztető, összesítő könyvelési munkákat. Ez a könyvviteli zárlat.
A Javaslat nem írja elő a könyvviteli zárlat készítés időpontját, azt a gazdálkodó döntésére bízza. A gazdálkodó a könyvviteli zárlathoz kapcsolódó érdekeltsége alapján fogja eldönteni, hogy havonta, negyedévenként vagy csak év végén végzi el a könyvviteli zárlattal kapcsolatos feladatokat. Egy-egy időszak végén meglévő, naprakészre hozott adatok alapján kell a könyvviteli zárlatot elvégezni.
A könyvviteli zárlat után – legalább a beszámoló elkészítését megelőzően – a kettős könyvvitelt vezető gazdálkodónak főkönyvi kivonatot kell készítenie, amely alkalmas arra, hogy a gazdálkodó meggyőződjön arról, hogy a könyvelését számszakilag helyesen végezte.
A főkönyvi kivonat tartalmazza a főkönyvi számlák számát, megnevezését, halmozott tartozik, illetve követel forgalmát, valamint egyenlegét. A főkönyvi kivonatokban a tartozik és követel halmozott forgalom egyezősége, illetve a tartozik és követel egyenlegek egyezősége a garancia a könyvelés számszaki helyességére.
Az egyszeres könyvvitelt alkalmazóknál a naplófőkönyvet, illetve a más, a követelményeknek megfelelő pénzforgalmi nyilvántartást kell lezárni és egyeztetni a gazdálkodó által meghatározott időszakban, de legalább a beszámoló alátámasztásához, valamint a más jogszabályban előírt, számviteli adatokon alapuló adatszolgáltatáshoz.
A bizonylati elv és a bizonylati fegyelem
A 165. §-hoz
A Javaslat általános alaptételként rögzíti, hogy minden gazdasági műveletről, eseményről, amely az eszközök, illetve az eszközök forrásának állományát vagy összetételét megváltoztatja, bizonylatot kell kiállítani, a szabályszerűen kiállított bizonylatok adatait pedig a könyvviteli nyilvántartásokban rögzíteni kell.
A gyakorlati tapasztalatok azt mutatják, hogy a bizonylatokat – sok esetben – nem az előírásoknak megfelelően használják, a bizonylatok hiányosak, megőrzésük nem biztosított, a szabálytalanul kiállított bizonylatok használatával esetenként visszaélnek. Ezért a Javaslat rögzíti, hogy melyik bizonylat tekinthető szabályszerűnek, mikor kell a szabályszerű bizonylatot a könyvekben rögzíteni (a nem pénzeszközöket érintő gazdasági események bizonylatait legalább negyedévenként, a tárgynegyedévet követő hó végéig, a számviteli politikában meghatározott időpontig, a pénzeszközöket érintő gazdasági események bizonylatait pedig késedelem nélkül). A nyilvántartások és bizonylatok adatai közötti egyeztetés és ellenőrzés lehetőségét minden esetben biztosítani kell.
Számviteli bizonylatok
A 166-167. §-hoz
Az elmúlt évek tapasztalatai indokolják, hogy a Javaslat részletesen megadja a számviteli bizonylat fogalmát. Minősítő ismérve, hogy azt a gazdasági esemény számviteli nyilvántartása céljára készítették, megfelel a Javaslatban meghatározott általános alaki és tartalmi kellékeknek, függetlenül attól, hogy azt a gazdálkodó vagy más gazdálkodó állította ki, hogy azt nyomdai vagy egyéb módon állították elő. A bizonylat szerkesztésekor a világosság elvét szem előtt kell tartani.
A számviteli bizonylat adatainak alakilag és tartalmilag hitelesnek, megbízhatónak és helytállónak kell lenni, azt magyar nyelven kell kiállítani. A Javaslat ad arra is lehetőséget, hogy a magyar nyelven kiállított bizonylaton az adatok a külföldi megrendelő nyelvén is feltüntethetők, továbbá rögzíti, hogy a külföldi számlákon milyen adatokat kell magyarul is feltüntetni, a könyvviteli nyilvántartásokban történő rögzítést megelőzően.
A számviteli bizonylatok csak akkor alkalmasak a hitelesség bizonyítására, ha a Javaslat hatálya alá tartozók egységesen alkalmazzák. Ennek érdekében a Javaslat tartalmazza a bizonylatok legfontosabb tartalmi és alaki kellékeit. Ezen kellékek biztosítják minden alkalmazó számára egyöntetűen a könyvelt adatok hitelességét. Például a bizonylatot kiállító megjelölése, a gazdasági műveletet elrendelő és végrehajtó személy megjelölése, a független ellenőr aláírása a bizonylaton olyan kellékek, amelyek bizonyító erővel támasztják alá a gazdasági esemény valódiságát és közvetve a mérleg és eredménykimutatás adatainak helyességét.
Ezen követelmények kiegészültek olyan követelménnyel is – ha jogszabály eltérően nem rendelkezik -, hogy a bizonylatot a gazdálkodó képviseletére jogosult személy vagy az általa a bizonylat aláírására feljogosított írja alá. Ezen aláírási kötelezettség alól az a gazdálkodó mentesülhet, amelyik főtevékenységként olyan szolgáltatást végez, amelynél a szolgáltatásról számítógépes úton zárt rendszerben, a számlázási rendszer által mért adatok alapján, emberi beavatkozás nélkül, folyamatosan és tömegben állítanak ki számlát, egyszerűsített számlát, számlát helyettesítő okmányt.
A Javaslat nem teszi lehetővé – törvényben történő szabályozás hiányában – az elektronikus okiratok számviteli bizonylatkénti használatát, mivel a hitelesség, a megbízhatóság követelménye ma még nem biztosított.
Szigorú számadási kötelezettség
A 168. §-hoz
A szigorú számadási kötelezettség alá sorolja a Javaslat a más jogszabály előírása alapján meghatározott gazdasági eseményekhez kapcsolódó bizonylatokat (ideértve a számlát, az egyszerűsített számlát, a nyugtát) is.
A szigorú számadási kötelezettség mindig a bizonylatot kibocsátót terheli. A szigorú számadás alá vont bizonylatokról, nyomtatványokról olyan nyilvántartást kell vezetni, amely biztosítja a kezelésükkel megbízott vagy a kibocsátásra jogosult személyek elszámoltatását.
A bizonylatok megőrzése
A 169. §-hoz
A bizonylatokat olvasható formában, visszakereshető módon kell az előírt időtartamig megőrizni, még akkor is, ha közben szervezeti változás (ide értve a jogutód nélküli megszűnést is) következett be.
A beszámolót, az azt alátámasztó leltárt, értékelést, főkönyvi kivonatot, továbbá a naplófőkönyvet (más, e Javaslat követelményeinek megfelelő nyilvántartást), az azt alátámasztó leltárt, részletező nyilvántartást legalább 10 évig meg kell őrizni, olvasható formában.
A számviteli bizonylatokat (ide értve a főkönyvi számlákat, az analitikus és részletező nyilvántartásokat) legalább 8 évig, a csalás büntetőjogi elévülési idejének tartamára kell olvasható formában megőrizni. A folyószámla elévülési ideje a folyószámla megszűnésének időpontjával kezdődik.
XII. FEJEZET
JOGKÖVETKEZMÉNYEK
A 170. §-hoz
A számviteli szabályok megsértéséért való felelősségre a Polgári Törvénykönyv általános felelősségi szabályait, a számviteli fegyelem megsértése esetén pedig a Büntető Törvénykönyv vonatkozó rendelkezéseit kell alkalmazni.
A közzétételre kerülő – könyvvizsgáló által nem ellenőrzött – beszámolónak is a valóságot kell bemutatnia. Ennek érdekében indokolt, ha az adóhatóság azt állapítja meg, hogy a beszámoló a valóságnak nem felel meg, a vállalkozóra mulasztási bírságot lehessen kiszabni.
XIII. FEJEZET
AZ ORSZÁGOS SZÁMVITELI BIZOTTSÁG
A 171-173. §-hoz
A Javaslat szükségesnek tartja az Országos Számviteli Bizottságnak, annak a szakértőkből álló, független, általánosan elismert szakmai testületnek a létrehozását, amelynek feladata alapvetően a számvitel elméletének és alkalmazott módszertani megoldásainak fejlesztése.
A bizottság elnökét és tagjait (a tagok egyharmadát a Magyar Könyvvizsgálói Kamara, egyharmadát a Magyar Számviteli Szakemberek Egyesülete delegálja) a pénzügyminiszter 5 évre nevezi ki.
A Javaslat meghatározza a bizottság feladatait is.
XIV. FEJEZET
ZÁRÓ RENFDELKEZÉSEK
A 174. §-hoz
A Javaslat szerint a törvény 2001. január 1-jével lép hatályba. Rendelkezései közül a 4. § (5) bekezdése, a 116. § (1) bekezdése csak az Európai Unióhoz való csatlakozásunkkal egyidőben, míg a 151. § (1) bekezdése 2003. január 1-jével lép hatályba.
A Javaslat szerinti törvény hatályba lépésével a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény hatályát veszti.
A 175. §-hoz
A Javaslat felsorolja az Európai Unió azon irányelveit, amelyekkel a Javaslat teljesen összeegyeztethető.
A 176. §-hoz
A Javaslat indokoltnak tartja, hogy Magyarországon is kidolgozásra kerüljenek a nemzeti számviteli standardok, amelyek nem lehetnek ellentétesek a törvény céljával és alapelveivel, a jogharmonizációból adódó követelményekkel.
Átmeneti rendelkezések
A 177. §-hoz
A Javaslatban rögzített változásokhoz kapcsolódnak az átmeneti rendelkezések.
Az egyszeres könyvvitelre épülő egyszerűsített beszámolót csak a 2005. december 31-ig tartó üzleti évről lehet készíteni, 2006. január 1-jével át kell térni a kettős könyvvitelre.
A mérleg egyes tételeinek átsorolását, a tőketartalékból, az eredménytartalékból a lekötött összegek átvezetését a lekötött tartalékba 2001. január 1-jével el kell végezni, a vevő, az adós minősítése alapján a követelések miatt várható veszteségek fedezetére képzett, a 2000. december 31-i mérlegben ilyen címen kimutatott céltartalékot legkésőbb 2001. december 31-ig meg kell szüntetni.
A vízitársulatok sajátos helyzetéből adódóan továbbra is indokolt, hogy a kezelésükben lévő vízi építmények, utak, hidak, térelemek, földalatti létesítmények bruttó értéke után az értékcsökkenést a jegyzett tőkével szemben számolják el.
A valuta-, a devizakészleteknek, a külföldi pénzértékre szóló követeléseknek, illetve kötelezettségeknek a 2001-ben befejeződő üzleti év mérlegfordulónapján – azonos árfolyamon – történő értékelésekor az árfolyamkülönbözet összevontan lehet árfolyamnyereség és árfolyamveszteség is. A Javaslat szerint, amennyiben ez a különbözet árfolyamnyereség, kötelező azt a következő év(ek) várható árfolyamvesztesége fedezetére időbelileg elhatárolni. A hatályos előírások szerint – meghatározott esetekben – a nem realizált árfolyamveszteséget időbelileg el lehet határolni. Az átmeneti intézkedéssel a vállalkozó lehetőséget kap arra, hogy döntse el, a 2001. üzleti év mérlegfordulónapi értékeléskor összevontan árfolyamnyereséget mutató árfolyamkülönbözetet időbelileg elhatárolja, vagy annak összegével a korábbi évek időbelileg elhatárolt nem realizált árfolyamveszteségét csökkenti.
A Javaslat 155. §-a (3) bekezdése szerint nem kötelező a könyvvizsgálat, ha a vállalkozó éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétele az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában nem haladta meg az 50 millió forintot. Ez az előírás kapcsolódik ahhoz, hogy a 151. § (1) bekezdése szerint a könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányítását, vezetését, a beszámoló elkészítését legalább mérlegképes könyvelő végzi. Ezen kötelezettség teljesítésére a Javaslat 2 év haladékot adott. Így ott, ahol az előírt módon számított éves nettó árbevétel 5 és 50 millió forint között van és a könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányítását, vezetését, a beszámoló elkészítését nem – legalább – mérlegképes könyvelői képesítéssel rendelkező végzi, akkor ott kötelező a könyvvizsgálat.
Felhatalmazás
A 178. §-hoz
A Javaslat felhatalmazást ad a Kormánynak arra, hogy rendeletben szabályozza:
I. a könyvvezetési, beszámolókészítési kötelezettség sajátosságait a Javaslatban rögzített esetekben,
II. a könyvviteli szolgáltatást végzők nyilvántartásba vételével kapcsolatos feladatokat,
III. a nemzeti számviteli standardok kidolgozásának, készítésének feltételeit.
A könyvviteli szolgáltatások végzésével kapcsolatos követelmények indokolják a mérlegképes könyvelői képesítés szakmai és vizsgakövetelményeinek az újraszabályozását is.
Hatásvizsgálat
a számvitelről szóló törvényjavaslathoz
A törvényjavaslat (a továbbiakban: Javaslat) az 1992. január 1-jétől hatályos számviteli törvényre, illetve annak az időközben bekövetkezett változásaira épül, annak újrakodifikált, továbbfejlesztett, kiegészített változata. Az újrakodifikálás során alapvetően a jogharmonizációs követelmények kerültek előtérbe, de a Javaslat tartalmazza az időközben bekövetkezett változások aktualizálását, a gyakorlatban felmerült kérdések szabályozását is.
A számviteli szabályozás hatása – általában – nemzetgazdasági szinten nem számszerűsíthető, legfeljebb a hatás irányára vonatkozóan lehet következtetéseket levonni.
Egyszeres könyvvitel – egyszerűsített beszámoló
A Javaslat szerint az egyszeres könyvvitelről – maximum 5 éves – átmeneti időszak után a kettős könyvvitelre át kell térni. Indoka röviden: nem lehet az egyszeres könyvvitel mellett megbízható és valós képet adni a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetről (pedig ez alapkövetelmény a számvitellel szemben), a megbízható és valós kép elérésére való törekvés az egyszerűsített beszámoló elkészítését túlzottan bonyolulttá tette.
A vállalkozási körben ma mintegy 150-160 ezer társas vállalkozás készít egyszerűsített beszámolót, annak függvényében, hogy a felső határ 50 millió forint éves árbevétel. A nagyobb vállalkozások már számítógépes programokkal dolgoznak, vagy könyvelő társaságokkal végeztetik el a feladatokat. A számítógépes programokkal a kettős könyvvitel zárt rendszerében is lehet könyvelni. Ahol kevés adat van, mert alacsony az árbevétel, ott a kettős könyvvitel is egyszerű.
Felmerült az is, hogy ezen társas vállalkozások ne tartozzanak a számviteli törvény hatálya alá. Ez azonban az EU irányelvekben megfogalmazottakkal nem egyeztethető össze (technikai kiigazítást kellene kérni).
Az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre való kötelező áttérés ellenállásba valószínű azoknál ütközik, akik egyáltalán nem csinálják az egyszeres könyvvitelt, csak hallottak arról. Ellenállnak azok is, akik csak az egyszeres könyvvitel szabályai szerint könyvelnek, hiszen a kettős könyvvitel számukra újat jelent. Akik a kettős könyvvitel szabályai szerint is könyvelnek (megbízás alapján), azok támogatják a változást. Bizonyára gondot jelentenek az azonnali átmenetnél a meglévő könyvelési, nyilvántartási szoftverek, amelyeket ki kellene cserélni. Ezért az 5 éves áttérési időszak.
A pénzforgalmi, illetve az üzemgazdasági szemléletű elszámolás adatai függvényében vizsgálva a társasági adó alapjára gyakorolt hatást, a következő állapítható meg:
I. növelné az adóalapot az árbevétel teljesítéskori elszámolása, ugyanakkor csökkentené a kapott előleg kivétele az adóalapból,
II. a vásárolt készleteknek költségként csak a felhasználáskor való elszámolása később csökkentené az adóalapot, ha felhasználás előtt már kifizetésre került az ellenérték, fordított lenne a hatás, ha az ellenértéket csak a felhasználást követően rendezik pénzügyileg,
III. a saját termelésű készletek állománya az áttéréskor növelné az adóalapot, a későbbiek során csak akkor, ha nőtt, míg a képzett céltartaléknak éppen fordított a hatása,
IV. a tárgyidőszakot terhelő, de a tárgyidőszakban ki nem fizetett költségtételek az áttérés időszakában csökkentenék az adóalapot.
Az adóalapra gyakorolt összhatás így nehezen számszerűsíthető. Ha az egyszerűsített mérlegben a tartalék pozitív összegű (és az adott előleg meghaladja a kapott előleget), akkor az áttérés időszakában nő az adóalap. Ha a tartalék negatív (és a kapott előleg meghaladja az adott előleget), akkor az áttérés időszakában az adóalap csökken. A költségvetés védelme érdekében az áttérés miatti adóalaphoz (amelyet az áttéréskor egyértelműen számszerűsíteni lehet) kapcsolódhat esetleg többéves adóalap korrekció is!
Egyszerűsített éves beszámoló
Készítésének feltétele a Javaslat szerint, hogy a következőkben felsorolt mutatóértékek közül kettőnek kell – két egymást követő évben – a megadott határértékek alatt lenni:
I. a mérlegfőösszeg 150 millió forint,
II. az éves nettó árbevétel 300 millió forint,
III. a tárgyévben átlagosan foglalkoztatottak száma 50 fő.
A kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló 1999. évi XCV. törvény 3. §-ának (1) bekezdése szerint kisvállalkozásnak az olyan vállalkozás minősül, amelynél
I. a mérlegfőösszeg legfeljebb 500 millió forint,
II. az éves nettó árbevétel legfeljebb 700 millió forint,
III. az összes foglalkoztatotti létszám kevesebb, mint 50 fő.
A Javaslat szerinti értékhatárok mellett – jelenleg – a kettős könyvvitelt vezető vállalkozások 75-80 %-a készíthet egyszerűsített éves beszámolót, a kis- és középvállalkozásokról szóló törvény irányadó számaival az előbbi arány a 90 %-ot is megközelítené.
Mi az előnye az egyszerűsített éves beszámolónak? Kevesebb a közzétételre kerülő adat, de ezeket az adatokat elő kell állítani, így az a háttérmunkában (a könyvelésben) nem jelent egyszerűsítést.
Egyszerűsítést az jelent, ha a mérlegkészítés időszakában nyújt segítséget a törvényi szabályozás azzal, hogy egyszerűbb értékelési módszereket lehet ezen vállalkozásoknál alkalmazni. Az értékelési módszerek egyszerűsítése viszont veszélyezteti a megbízható és valós képet.
A kevesebb közzétételre kerülő információ előnyös annak, aki adja, hátrányos annak, aki azokat döntéseihez fel akarja használni. Az Európai Unió vonatkozó irányelvei a közzétételre kerülő adatokra helyezik a hangsúlyt, és nemcsak a minőségben, de a mennyiségben is. (Nehezen magyarázható meg, hogy a vállalkozások 90 %-a csak a legfontosabb, főbb adatait teszi közzé, azt is korlátozott hitelességgel.)
Választási lehetőség:
I. a Javaslat szerinti értékhatárokkal értelmezni – a beszámoló szempontjából – a kisvállalkozásokat, de érdemi könnyítést biztosítani az értékelésnél,
II. magasabb értékhatárokkal, de akkor csak valójában formai egyszerűsítések lehetségesek,
III. az előbbiekhez kapcsolódóan:
= kevesebb vagy több információt biztosítani a hitelezőknek, a befektetőknek, az üzleti partnereknek,
= mehet-e az egyszerűsítés a megbízhatóság rovására.
A költségvetési kapcsolatokra gyakorolt hatás annak függvényében, hogy növeli vagy csökkenti az adóalapot:
I. az értékvesztés elszámolása csökkenti, az értékvesztés visszaírása növeli az eredményt (az értékvesztés visszaírására nagy valószínűséggel csak a részesedéseknél lehet számolni), évek közötti eltolódással;
II. a terven felüli értékcsökkenés elszámolása csökkenti, a terven felüli értékcsökkenés visszaírása növeli az eredményt (visszaírásra ingatlanok esetében lehet számítani, ha a piaci megítélés erősen hullámzó);
III. a kötelezettségek miatti céltartalékképzés eredménycsökkenéssel jár (későbbi veszteségre kell fedezetet biztosítani), de ez csak látszólagos, mivel a veszteség, a kötelezettség teljesítése egyébként csökkentené az eredményt (igaz, hogy csak később);
IV. a külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek azonos árfolyamon történő év végi értékelése a bevezetés időszakában nagyobb mértékben, a későbbiek során az összetétel függvényében csökkenti az árfolyamveszteséget és ezzel növeli az eredményt (pontosabban előbbre hozza azt az eredményt, ami ezen devizaeszközök forintra átváltásakor, illetve pénzügyi rendezésekor – a mai szabályok mellett is – ténylegesen megjelenik);
V. a közműfejlesztési hozzájárulások megváltozó elszámolása azt jelenti, hogy nem a hozzájárulás megfizetésekor csökkenti teljes összegével az eredményt, hanem később, amikor amortizációként – több év alatt – azt a költségek között elszámolják;
VI. az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre való áttérés adóalapot érintő hatásai már ismertetésre kerültek;
VII. a használatbavételkor értékcsökkenési leírásként egy összegben elszámolható eszközök egyedi beszerzési értékének 30 ezer forintról 50 ezer forintra való felemelése az eredményre csökkentően hat;
VIII. a felsoroltaknak a társasági adó alapjára van – nem számszerűsíthető – kihatásuk, összességében azonban ezek a hatások az egyes évek között kiegyenlítődnek.
Az iparűzési adónál adóalapot növelő tételként jelenhet meg (ha az adóalapra vonatkozó szabályozás nem változik) az, hogy az értékesítés árbevételét nem lehet csökkenteni az értékesítéshez kapcsolódóan fizetett fogyasztási adóval, jövedéki adóval. (Ez az eredményben nem jelent változást.)